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近年來(lái)，我國(guó)民辦高等教育得到跨越式的大發(fā)展。為適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和高等教育改革的需要，正確處理好規(guī)模、結(jié)構(gòu)、質(zhì)量、效益的關(guān)系，必須進(jìn)行教育成本核算和分析，降低人才培養(yǎng)成本，走內(nèi)涵式發(fā)展的道路，充分利用教育資源，取得最佳規(guī)模效益。2005年6月8日國(guó)家發(fā)改委頒發(fā)了《高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法（試行）》，為普通高校教育成本核算提供了理論依據(jù)。為配合民辦高校的財(cái)務(wù)管理工作，本文試圖參考現(xiàn)行的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，就民辦高校教育成本核算作一些探討。

1民辦高校教育成本界定

民辦高校的支出主要指民辦高校的基本建設(shè)支出和為維持正常的教學(xué)、科研等所發(fā)生的各種支出。在企業(yè)會(huì)計(jì)中，成本是指為生產(chǎn)一定的產(chǎn)品而發(fā)生的各種生產(chǎn)耗費(fèi)的貨幣表現(xiàn)，可以理解為能對(duì)象化的費(fèi)用。按照這種思路，廣義的高校教育成本是指培養(yǎng)一名專、本科生或研究生，國(guó)家、社會(huì)和學(xué)生個(gè)人所付出的全部耗費(fèi)，包括機(jī)會(huì)成本；狹義的高校教育成本是指高校在教育活動(dòng)中為培養(yǎng)一名專、本科生或研究生所耗費(fèi)的可以用貨幣計(jì)量的物質(zhì)勞動(dòng)和活勞動(dòng)價(jià)值。本文僅對(duì)民辦高校的狹義教育成本進(jìn)行研究，對(duì)學(xué)生個(gè)人支出和因上學(xué)而失去的機(jī)會(huì)成本暫不作討論。

2民辦高校教育成本核算體系

教育成本管理是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，必須與人才的培養(yǎng)戰(zhàn)略相結(jié)合，在保證教學(xué)質(zhì)量提高總目標(biāo)前提下的教育成本最小化。民辦高校應(yīng)參考《辦法》的規(guī)定，總結(jié)出一套適合自身的教育成本核算體系。

2.1明確教育成本核算的對(duì)象

明確高校教育成本對(duì)象是正確界定教育成本范圍的必然要求。高等學(xué)校培養(yǎng)對(duì)象按學(xué)歷層次分類，可分為專科生、本科生、碩士和博士研究生四大類。國(guó)家發(fā)改委在《辦法》中明確了高等教育的成本核算對(duì)象是標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生，各類學(xué)生折算為標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生的權(quán)數(shù)為：本科、專科、第二學(xué)士學(xué)位、在職人員攻讀博士和碩士學(xué)位、高等職業(yè)技術(shù)教育學(xué)生、成人脫產(chǎn)班學(xué)生、預(yù)科生、進(jìn)修生為1，博士生為2，碩士生為1.5，來(lái)華留學(xué)生為3，函授、網(wǎng)絡(luò)教育生為0.1，夜大等其他學(xué)生均為0.3。但不同學(xué)科教育成本相差很大，《辦法》中未就不同學(xué)科的教育成本作區(qū)分。民辦高校可參照《辦法》的規(guī)定方法將各院系（專業(yè)）的學(xué)生折成標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生，將各院系（專業(yè)）的標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生作為成本計(jì)算對(duì)象。

2.2明確教育成本的核算周期

現(xiàn)行高校的會(huì)計(jì)核算周期是公歷制1月1日～12月31日。從企業(yè)會(huì)計(jì)角度看，成本計(jì)算期應(yīng)當(dāng)與產(chǎn)品的生產(chǎn)周期一致。高校的主要業(yè)務(wù)是教學(xué)工作，學(xué)生培養(yǎng)周期是按照學(xué)年來(lái)劃分的，以“學(xué)期”作為高校教育成本核算的周期更適當(dāng)。因此可規(guī)定高校的會(huì)計(jì)核算周期與學(xué)年一致，即當(dāng)年的9月1日～次年8月31日止。

2.3明確教育成本核算原則

（1）權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。權(quán)責(zé)發(fā)生制原則指凡是本期成本應(yīng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否支付，均應(yīng)計(jì)入本期成本；凡是不屬于本期成本應(yīng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)支付，也不能計(jì)入本期成本。在進(jìn)行教育成本核算中應(yīng)實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制,以正確反映各個(gè)會(huì)計(jì)期間所實(shí)現(xiàn)的收入和應(yīng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用,從而正確反映各期的教育成本水平。

（2）相關(guān)性原則。凡與高校教育無(wú)關(guān)的收支活動(dòng)，一律不能計(jì)入教育成本。進(jìn)行教育成本核算實(shí)行相關(guān)性原則，以正確反映教育成本的開(kāi)支范圍。

（3）分類核算原則。高校教育培養(yǎng)成本按學(xué)校性質(zhì)分類核算，并逐步過(guò)渡到按專業(yè)進(jìn)行分類核算。進(jìn)行教育成本核算實(shí)行分類核算原則，才能準(zhǔn)確反映不同專業(yè)性質(zhì)的教育成本。

（4）區(qū)分收益性支出與資本性支出原則。指將當(dāng)期收益相關(guān)的支出計(jì)入當(dāng)期的損益，將與當(dāng)期及以后多個(gè)期間的收益相關(guān)的支出計(jì)入資產(chǎn)的價(jià)值。劃分收益性支出與資本性支出的重要意義在于，正確確定哪些支出應(yīng)計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用,哪些支出不能計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。高等學(xué)校的支出中,也存在著收益性支出和資本性支出,要準(zhǔn)確地核算教育成本,就必須正確劃分收益性支出和資本性支出。

（5）配比原則。指收入與費(fèi)用相匹配原則。費(fèi)用與成本既有區(qū)別,又有聯(lián)系,費(fèi)用與會(huì)計(jì)期間相聯(lián)系,成本與某種核算對(duì)象相聯(lián)系。配比原則既強(qiáng)調(diào)一個(gè)會(huì)計(jì)期間的費(fèi)用與該期間的收入或產(chǎn)出匹配比較,又強(qiáng)調(diào)一個(gè)項(xiàng)目的費(fèi)用與該項(xiàng)目的收入或產(chǎn)出匹配比較,前者確定一個(gè)時(shí)期的成果,后者確定一項(xiàng)產(chǎn)出的成本。教育成本核算必須運(yùn)用配比原則,才能準(zhǔn)確地計(jì)算出一個(gè)時(shí)期的教育成本和一項(xiàng)教育產(chǎn)品的成本。

2.4明確教育成本核算項(xiàng)目

教育成本的核算過(guò)程實(shí)際上是教育成本計(jì)算對(duì)象歸集和分配的過(guò)程，高校在辦學(xué)過(guò)程中發(fā)生的支出種類繁多，凡是與培養(yǎng)教育學(xué)生有關(guān)的支出應(yīng)計(jì)入教育成本；凡是與培養(yǎng)教育學(xué)生無(wú)關(guān)的支出，如基建支出、學(xué)校發(fā)生的購(gòu)置房屋和設(shè)備等支出應(yīng)作為資本性支出計(jì)入資產(chǎn)價(jià)值。對(duì)應(yīng)計(jì)入教育成本的支出，要分清其是否屬于本核算周期。對(duì)屬于本核算周期支出，應(yīng)全部計(jì)入本期教育成本；對(duì)應(yīng)由本期負(fù)擔(dān)而尚未實(shí)際支出，應(yīng)采用預(yù)提費(fèi)用的方式計(jì)入本期教育成本，以后實(shí)際發(fā)生支出時(shí)再?gòu)念A(yù)提費(fèi)用中開(kāi)支；對(duì)已在本期支付而應(yīng)由以后期間負(fù)擔(dān)的支出，應(yīng)作為待攤費(fèi)用，在以后各受益期間分期攤?cè)氤杀尽?/p>

參照《辦法》結(jié)合民辦高校的實(shí)際，為了便于對(duì)成本的計(jì)算、分析和控制，我們可將民辦高校教育成本按用途劃分兩類：直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。

（1）直接費(fèi)用。指直接用于教學(xué)和學(xué)生方面各項(xiàng)費(fèi)用。直接費(fèi)用發(fā)生時(shí)直接計(jì)入相應(yīng)成本計(jì)算對(duì)象。主要包括：①學(xué)生費(fèi)用，指高校直接用于學(xué)生事務(wù)的各種費(fèi)用。包括學(xué)生的獎(jiǎng)學(xué)金、助學(xué)金、困難補(bǔ)助、醫(yī)療費(fèi)、文體活動(dòng)費(fèi)、黨團(tuán)活動(dòng)費(fèi)等；②教學(xué)費(fèi)用，指學(xué)校為培養(yǎng)學(xué)生在教學(xué)過(guò)程中發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用。既包括教學(xué)和輔導(dǎo)員費(fèi)用，如教材及教輔資料費(fèi)、教學(xué)差旅費(fèi)、師資培訓(xùn)費(fèi)、教學(xué)和專職學(xué)生輔導(dǎo)員的工資及附加費(fèi)、社會(huì)保障繳費(fèi)、分期攤?cè)氲母呒?jí)人才引進(jìn)、安家費(fèi)等，也包括教學(xué)業(yè)務(wù)費(fèi)用，如院系實(shí)驗(yàn)室的維持費(fèi)、修繕費(fèi)以及教學(xué)用固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)、專業(yè)閱覽室的報(bào)刊雜志費(fèi)等。

（2）間接費(fèi)用。指間接用于培養(yǎng)學(xué)生的費(fèi)用。間接費(fèi)用發(fā)生時(shí)，先在有關(guān)賬戶中歸集，期末按一定的標(biāo)準(zhǔn)分配后，計(jì)入各成本計(jì)算對(duì)象。主要包括：①教學(xué)輔助費(fèi)，指學(xué)校的圖書(shū)館、電教中心、實(shí)驗(yàn)中心、體育中心、環(huán)保、保衛(wèi)等部門為支持教學(xué)發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用。主要包括：各部門人員的工資及工資性津貼、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)及維護(hù)修理費(fèi)、辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、體育維持費(fèi)、安保費(fèi)、綠化等費(fèi)用；②教學(xué)管理費(fèi)，指為教學(xué)提供條件、進(jìn)行教學(xué)管理所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用。包括教輔人員、教學(xué)管理人員的工資及工資性津貼、教學(xué)管理用品固定資產(chǎn)折舊費(fèi)及維護(hù)修理費(fèi)、教學(xué)管理的辦公費(fèi)、差旅費(fèi)等；③行政管理費(fèi)，指學(xué)校行政管理部門為組織和管理學(xué)校的日常行政工作所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用。包括行政管理部門人員的工資、工資性津貼、招生就業(yè)費(fèi)、行政管理用品固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)及維護(hù)修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、會(huì)議費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、交通通訊費(fèi)、郵電費(fèi)等。

2.5教育成本核算的具體方法

根據(jù)教學(xué)活動(dòng)的特點(diǎn)，在計(jì)算教育成本時(shí)應(yīng)分別各院系的標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生作為成本核算對(duì)象，并對(duì)各項(xiàng)費(fèi)用進(jìn)行歸類。直接費(fèi)用發(fā)生時(shí)直接計(jì)入教育成本、間接費(fèi)用通過(guò)一定賬戶歸集，遵循誰(shuí)收益誰(shuí)承擔(dān)的原則，采用不同的分配標(biāo)準(zhǔn)計(jì)入教育成本。教學(xué)管理部門的工資及福利費(fèi)可按標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生消耗的教學(xué)學(xué)時(shí)的比例分配；固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)和修理費(fèi)可按標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生消耗的學(xué)時(shí)比例分配；教學(xué)輔助部門的間接費(fèi)用可借鑒成本會(huì)計(jì)中的直接分配法、交互分配法等進(jìn)行分配，如：圖書(shū)期刊可按閱讀時(shí)數(shù)分配；實(shí)驗(yàn)設(shè)備可按標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生實(shí)驗(yàn)學(xué)時(shí)比例分配等。

然后編制成本計(jì)算單，全面反映各院系、各專業(yè)、各類學(xué)生的教育總成本和單位成本，民辦高校進(jìn)行成本核算還必須重視建立健全各項(xiàng)基礎(chǔ)工作，如：原始記錄收集整理工作、健全的固定資產(chǎn)折舊制度和存貨盤(pán)存制度等。

3教育成本分析評(píng)價(jià)

明確了高校教育成本的構(gòu)成，可以借鑒企業(yè)會(huì)計(jì)對(duì)成本的分析思路，參照《普通高等學(xué)校基本辦學(xué)條件指標(biāo)（試行）四》，從構(gòu)成教育成本的費(fèi)用和資產(chǎn)的利用方面建立指標(biāo)對(duì)教育成本進(jìn)行分析和評(píng)價(jià)：

3.1從計(jì)入教育成本的費(fèi)用方面分析

計(jì)算各種費(fèi)用與標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生之間的比例，分析費(fèi)用合理程度，包括：生師比=標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生/教師總數(shù)（教師總數(shù)=專任教師數(shù)+聘請(qǐng)校外教師數(shù)×0.5）；生均學(xué)生費(fèi)用=學(xué)生費(fèi)用/標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生；生均教學(xué)費(fèi)用=教學(xué)費(fèi)用/標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生；生均教輔費(fèi)用=教輔費(fèi)用/標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生；生均教學(xué)管理費(fèi)用=教學(xué)管理費(fèi)用/標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生；生均行政管理費(fèi)用=行政管理費(fèi)用/標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生；生均教育成本=學(xué)年教育總成本/標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生（學(xué)年教育成本=直接費(fèi)用+間接費(fèi)用）。

3.2從資產(chǎn)利用效率方面分析

計(jì)算各種資產(chǎn)與標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生之間的比例，分析資產(chǎn)利用合理程度，包括：生均教學(xué)行政用房=（教學(xué)及輔助用房面積+行政辦公用房面積）/全日制在校生；生均教學(xué)科研儀器設(shè)備值=教學(xué)科研儀器設(shè)備資產(chǎn)總值/全日制在校生；生均圖書(shū)=圖書(shū)總數(shù)/標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生；生均占地面積=占地面積/全日制在校生；生均學(xué)生宿舍面積=學(xué)生宿舍面積/全日制在校生；百名學(xué)生配教學(xué)用計(jì)算機(jī)臺(tái)數(shù)=（教學(xué)用計(jì)算機(jī)臺(tái)數(shù)/全日制在校生）×100；百名學(xué)生配多媒體教室和語(yǔ)音實(shí)驗(yàn)室座位數(shù)=（多媒體教室和語(yǔ)音實(shí)驗(yàn)室座位數(shù)/全日制在校生）×100；生均年進(jìn)書(shū)量=當(dāng)年新增圖書(shū)量/標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生（全日制在校生數(shù)=普通本、專科（高職）生數(shù)+研究生數(shù)+留學(xué)生數(shù)+預(yù)科生數(shù)+成人脫產(chǎn)班學(xué)生數(shù)+進(jìn)修生數(shù)）。

建立教育成本核算和分析制度是高校成本管理的基礎(chǔ)，通過(guò)建立成本核算制度實(shí)行成本的對(duì)象化，運(yùn)用橫向比較、縱向比較、計(jì)劃與實(shí)際比較等比較分析方法，找出教育成本中存在的問(wèn)題，優(yōu)化高校資源配置，規(guī)范支出范圍，改善支出結(jié)構(gòu)，嚴(yán)格支出預(yù)算管理，從而降低教育成本，提高辦學(xué)效益。

在物質(zhì)生產(chǎn)領(lǐng)域，隨著科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步和管理的加強(qiáng)，單位產(chǎn)品的生產(chǎn)成本是遞減的，但為了保證高校教育的質(zhì)量，所消耗的人力、物力、財(cái)力會(huì)不斷增加，高校教育成本總體上呈遞增趨勢(shì)。高等教育代表社會(huì)先進(jìn)的科學(xué)技術(shù)水平，配置先進(jìn)的教學(xué)實(shí)驗(yàn)設(shè)備和儀器，采用現(xiàn)代化的教學(xué)方式和手段，為師生提供良好的工作和生活條件是高校培養(yǎng)出高質(zhì)量、高水平人才的關(guān)鍵。因而，對(duì)教育成本的控制是民辦高校財(cái)務(wù)管理中的重要環(huán)節(jié)。