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摘要:

財政部于2006年2月了《企業會計準則第15號——建造合同》，在實際運用中諸多難題困擾著財務人員，本文旨在通過對這些問題的思考，提出解決的建議，為實踐提供一些參考。

關鍵詞:

工程總承包企業建造合同完工百分比

一、建造合同準則概述

建造合同準則規定，建造合同的結果能夠可靠估計的，企業應根據完工百分比法確認合同收入、合同費用。完工進度的確認是理解和運用完工百分比的關鍵，國際會計準則和我國的具體會計準則都規定了計算完工進度的方法，包括成本進度法、工程進度法。(1)成本進度法是確定合同完工進度的常用方法，合同完工進度=累計發生的合同成本/合同預計總成本。(2)工程進度法包括工作量法和技術測量法。工作量法適用于工作量容易確定的建造合同，如道路工程（公里）、土石方挖掘（方），合同完工進度=已經完成的合同工作量/合同預計總工作量技測法是在無法根據上述兩種方法確定合同完工進度時所采用的一種特殊的方法，適用于特殊的建造合同，如水下施工工程等，需要指出的是，這種技術測量并不是建造承包商自行隨意測定的，應由專業人員現場進行科學測定。海洋工程總承包項目自身的復雜性，工作量法很難實施，目前大都采用的是成本法確定完工百分比，后文的討論也是基于成本完工百分比法。

二、海洋工程總承包企業運用建造合同存在的問題

建造合同準則成本完工百分比法的核心公式是：累計應確認收入=合同總收入*（已發生成本/合同預計總成本）。這三個變量是否可靠直接影響到收入確認的準確可靠，實務中的問題也都圍繞著這三個變量產生。

(一)合同預計總成本可靠估計存在難度預計總成本是計算和確認完工進度的前提，是整個項目損益核算的基礎，是整個項目收入、毛利平穩的前提。企業制定了嚴格的內控制度，合同簽訂后，市場部門根據國家的規范和企業內部的定額編制項目概算，項目概算中的預計總成本是財務部門據此結轉收入的基礎；合同執行過程中，項目執行部門定期的重估項目預計總成本。然而合同預計總成本的可靠估計存在一定的難度。海洋工程項目都是非標準化項目，并非能夠簡單計算量價來確定預計總成本，造成概算時期的成本與最后執行的成本存在偏差；同時由于海上安裝的不確定、臺風等惡劣天氣的影響、資源的統籌調整都會影響項目預計總成本的估計，而項目概預算的調整往往滯后與實際的工作，從而導致過程中預計總成本調整不及時。

(二)變更工作多且確認滯后，影響合同總收入的合理估計工程總承包企業普遍存在邊設計、邊采辦、邊施工的情況，業內稱為“三邊工程”，這種工程的性質就決定了施工包括海上安裝過程中產生大量工程變更，而項目變更收入的確認往往會存在滯后的變更工作。而財務人員按照準則確定合同總收入時是要遵循謹慎性這一基本原則，變更協議往往在項目完工后或接近完工時簽訂。

(三)已發生成本入賬不及時工程項目包含設計、建造、采辦、安裝各個環節，工作節點多，有些已發生未結算的成本無法及時的反映到財務賬面上，如分包、租船的相關工作，成本的確認存在一定的滯后性。

三、對海洋工程總承包企業運用建造合同的相關建議

(一)加強項目概預算管理，定期進行項目預計總成本重估目前項目的預計總成本由業務部門項目概算來確定，概算并非一經下達不可修改，概算應該根據工程施工的實際情況以及變更工作量情況適時的進行調整修正，使其趨于合理化。公司至少每季度對各個工程項目的預計總成本進行一次重新估計和修正，如與原預計合同成本偏差較小，則無需調整，如存在較大差異，則需做出調整說明。

(二)加強成本控制工程項目領用的材料應及時辦理出入庫手續、各單位分包成本可按形象進度及時確認，保證分包成本按照權責發生制入賬。對于無效成本，業務部門需進行工時、臺班、船天的準確統計，并建立相應的核算結點，避免無效成本計入項目的情況，確保工程項目的實際成本準確入賬。按照成本進度確認收入往往給非財務人員造成一個誤區，即有成本才會有收入，成本控制意識薄弱。實則不然，從項目的某個時期看，收入是需要有成本來匹配的，但是從項目生命周期來看，項目的盈虧等于合同總收入減去實際總成本，總成本越小，該項目的盈利狀況越好。因此加強成本控制是提高合同毛利及公司業績的關鍵。

(三)做好成本進度與形象進度的匹配性各個工程項目的工程進度和成本進度不可能完全匹配，這是由工程項目的特點決定的。首先工程項目是非標準化項目，各個工程進度點對應的成本投入量是不等的，例如建造部分工程進度占比較大于海上安裝部分，但成本占比卻往往小于海上安裝部分，造成工程進度過半但成本進度卻只有三成的情況。其次工程進度的計算方法與成本進度的計算存在差異，從工程進度的角度，材料采購完成就達到了相應的進度點，而從財務角度，按照權責發生制只有材料設備用于該項目才能作為成本統計，未使用之前通過存貨來核算。雖然成本進度和形象進度不可能完全一致，但是各期間二者應該基本匹配，應及時跟蹤二者的變化，當二者出現較大差異時，要及時分析跟蹤，查找原因，對未及時入賬的成本進行確認入賬，確保成本與工程進度的匹配。

四、結束語

準則提供的是指引，各個行業在運用準則的過程中要結合自身的特點制定相應的管理對策，從而提高會計信息質量，使企業的財務信息能夠與公司的生產經營狀況相契合。

參考文獻:

[1]企業會計準則講解2010.財政部會計司

[2]高璞《.企業會計準則第15號——建造合同》執行中存在的問題及解決辦法[J].中國管理信息化

作者：張萍 單位：海洋石油工程股份有限公司