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論文摘要:企業合并會計準則將企業合并按照控制對象的不同，分為同一控制下的企業合并和非同一控制下的企業合并，二者在會計處理和稅收處理上存在較大的差異。本文結合剛剛頒布的財稅[2009]59號文、財稅[2009]60號文進行分析，幫助企業正確處理同一控制下和非同一控制下的企業合并在會計與稅務上的差異。

一、會計準則對會計合并的界定

企業合并是指將兩個或者兩個以上單獨的企業合并形成一個報告主體的交易或事項。指出構成企業合并應當至少具備兩個條件，即:所合并的企業必須構成業務;一個企業必須取得另一個企業或多個企業(或業務)的控制權。企業合并按照控制對象劃分類型分為:

1.同一控制下的企業合并:是指參與合并的企業在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時性的。

2.非同一控制下的企業合并:是指參與合并的各方在合并前后均不受同一方或相同的多方最終控制的合并。

二、稅法對企業合并的界定與處理

按照合并方式的不同，稅法將合并分為吸收合并和新設合并，將會計上的控股合并作為股權收購(即長期股權投資)。財稅(2009)59號文企業重組的稅務處理區分不同條件分別適用一般稅務處理規定和特殊稅務處理規定。

一般稅務處理:企業合并，當事各方應按下列規定處理。

1.合并企業應按公允價值確定接受被合并企業各項資產和負債的計稅基礎。

2.被合并企業及其股東都應按清算進行所得稅處理。

3.被合并企業的虧損不得在合并企業結轉彌補。

特殊稅務處理:

1.合并企業接受被合并企業資產和負債的計稅基礎，以被合并企業的原有計稅基礎確定。

2.被合并企業合并前的相關所得稅事項由合并企業承繼。

3可由合并企業彌補的被合并企業虧損的限額二被合并企業凈資產公允價值截至合并業務發生當年年末國家發行的最長期限的國債利率。

4.被合并企業股東取得合并企業股權的計稅基礎，以其原持有的被合并企業股權的計稅基礎確定。

三、同一控制下企業合并的會計處理與稅務處理

同一控制下企業合并的合并方和合并日的確定，與非同一控制下企業合并購買方和購買日的確定原則相同。

(一)在同一控制下的企業合并中，合并方的會計處理原則是權益結合法

權益結合法:是將企業合并看作兩個或多個參與合并企業資產和權益的重新組合，由于最終控制方的存在，從最終控制方的角度，同一控制下企業合并不會造成企業集團整體利益的流人或流出，僅是其原本已經控制的資產和負債空間位置的轉移，最終控制方在合并前后實際控制的經濟資源并沒有發生變化，有關交易事項不應作為出售或購買行為。

(二)同一控制下的企業合并中，合并方會計處理和稅務處理

1.同一控制下的企業合并中，合并方會計處理。

①確認—合并中不產生新的資產和負債。

②計量—按賬面價值計量。

③合并中不確認損益—合并差額調整所有者權益項目。④合并財務報表應當體現一體化原則。

2.同一控制下的企業合并中，合并方稅務處理。

當合并企業在該項企業合并發生時支付的股權支付金額不低于其交易支付總額的85%，以及同一控制下且不需要支付對價的企業合并時，表明該項企業合并符合特殊性稅務處理規定的條件，交易各方對其交易中的股權支付部分，可以選擇特殊稅務處理規定。

(三)同一控制下的企業合并中，被合并方的處理

1.同一控制下的控股合并中，被合并方的會計與稅務處理

①會計處理:在控股合并中，被合并方除需要進行實收資本(或股本)的內部結轉以外，通常無需進行其他會計處理。

②稅務處理:被合并方無需進行所得稅清算。

2，同一控制下吸收合并和新設合并中，被合并方的會計處理和稅務處理。

①被合并方選用一般稅務處理規定:被合并方應先進行所得稅清算，再結束賬簿記錄。

②被合并方選用特殊稅務處理規定:被合并方只需結束賬簿記錄;被合并方無需進行所得稅清算。新晨

四、非同一控制下企業合并的會計與稅務處理

(一)在非同一控制下企業合并中，購買方的會計處理原則:非同一控制下企業合并，是參與合并的一方購買另一方或多方的交易，應當采用購買法進行會計處理。購買法是從購買方角度出發，購買方通過非同一控制下的企業合并取得了被購買方的凈資產或者對被購買方凈資產的控制權。購買方確認所取得的資產和應當承擔的債務，不僅包括被購買方原賬面上已確認的資產和負債，而且還包括被購買方原來未予確認的資產和負債，但購買方原持有的資產和負債的計量不受合并的影響。

(二)在非同一控制下企業合并中，購買方的會計處理和稅務處理

1.非同一控制下企業合并中，購買方的會計處理。

①企業合并成本的確定。

企業合并成本=購買方在購買日為進行企業合并而支付的現金或非現金資產、發行或承擔的債務、發行的權益性證券等公允價值+為進行企業合并而發生的各項直接相關費用+或有對價。通過多次交換交易分步實現的企業合并，企業合并成本二每一單項交換交易的成本之和。

②企業合并成本在取得的可辨認資產和負債之間的分配。

③合并差額的處理一企業合并成本與合并中取得被購買方可辨認凈資產公允價值份額之間差額的處理:企業合并成本>購買方在企業合并中取得的被購買方可辨認凈資產公允價值份額的差額:應確認為商譽，并按規定進行減值測試;企業合并成本購買方在企業合并中取得的被購買方可辨認凈資產公允價值份額的部分:屬于負商譽，但不能確認，而應將其差額計人合并當期損益(營業外收人)。

④企業合并成本或合并中取得的可辨認資產、負債公允價值的調整應當采用追溯調整法或追溯重述法進行調整。

2.非同一控制下企業合并中，購買方的稅務處理。

根據財稅X2009)59號文企業重組的稅務處理區分不同條件分別適用一般稅務處理規定和特殊稅務處理規定。