摘要：文章闡述受托責(zé)任論、理論、多因素決定論等觀點(diǎn)，衡量審計(jì)動(dòng)因理論的標(biāo)準(zhǔn)，從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度對(duì)審計(jì)動(dòng)因的分析及完善審計(jì)工作。

關(guān)鍵詞：審計(jì)動(dòng)因理論衡量標(biāo)準(zhǔn)經(jīng)濟(jì)學(xué)完善審計(jì)工作

審計(jì)動(dòng)因就是審計(jì)產(chǎn)生、存在、發(fā)展的原因以及動(dòng)力。研究審計(jì)動(dòng)因的目的是為了弄清為什么產(chǎn)生審計(jì)，為什么需要審計(jì)和為什么審計(jì)需要存在和發(fā)展。審計(jì)是一種社會(huì)現(xiàn)象，它是為滿足需要而產(chǎn)生和發(fā)展的。

審計(jì)動(dòng)因的主要理論是目前最流行的受托責(zé)任論以及理論、多因素決定論、信息論、經(jīng)濟(jì)監(jiān)督論、公司管理論及職業(yè)化需求論。

下面就幾種主要理論進(jìn)行論述。

一、審計(jì)動(dòng)因理論及缺陷

1.受托責(zé)任論。受托責(zé)任論主要觀點(diǎn)是：受托責(zé)任關(guān)系是資源占有人實(shí)現(xiàn)對(duì)資源有效管理與使用的必要手段和保證機(jī)制。當(dāng)受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系確立后，客觀上就存在于委托者對(duì)受托者實(shí)行經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的需要。而審計(jì)恰好獨(dú)立于受托責(zé)任關(guān)系雙方的當(dāng)事人，且具備相應(yīng)的專業(yè)技能，于是審計(jì)便成為受托責(zé)任關(guān)系能夠?qū)崿F(xiàn)的必要手段和保護(hù)機(jī)制，從而得出受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系是審計(jì)產(chǎn)生的客觀基礎(chǔ)和根本動(dòng)因的結(jié)論。

實(shí)際上，“受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任”只是審計(jì)產(chǎn)生的重要前提，并不能說(shuō)明審計(jì)產(chǎn)生的必要性。它無(wú)法詮釋審計(jì)的職能及社會(huì)作用；無(wú)法解釋審計(jì)的獨(dú)立性。

一門(mén)學(xué)科理論的邏輯起點(diǎn)對(duì)該學(xué)科其他理論要素的建立和發(fā)展以及整個(gè)理論結(jié)構(gòu)的構(gòu)建起著基礎(chǔ)性、決定性的作用，因此，審計(jì)理論結(jié)構(gòu)邏輯起點(diǎn)的確定就成為審計(jì)理論結(jié)構(gòu)構(gòu)建的關(guān)鍵問(wèn)題。但是這個(gè)問(wèn)題至今尚未真正得到解決。究其原因，我們認(rèn)為是對(duì)理論結(jié)構(gòu)邏輯起點(diǎn)的一般性特征沒(méi)有準(zhǔn)確的把握，從而導(dǎo)致了審計(jì)理論結(jié)構(gòu)邏輯起點(diǎn)選擇與確定的不當(dāng)。本文擬從分析理論結(jié)構(gòu)的一般性特征入手，揭示審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點(diǎn)。

從哲學(xué)的角度講，邏輯起點(diǎn)指從抽象上升到具體全過(guò)程出發(fā)點(diǎn)的概念、范疇或判斷，也稱為上升的起點(diǎn)。這里的抽象是思維中的抽象，是反映客觀事物一般屬性和關(guān)系的抽象規(guī)定，具有相對(duì)簡(jiǎn)單性和相對(duì)隔離性，思維抽象揭示了客觀事物的第一層本質(zhì)；這里的具體是思維中的具體，是客觀事物各種一般規(guī)定性統(tǒng)一的反映形式，它再現(xiàn)了客觀事物的整體，思維的具體則揭示了客觀事物的第二層本質(zhì)和更深層本質(zhì)。

邏輯起點(diǎn)具有如下特征：

第一，它的實(shí)質(zhì)內(nèi)容表現(xiàn)為該體系中最抽象、最一般、最簡(jiǎn)單的思維規(guī)定。

第二，它是自己所處體系中的直接存在物，即它必須是不以該體系中任何其他范疇為中介和前提的范疇，而任何其他范疇卻必須以它為基礎(chǔ)和依據(jù)。

第三，它應(yīng)該揭示“細(xì)胞”形態(tài)的內(nèi)在矛盾以及對(duì)象整體的一切矛盾萌芽。即是說(shuō)，起點(diǎn)范疇本身所包含的矛盾是整個(gè)范疇體系運(yùn)動(dòng)、發(fā)展的內(nèi)在動(dòng)力和源泉，整個(gè)體系也不過(guò)是這些矛盾在各種條件下合乎邏輯的“生長(zhǎng)”和運(yùn)動(dòng)。

第四，它與形式邏輯系統(tǒng)中的公理不同，它既不是任意的和暫時(shí)承認(rèn)的東西，也不是隨便出現(xiàn)和姑且假定的東西，而是為后來(lái)的事物運(yùn)動(dòng)過(guò)程所證明把它作為邏輯開(kāi)端是正確的。

第五，從最一般的意義上講，邏輯起點(diǎn)范疇作為它所在系統(tǒng)中的一個(gè)基本要素，同整個(gè)體系發(fā)生著多方面的聯(lián)系。這種聯(lián)系的方式如何，不僅規(guī)定著整體的本質(zhì)，而且也規(guī)定著起點(diǎn)范疇在該體系中所處的地位和所起的作用。（注：蘇越著，《科學(xué)發(fā)現(xiàn)中的邏輯方法》，北京師范大學(xué)出版社1990年版，第289-290頁(yè)）

在審計(jì)理論研究中，研究方法是一個(gè)非常重要的領(lǐng)域。這不僅是因?yàn)橛嘘P(guān)研究方法的研究成果可以直接豐富和發(fā)展審計(jì)理論，還在于它有助于從方法論的高度統(tǒng)一研究者對(duì)一些重要理論問(wèn)題的認(rèn)識(shí)，有助于多出和快出審計(jì)理論研究成果。從某種意義上講，研究方法在審計(jì)中是一種更為本質(zhì)意義上的理論，是審計(jì)基本理論的重要組成部分，在審計(jì)理論體系中處于較高的層次。

研究方法是否適當(dāng)、科學(xué)，直接影響著審計(jì)理論研究的質(zhì)量和效果，是促進(jìn)或制約審計(jì)理論研究水平提高的重要因素。正如巴甫洛夫所說(shuō)，“初期研究的障礙，乃在于缺乏研究法。無(wú)怪乎人們常說(shuō)，科學(xué)是隨著研究法所獲得的成就而前進(jìn)的。研究法每前進(jìn)一步，我們就更提高一步，隨之在我們面前也就開(kāi)拓了一個(gè)充滿著種種新鮮事物的、更遼闊的前景。因此，我們頭等重要的大事乃是制定研究方法。”長(zhǎng)期以來(lái)，在理論研究水平上，審計(jì)相對(duì)落后予會(huì)計(jì)及其他相關(guān)學(xué)科，很大程度上也是圍于方法論的落后與不夠豐富。

在按照慣例將研究方法分為規(guī)范法(Normativeapproach)和實(shí)證法(Positiveapproach)兩大類別的基礎(chǔ)上，本文將深入探討規(guī)范法、實(shí)證法在審計(jì)理論研究中的具體運(yùn)用形式，并系統(tǒng)闡述其關(guān)系定位問(wèn)題。

一、審計(jì)理論研究的規(guī)范法

一直到20世紀(jì)50年代，與論述會(huì)計(jì)理論的豐富資料相比，在審計(jì)文獻(xiàn)中，很難找到論述審計(jì)理論的文章或?qū)Ｖ佟Ｄ?R．K．Mauts)和夏拉夫(H．A．Sharaf)合著的《審計(jì)理論結(jié)構(gòu)(ThephilosophyofAuditing)》(1961年)開(kāi)拓了審計(jì)理論研究的先河，并為規(guī)范式審計(jì)理論的發(fā)展，做出了開(kāi)拓性的貢獻(xiàn)。審計(jì)理論研究中所用的規(guī)范法，既有莫茨和夏拉夫的哲學(xué)方法，后來(lái)還出現(xiàn)了其他具有普遍指導(dǎo)意義的研究方法，包括歷史研究方法、檔案研究方法、比較研究方法等。

(一)哲學(xué)研究方法

一般而言，一門(mén)學(xué)科發(fā)展到一定程度以后，它將開(kāi)始對(duì)自己的目的和本質(zhì)等理論問(wèn)題提出疑問(wèn)，并開(kāi)始尋求哲學(xué)的指導(dǎo)。不容否認(rèn)，第一次從哲學(xué)的高度系統(tǒng)地、科學(xué)地探索審計(jì)理論的，是里程碑式著作《審計(jì)理論結(jié)構(gòu)》。

在審計(jì)理論的研究途徑上，該論著的作者運(yùn)用哲學(xué)中的一些概念和方法，對(duì)各種審計(jì)理象。進(jìn)行了全方位的探索。一是理解(comprehension)，即以概括性的眼光對(duì)審計(jì)理論作全面的思考：二是展望(Perspective)，即從綜合的、相互聯(lián)系的角度考慮每一個(gè)審計(jì)問(wèn)題；三是洞察(1nsight)，即超越偶然認(rèn)可時(shí)慣例或信念去深刻認(rèn)識(shí)推論的前提；四是想象(Vision)，即超越時(shí)空，預(yù)測(cè)審計(jì)理論的前景和目標(biāo)⑧o具體說(shuō)來(lái)，理解這一研究途徑是要在審計(jì)這門(mén)學(xué)科中尋求那些較有普遍性的概念，諸如證據(jù)、應(yīng)有的關(guān)注、披露和獨(dú)立性等，對(duì)這些具有廣泛適應(yīng)性的概念進(jìn)行研究；展望時(shí)需要據(jù)棄那些特殊的理由、超越個(gè)人成見(jiàn)和既得利益，對(duì)每一個(gè)問(wèn)題都應(yīng)根據(jù)其綜合的重要性和各個(gè)方面來(lái)考慮，而不應(yīng)僅從一個(gè)或幾個(gè)有限的角度去考慮；要有所洞察需要在審計(jì)知識(shí)領(lǐng)域里避免偏見(jiàn)和提出不科學(xué)的推論，有必要揭示并接受審計(jì)基本假設(shè)作為審計(jì)理論的基礎(chǔ)；發(fā)揮想象時(shí)則需要真正擺脫日常問(wèn)題的困擾并長(zhǎng)期致力于發(fā)展審計(jì)知識(shí)領(lǐng)域，對(duì)本學(xué)科持超然而嚴(yán)肅的態(tài)度，去發(fā)現(xiàn)問(wèn)題所在并預(yù)見(jiàn)其對(duì)未來(lái)的影響。

一、審計(jì)理論研究的規(guī)范法

一直到20世紀(jì)50年代，與論述會(huì)計(jì)理論的豐富資料相比，在審計(jì)文獻(xiàn)中，很難找到論述審計(jì)理論的文章或?qū)Ｖ佟Ｄ?R．K．Mauts)和夏拉夫(H．A．Sharaf)合著的《審計(jì)理論結(jié)構(gòu)(ThephilosophyofAuditing)》(1961年)開(kāi)拓了審計(jì)理論研究的先河，并為規(guī)范式審計(jì)理論的發(fā)展，做出了開(kāi)拓性的貢獻(xiàn)。審計(jì)理論研究中所用的規(guī)范法，既有莫茨和夏拉夫的哲學(xué)方法，后來(lái)還出現(xiàn)了其他具有普遍指導(dǎo)意義的研究方法，包括歷史研究方法、檔案研究方法、比較研究方法等。

(一)哲學(xué)研究方法

一般而言，一門(mén)學(xué)科發(fā)展到一定程度以后，它將開(kāi)始對(duì)自己的目的和本質(zhì)等理論問(wèn)題提出疑問(wèn)，并開(kāi)始尋求哲學(xué)的指導(dǎo)。不容否認(rèn)，第一次從哲學(xué)的高度系統(tǒng)地、科學(xué)地探索審計(jì)理論的，是里程碑式著作《審計(jì)理論結(jié)構(gòu)》。

在審計(jì)理論的研究途徑上，該論著的作者運(yùn)用哲學(xué)中的一些概念和方法，對(duì)各種審計(jì)理象。進(jìn)行了全方位的探索。一是理解(comprehension)，即以概括性的眼光對(duì)審計(jì)理論作全面的思考：二是展望(Perspective)，即從綜合的、相互聯(lián)系的角度考慮每一個(gè)審計(jì)問(wèn)題；三是洞察(1nsight)，即超越偶然認(rèn)可時(shí)慣例或信念去深刻認(rèn)識(shí)推論的前提；四是想象(Vision)，即超越時(shí)空，預(yù)測(cè)審計(jì)理論的前景和目標(biāo)⑧o具體說(shuō)來(lái)，理解這一研究途徑是要在審計(jì)這門(mén)學(xué)科中尋求那些較有普遍性的概念，諸如證據(jù)、應(yīng)有的關(guān)注、披露和獨(dú)立性等，對(duì)這些具有廣泛適應(yīng)性的概念進(jìn)行研究；展望時(shí)需要據(jù)棄那些特殊的理由、超越個(gè)人成見(jiàn)和既得利益，對(duì)每一個(gè)問(wèn)題都應(yīng)根據(jù)其綜合的重要性和各個(gè)方面來(lái)考慮，而不應(yīng)僅從一個(gè)或幾個(gè)有限的角度去考慮；要有所洞察需要在審計(jì)知識(shí)領(lǐng)域里避免偏見(jiàn)和提出不科學(xué)的推論，有必要揭示并接受審計(jì)基本假設(shè)作為審計(jì)理論的基礎(chǔ)；發(fā)揮想象時(shí)則需要真正擺脫日常問(wèn)題的困擾并長(zhǎng)期致力于發(fā)展審計(jì)知識(shí)領(lǐng)域，對(duì)本學(xué)科持超然而嚴(yán)肅的態(tài)度，去發(fā)現(xiàn)問(wèn)題所在并預(yù)見(jiàn)其對(duì)未來(lái)的影響。

在審計(jì)理論的研究方法上，作者認(rèn)為，哲學(xué)研究的傳統(tǒng)方法——分析方法和估價(jià)方法對(duì)發(fā)展審計(jì)理論較為有益。在審計(jì)中，存在著客觀事實(shí)和主觀估價(jià)這兩個(gè)研究課題。對(duì)此，需要采用兩種不同的研究方法③。由于審計(jì)判斷取決于通過(guò)收集或確定證據(jù)獲得的信賴程度，因而有必要像哲學(xué)研究那樣，對(duì)知識(shí)和證明理論進(jìn)行研究，使用分析法。但另一方面，審計(jì)職能是在重視道德行為的“榮譽(yù)制度”下實(shí)現(xiàn)的，審計(jì)人員的價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)起著決定性的作用。對(duì)．每次審計(jì)檢查9若無(wú)行為規(guī)劃和衡量標(biāo)準(zhǔn)可供借鑒，要保證令人滿意的業(yè)績(jī)，就必然依靠審計(jì)人員的職業(yè)責(zé)任感，這就需要使用估價(jià)法。總之，審計(jì)的基本性質(zhì)使自己的某些方面適合于使用分析法，而在其他一些方面適合于使用估價(jià)法。

從哲學(xué)高度進(jìn)行的審計(jì)理論研究，除了《審計(jì)理論結(jié)構(gòu)》之外，值得一提的還有美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)(AAA)出版的《基本審計(jì)概念說(shuō)明(Astatementofbasicauditingconcepts)》(1972)和尚德?tīng)?C．W．Schandel)編著的《審計(jì)理論——評(píng)價(jià)、調(diào)查和判斷(Theoryofauditing:evaluation，investigation，andjudgement)》(1978)。作為理論上對(duì)莫茨和夏拉夫的響應(yīng)，《基本審計(jì)概念說(shuō)明》倡導(dǎo)審計(jì)理論要適用于所有的審計(jì)類型，具有全面性和抽象性；而在接受莫茨和夏拉夫的挑戰(zhàn)之后，《審計(jì)理論——評(píng)價(jià)、調(diào)查和判斷》則力求：“直到審計(jì)中所有有用的概念都得到闡述，并能夠經(jīng)受哲學(xué)性檢查”。

(二)歷史研究方法

一、風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)理論

國(guó)外的審計(jì)理論已從傳統(tǒng)的賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)、制度基礎(chǔ)審計(jì)全面轉(zhuǎn)向風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)。風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)理論的核心是從分析審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)入手，建立科學(xué)的“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分析模型”和“審計(jì)保證模型”，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)由固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)組成，通過(guò)定性和定量分析，找出影響審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的因素進(jìn)行重點(diǎn)控制和檢查，以保證審計(jì)質(zhì)量。并通過(guò)對(duì)被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)情況的調(diào)查和內(nèi)部控制的測(cè)評(píng)，量化確定固有保證程度系數(shù)、控制保證程度系數(shù)，根據(jù)審計(jì)保證程度模型確定可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平，然后針對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)因素狀況和程度采取相應(yīng)的審計(jì)對(duì)策，確定和實(shí)施規(guī)范的審計(jì)程序。與風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)理論相關(guān)的一個(gè)重要概念是重要性水平。

重要性水平是指被審計(jì)商業(yè)銀行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中存在錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的程度，這一程度在特定環(huán)境下可能會(huì)影響審計(jì)目標(biāo)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者的判斷或決策。論文百事通因而對(duì)重要性水平的判斷直接影響到審計(jì)的深度和廣度，如果重要性水平定得過(guò)高，則審計(jì)中執(zhí)行的審計(jì)程序和獲取的審計(jì)證據(jù)可以隨之減少，但卻可能產(chǎn)生較大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；如果重要性水平定得過(guò)低，審計(jì)人員要執(zhí)行詳細(xì)審計(jì)程序和獲取過(guò)多的審計(jì)證據(jù)，從而影響審計(jì)效率。在隨后的分析性復(fù)核和實(shí)質(zhì)性測(cè)試中確定抽樣規(guī)模時(shí)，都會(huì)用到重要性水平，如根據(jù)重要性水平確定貨幣精確度(MP)，根據(jù)貨幣精確度來(lái)確定可接受偏差和抽樣間距等。目前，國(guó)外商業(yè)銀行審計(jì)重要性水平一般以稅后利潤(rùn)的5—10%確定，當(dāng)稅后利潤(rùn)很小或?yàn)樨?fù)數(shù)時(shí)，則以凈利息收入的一定比例來(lái)確定。

二、審計(jì)程序

將商業(yè)銀行整個(gè)審計(jì)過(guò)程分為審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)實(shí)施和審計(jì)報(bào)告三個(gè)階段：

1．審計(jì)計(jì)劃階段。審計(jì)計(jì)劃階段的工作非常詳細(xì)，主要包括根據(jù)業(yè)務(wù)特點(diǎn)評(píng)價(jià)審計(jì)項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)，選調(diào)人員組成審計(jì)組。調(diào)查的內(nèi)容包括：被審計(jì)銀行的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)、所占有的市場(chǎng)份額、面臨的風(fēng)險(xiǎn)及所采用的風(fēng)險(xiǎn)管理措施、法人治理結(jié)構(gòu)和人力資源政策；內(nèi)部控制環(huán)境，主要是銀行各級(jí)管理層的內(nèi)控活動(dòng)及內(nèi)部審計(jì)的作用；會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)處理程序。獲取財(cái)務(wù)信息和業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)后，執(zhí)行初步分析性復(fù)核，通過(guò)初步分析性復(fù)核，找出異常變動(dòng)的區(qū)域，作為審計(jì)的重點(diǎn)。初步確定重要性水平。根據(jù)業(yè)務(wù)循環(huán)確定關(guān)鍵的內(nèi)控活動(dòng)以及與通用計(jì)算機(jī)控制有關(guān)的內(nèi)控活動(dòng)，制定內(nèi)部控制輪流測(cè)試計(jì)劃和實(shí)質(zhì)性測(cè)試計(jì)劃。

2．審計(jì)實(shí)施階段。主要包括測(cè)試內(nèi)部控制制度并作出評(píng)價(jià)。由于銀行電子化程度非常高，在對(duì)計(jì)算機(jī)控制系統(tǒng)的測(cè)試中，通常由熟悉財(cái)務(wù)和精通計(jì)算機(jī)的專家對(duì)被審計(jì)商業(yè)銀行的計(jì)算機(jī)控制環(huán)境、控制活動(dòng)及處理程序進(jìn)行檢查，并對(duì)計(jì)算機(jī)內(nèi)部控制作出評(píng)價(jià)。執(zhí)行實(shí)質(zhì)性的分析性復(fù)核，執(zhí)行重大項(xiàng)目詳細(xì)檢查和細(xì)節(jié)測(cè)試，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行檢查。

3．審計(jì)報(bào)告階段。主要包括期后事項(xiàng)檢查、獲取管理人員陳述函、匯總審計(jì)結(jié)果和編制審計(jì)報(bào)告。

[關(guān)鍵詞]審計(jì)；專業(yè)判斷；基本理論

[摘要]國(guó)外近二十年來(lái)在審計(jì)專業(yè)判斷的理論研究方面已經(jīng)取得了長(zhǎng)足的進(jìn)步，在我國(guó)，隨著審計(jì)行業(yè)地位的不斷提高和審計(jì)事業(yè)的迅速發(fā)展，對(duì)審計(jì)從業(yè)人員的專業(yè)判斷能力提出了更高的要求，使審計(jì)專業(yè)判斷的重要性日漸顯著，對(duì)審計(jì)專業(yè)判斷的基本理論進(jìn)行探討應(yīng)成為我國(guó)當(dāng)前審計(jì)理論研究的最重要領(lǐng)域之一。

隨著我國(guó)市場(chǎng)化程度的不斷提高，對(duì)各經(jīng)濟(jì)主體經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的限制將逐步放寬，從而必然對(duì)審計(jì)從業(yè)人員的專業(yè)判斷能力提出更高的要求，使審計(jì)專業(yè)判斷的重要性日漸顯著。

一、審計(jì)專業(yè)判斷的概念與特征

1、審計(jì)專業(yè)判斷的概念

國(guó)外近二十年來(lái)在審計(jì)專業(yè)判斷研究方面取得了長(zhǎng)足的進(jìn)步，在我國(guó)，審計(jì)專業(yè)判斷也正在成為理論界的一個(gè)關(guān)注熱點(diǎn)。學(xué)術(shù)界對(duì)審計(jì)專業(yè)判斷的描述主要有以下幾種：

（1）審計(jì)專業(yè)判斷是審計(jì)人員進(jìn)行審計(jì)決策時(shí)對(duì)各相關(guān)方面進(jìn)行綜合考慮的過(guò)程。審計(jì)人員的錯(cuò)誤判斷會(huì)導(dǎo)致不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)結(jié)論。

（2）審計(jì)專業(yè)判斷是一種在長(zhǎng)期業(yè)務(wù)培訓(xùn)實(shí)踐中形成的感性認(rèn)識(shí)，因人腦的作用帶有一定的預(yù)見(jiàn)性。

[關(guān)鍵詞]審計(jì)；專業(yè)判斷；基本理論

[摘要]國(guó)外近二十年來(lái)在審計(jì)專業(yè)判斷的理論研究方面已經(jīng)取得了長(zhǎng)足的進(jìn)步，在我國(guó)，隨著審計(jì)行業(yè)地位的不斷提高和審計(jì)事業(yè)的迅速發(fā)展，對(duì)審計(jì)從業(yè)人員的專業(yè)判斷能力提出了更高的要求，使審計(jì)專業(yè)判斷的重要性日漸顯著，對(duì)審計(jì)專業(yè)判斷的基本理論進(jìn)行探討應(yīng)成為我國(guó)當(dāng)前審計(jì)理論研究的最重要領(lǐng)域之一。

隨著我國(guó)市場(chǎng)化程度的不斷提高，對(duì)各經(jīng)濟(jì)主體經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的限制將逐步放寬，從而必然對(duì)審計(jì)從業(yè)人員的專業(yè)判斷能力提出更高的要求，使審計(jì)專業(yè)判斷的重要性日漸顯著。

一、審計(jì)專業(yè)判斷的概念與特征

1、審計(jì)專業(yè)判斷的概念

國(guó)外近二十年來(lái)在審計(jì)專業(yè)判斷研究方面取得了長(zhǎng)足的進(jìn)步，在我國(guó)，審計(jì)專業(yè)判斷也正在成為理論界的一個(gè)關(guān)注熱點(diǎn)。學(xué)術(shù)界對(duì)審計(jì)專業(yè)判斷的描述主要有以下幾種：

（1）審計(jì)專業(yè)判斷是審計(jì)人員進(jìn)行審計(jì)決策時(shí)對(duì)各相關(guān)方面進(jìn)行綜合考慮的過(guò)程。審計(jì)人員的錯(cuò)誤判斷會(huì)導(dǎo)致不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)結(jié)論。

（2）審計(jì)專業(yè)判斷是一種在長(zhǎng)期業(yè)務(wù)培訓(xùn)實(shí)踐中形成的感性認(rèn)識(shí)，因人腦的作用帶有一定的預(yù)見(jiàn)性。

一、風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)理論

國(guó)外的審計(jì)理論已從傳統(tǒng)的賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)、制度基礎(chǔ)審計(jì)全面轉(zhuǎn)向風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)。風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)理論的核心是從分析審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)入手，建立科學(xué)的“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分析模型”和“審計(jì)保證模型”，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)由固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)組成，通過(guò)定性和定量分析，找出影響審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的因素進(jìn)行重點(diǎn)控制和檢查，以保證審計(jì)質(zhì)量。并通過(guò)對(duì)被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)情況的調(diào)查和內(nèi)部控制的測(cè)評(píng)，量化確定固有保證程度系數(shù)、控制保證程度系數(shù)，根據(jù)審計(jì)保證程度模型確定可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平，然后針對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)因素狀況和程度采取相應(yīng)的審計(jì)對(duì)策，確定和實(shí)施規(guī)范的審計(jì)程序。與風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)理論相關(guān)的一個(gè)重要概念是重要性水平。

重要性水平是指被審計(jì)商業(yè)銀行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中存在錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的程度，這一程度在特定環(huán)境下可能會(huì)影響審計(jì)目標(biāo)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者的判斷或決策。論文百事通因而對(duì)重要性水平的判斷直接影響到審計(jì)的深度和廣度，如果重要性水平定得過(guò)高，則審計(jì)中執(zhí)行的審計(jì)程序和獲取的審計(jì)證據(jù)可以隨之減少，但卻可能產(chǎn)生較大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；如果重要性水平定得過(guò)低，審計(jì)人員要執(zhí)行詳細(xì)審計(jì)程序和獲取過(guò)多的審計(jì)證據(jù)，從而影響審計(jì)效率。在隨后的分析性復(fù)核和實(shí)質(zhì)性測(cè)試中確定抽樣規(guī)模時(shí)，都會(huì)用到重要性水平，如根據(jù)重要性水平確定貨幣精確度(MP)，根據(jù)貨幣精確度來(lái)確定可接受偏差和抽樣間距等。目前，國(guó)外商業(yè)銀行審計(jì)重要性水平一般以稅后利潤(rùn)的5—10%確定，當(dāng)稅后利潤(rùn)很小或?yàn)樨?fù)數(shù)時(shí)，則以凈利息收入的一定比例來(lái)確定。

二、審計(jì)程序

將商業(yè)銀行整個(gè)審計(jì)過(guò)程分為審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)實(shí)施和審計(jì)報(bào)告三個(gè)階段：

1．審計(jì)計(jì)劃階段。審計(jì)計(jì)劃階段的工作非常詳細(xì)，主要包括根據(jù)業(yè)務(wù)特點(diǎn)評(píng)價(jià)審計(jì)項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)，選調(diào)人員組成審計(jì)組。調(diào)查的內(nèi)容包括：被審計(jì)銀行的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)、所占有的市場(chǎng)份額、面臨的風(fēng)險(xiǎn)及所采用的風(fēng)險(xiǎn)管理措施、法人治理結(jié)構(gòu)和人力資源政策；內(nèi)部控制環(huán)境，主要是銀行各級(jí)管理層的內(nèi)控活動(dòng)及內(nèi)部審計(jì)的作用；會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)處理程序。獲取財(cái)務(wù)信息和業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)后，執(zhí)行初步分析性復(fù)核，通過(guò)初步分析性復(fù)核，找出異常變動(dòng)的區(qū)域，作為審計(jì)的重點(diǎn)。初步確定重要性水平。根據(jù)業(yè)務(wù)循環(huán)確定關(guān)鍵的內(nèi)控活動(dòng)以及與通用計(jì)算機(jī)控制有關(guān)的內(nèi)控活動(dòng)，制定內(nèi)部控制輪流測(cè)試計(jì)劃和實(shí)質(zhì)性測(cè)試計(jì)劃。

2．審計(jì)實(shí)施階段。主要包括測(cè)試內(nèi)部控制制度并作出評(píng)價(jià)。由于銀行電子化程度非常高，在對(duì)計(jì)算機(jī)控制系統(tǒng)的測(cè)試中，通常由熟悉財(cái)務(wù)和精通計(jì)算機(jī)的專家對(duì)被審計(jì)商業(yè)銀行的計(jì)算機(jī)控制環(huán)境、控制活動(dòng)及處理程序進(jìn)行檢查，并對(duì)計(jì)算機(jī)內(nèi)部控制作出評(píng)價(jià)。執(zhí)行實(shí)質(zhì)性的分析性復(fù)核，執(zhí)行重大項(xiàng)目詳細(xì)檢查和細(xì)節(jié)測(cè)試，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行檢查。

3．審計(jì)報(bào)告階段。主要包括期后事項(xiàng)檢查、獲取管理人員陳述函、匯總審計(jì)結(jié)果和編制審計(jì)報(bào)告。