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第1篇

一、會計準則與當前稅務處理的關系

以往探討會計準則與稅法的關系時，總是將重點放在財務會計與稅務會計分離與否等問題的討論上，忽視了會計準則與稅務處理這一現實問題的研究，致使在實務中出現了一些矛盾。如在流轉稅方面，首先出現的一個問題是增值稅與會計確認如何協調。目前我國增值稅的進項稅抵扣是按收付實現制原則進行的，即本期應交的實際稅款是以銷項稅減進項稅來確定的，而企業的其他經濟活動則是按權責發生制原則確認的，這樣就使得相關的會計信息缺乏可比性，影響了會計信息的可靠性。其次是營業稅與會計理論上的矛盾。比如，房地產交易要征收土地增值稅、營業稅及房契稅，而資本權益交易卻不征任何稅款，這樣從會計理論上看就違背了資產交易與資本交易的統一性原則。導致一些經營者利用會計手段變資產為資本，然后再進行交易，以達到逃稅的目的。

在所得稅方面，當前的一些承包、租賃經營方式與會計的基本前提條件具有矛盾性，如經營承包是以承包人為核算對象的，而會計上則是以企業法人為依據，這就容易造成長期利益與短期利益的矛盾；又如，在征稅時，稅務部門以會計期間為征稅期，而經營承包卻要以承包期間為依據，這就容易產生國家利益與企業及承包者利益之間的矛盾。為協調這些關系，一方面在具體會計準則頒布實施的同時，國家稅收立法應作適當的調整，以保證國家財政收入的穩定性；另一方面，會計準則制定機構在制定會計準則時，應充分考慮相關稅務處理使會計準則在宏觀上具有科學性與合理性，在微觀上具有可操作性與實用性。

二、會計準則與審計準則的關系

首先，相對于審計準則，會計準則在時間、層次內容和實際操作上都顯得滯后。會計準則作為審計準則的依據，若不能與審計準則配套協調，將會制約市場經濟的發展。因此，必須加快會計準則制定的速度。其次，在頒布會計準則中所采取的原則是先上市公司后一般企業，先急后緩。這是符合實際的，但審計準則是全方位施行的，這樣會計準則在“重點與一般”的處理原則上與審計準則就出現了差異。此外，會計與審計準則在對待公允性原則上也有出入，如會計準則較少運用穩健原則、表外信息披露不充分、不能很好地反映無形資產的創利能力等；同時會計準則提供了較多的可供選擇的會計處理方法，使得注冊會計師在執行獨立審計業務時需要更多的職業判斷，他們必須獲取更多的審計證據來支持所發表的審計意見，這樣必然加大審計成本。對此，如何協調會計準則與審計準則間的關系，就成了當前會計準則研究的一個重要問題。

三、會計準則與行業會計制度的關系

關于會計制度的存廢，理論界一直存在分歧。主要有兩種意見：一種意見是取消會計制度，統一執行會計準則。如果涉及到有關方面的利益問題，可參照國際會計準則的做法：增加企業的選擇性。可要求企業優先采用基準處理方法，在特定情況下才允許采用備選處理方法。另一種意見是，在會計規范中明確區分兩種不同的利益主體關系，對于公司制企業要求按符合國際慣例的會計準則操作，其他企業則暫不采用會計準則，繼續執行行業會計制度。我們認為較好的辦法是會計準則與會計制度并行，上市公司和大型企業率先取消會計制度，執行會計準則。這樣會計準則制定的步子可以加快一點，盡可能與國際慣例接軌。一些運用會計準則暫時有困難的中小企業仍可按會計制度來規范會計工作。一些具備條件的中小企業也可按會計準則的要求來規范其會計工作。

四、會計準則與證券交易管理的關系

在西方國家，會計準則與證券管理的關系非常密切，會計準則在很大程度上是為證券管理和證券交易服務的。證券上市公司依據會計準則進行核算與報告才能提供真實、可比的會計信息，為證券投資人所信賴，也為證券管理提供可靠的依據。這對保證證券交易的公平合理和證券市場的穩定和發展起到了很大的作用。我國證券管理部門也頒布了一些含有會計規定在內的證券交易法規，以維護證券市場秩序，保護投資者的合法權益和社會公共利益。還頒布了一些直接與會計相關的條例，以規范股份制企業的會計處理，加強證券市場管理。

五、會計準則與財務法規制度的關系

會計準則與財務法規體系之間具有密切的關系。我國現行的財務法規雖然已經發展成一個較為完善的體系，但由于許多法規與公司法、稅法體系等相互重復，隨著具體會計準則的頒布實施，它們之間的矛盾將變得非常明顯，顯然實施具體會計準則的企業不應該實行財務法規制度。同時由于財務管理的具體操作主要在于企業內部，因此財務法規體系的最終消失也將只是一個時間問題。

六、會計準則本身存在的問題

會計準則本身存在的問題，歸納起來，主要有三個方面：1.會計準則目標問題。近兩年，理論界對會計準則目標提出了許多觀點，如“雙目標論”、“統一論”等。有人借鑒新制度經濟學的思想，提出會計準則制定目標同樣是由“效率、公平、穩定”所構成的，許多會計準則問題可以借助經濟學的理論加以論證。我們認為，構成會計準則的目標具有層次化特征，從會計準則的性質、功能來看，可將會計準則目標劃分為規范目標、經濟目標和政治目標三個層次；從會計準則的運用與發展角度思考，可劃分為制定目標，運用目標和發展目標三個層次。事實上，會計準則目標從總體上看只有一個，即規范會計核算、協調會計行為。所謂層次化目標只能是圍繞這一總體目標而展開的，并且這一系列目標不是處于不同歷史階段，而是在同一時期反映總體目標的幾個不同側面，研究會計準則目標，揭示其層次性，其最終目的就在于指導會計準則的制定與有效實施。與目標相關的會計準則的價值取向，目前學術界主要有三種觀點：一是認為會計準則的價值取向是公眾利益；二是認為會計準則的價值取向應是以政府利益為主的公眾利益；三是認為會計準則的價值取向是要促進經濟運行合理化。上述第二種觀點更符合我國當前經濟發展的實際情況。

第2篇

【關鍵詞】人力資源會計、人力資源成本會計、人力資源價值會計、確認、計量、人力資產、人力資本

人力資源會計是會計學的一個嶄新的分支，是鑒別和計量人力資源數據的一種會計程序和方法，其目標是將人力資源誣陷變化的信息提供給企業和有關人士使用。自從1964年，美國密西根大學的郝曼森首次提出人力資源會計這個概念之后，通過一大批會計學者堅持不懈的研究，到今天，人力資源會計逐漸建立起一套較完善理論體系，特別是知識經濟時代的的到來，更為人力資源會計的推廣創造了歷史性的契機。

一、我國建立人力資源會計的必要性

世界高新技術革命的浪潮，已經把世界經濟的競爭從物質資源競爭推向人力資源的競爭，對人力資源的開發、利用和管理將是人類社會經濟發展的關鍵制約因素。在這個過程中需要大量的人力資源信息，必然離不開人力資源會計。在人口眾多，而人口素質相對較差的我國，推行人力資源會計更具有必要性。

1、是科學技術進步和生產力發展的需要。科學技術的迅速發展，推動著生產力的快速發展。在世界經濟發展到知識經濟時代，在我國知識經濟初見端倪的今天，一個企業是否具有競爭力，是否具有發展前景，決定因素已不僅僅局限在其經營規模的大小，財產物質的多少，而是取決于其是否擁有豐富的人力資源，是否持續地對人力資源投資。經濟發展水平越高，人力資源在經濟發展中的作用也越大，人才成為經濟資源中最重要的因素，是企業財富的真正象征和源泉。因此，將人力資源作為企業的資產，運用會計的方法對其加以確認、計量和報告，以滿足企業管理者和企業外部有關人士對企業信息的需求成為時代的必然要求。

2、國家宏觀調控的需要。市場經濟體制的不斷完善，使人力資源有更多的經濟特征，要求確認人力資源的成本和價值。對人力資源開發的經濟效益進行研究分析，通過人力資源會計報告，國家可以掌握各企業人力資源開發維護現狀，從而采取相應的宏觀調控手段，促進人力資源的供求平衡，確定人力資源開發方向，引導人力資源合理流動，在宏觀上優化人力資源的配制。

3、是企業提高效益的需要。市場經濟下，誰爭取到合理的高素質人才，誰就會在市場經濟中立于不敗之地。在這種情況下，企業為了獲得更好的人才，加大了人力資源投資，包括提高物質待遇、改善人際關系、提供良好的工作條件，提供在職培訓等。而投資的效益如何，這是企業管理當局所關心的問題，相應地就要求會計上對人力資源的收益與成本進行核算，考察其經濟效益。隨著我國經濟體制和用人制度的不斷完善，這種對人力資源進行核算的動力將會逐漸加大。

4、財務會計核算原則的要求。事實上，單從會計核算原則考慮，現行會計對人力資源的處理也有諸多不妥。一方面，將人力資源投資計入當期費用，違背了權責發生制的原則。企業在人力資源投資上的投資支出，其收益期往往超過一個會計期間以上，屬于資本性支出，應先予以資本化，然后在分期攤銷，而現行會計卻是將其全部作為當期費用入帳。另一方面，將人力資源支出費用化，必然使各期盈虧報告不實，導致決策失誤。同時，當企業大量裁員時，尚未攤銷的人力資源投資支出應作為人力資源流動的損失，計入當期費用，但現行會計并不能反映出這種損失，不利于經營者進行正確決策。所以，從遵循會計原則的角度而言，實行人力資源會計也很有必要。

二、人力資源會計的確認與計量問題

（一）人力資源會計的確認

談到人力資源會計，我們必須先明確一個前提條件，即人力資源能否作為會計資產。這一點歷來是會計學者爭論的焦點。因為這一問題是關第到人力資源會計能否存在的關鍵，所以，筆者認為有加以論述的必要。

所謂資產，根據美國財務會計準則委員會（FASB）下的定論，必須具有以下三個要素：（1）必須是一項經濟資源，未來可提供收益；（2）為企業所擁有或控制；（3）可以用貨幣計量其價值。下面我就從這三個方面來分析人力資源是否可以作為資產。

首先，人力資源以人為載體，通過生產活動可以體現其價值，人力資源可為企業創造經濟價值，提供未來收益。有些學者認為人力資源對企業所提供的未來利益難以像固定資產那樣加以合理的預計與確定，所以人力資源不是資產。我認為，提供的未來利益的確定性并非是一項經濟資源被確定為資產的必要條件，事實上無形資產所帶來的經濟利益就無法事先準確的確定，但我們仍將其視作資產，那對人力資源為何就不能同等對待呢？

其次，人力資源能夠用貨幣進行計量。人力資源作為一種經濟資源，就需要企業進行取得、開發與使用，而取得與開發需發生相應的成本支出，使用要形成資源耗費，這種成本支出與資源耗費都是能以貨幣計量的。

最后，人力資源也是企業可以實際控制的。持反對意見的學者認為：人力資源是勞動者的勞動能力，其所有權歸勞動者所有，而企業無法擁有對勞動者的所有權，從而也就無法擁有和控制人力資源。人力資源的所有權屬于勞動者個人，勞動者具有流動性，但是，一旦勞動者被聘用為企業員工，企業即取得了對職工受聘期間的勞動能力資源的使用權，企業也并不需要擁有對勞動者人身的所有權。所以，人力資源是可以為企業所擁有和控制的。

綜上所述，企業在人力資源的載體--人身上的投資是企業付出的可以用貨幣計量的投資，是可以取得預期收益的權力，是企業能夠控制和利用的，因而可以定義為資產。

（二）人力資源會計的計量

將人力資源資本化，就涉及到人力資產的計價問題，而對人力資產的計價主要有兩種觀點：第一種觀點認為，對人力資產應按照其獲得、維持、開發過程中的全部實際耗費人力資源投資支出作為人力資產的價值入帳，因為這些支出是實實在在的，籍此入帳，既客觀又方便，這種方法稱為成本法；另一種方法認為，對人力資產應按其實際價值入帳，而不應按其耗費支出入帳，因為企業獲得、維持、開發人力資源的過程中的支出往往與人力資產的實際價值不符，對人力資產應按其實際價值入帳，該方法稱為價值法。上述兩種觀點經過多年發展，成了人力資源會計的兩大分支--人力資源成本會計和人力資源價值會計。下面對這兩大分支分別加以介紹。

1、人力資源成本會計

人力資源成本會計的特點是通過單獨計量人力資源招聘、選拔、安置、培訓等成本，將有關人力資源取得和開發的成本進行資本化形成人力資產，然后按受益期轉作費用。對于人力資源成本的計量主要采用三種方法，下面分別作出介紹。

（1）歷史成本法

此法是以人力資源的取得、開發、安置、遣散等實際成本支出為依據，并將其資本化的計價方法，歷史成本法操作簡便，數據確鑿，具有客觀性和可驗證性。但人力資源的實際經濟價值與歷史成本有較大的差異，人力資源的增值或攤銷并不直接與人力資源的實際生產能力相關聯，擁有相同生產能力的職工所分攤的招聘、培訓等歷史成本可能并不相同，從而在一定程度上削弱了人力資源計價的可比性和真實性，此法運用于一般企業。

（2）重置成本法

此法是在當前的物價條件下，對重置目前正在使用的人員所需成本進行計量的計價方法。它包括兩個部分：一個是由于現有雇員離去導致的離職成本；另一個是取得、開發其替代者的成本。該方法提供的信息更具有決策上的相關性，但由于對什么是相同的人力資源，重置成本到底有多大等問題的確定標準主觀性過強，從而限制了其應用范圍。

（3）機會成本法

此法是以企業員工離職使企業蒙受的經濟損失為依據進行計量的計價方法。這種計價方法接近于人力資源的實際經濟價值，但與傳統會計模式相距較遠，導致核算工作量繁重。適用于雇員素質較高，流動性較大且機會成本易于獲得的企業，如律師事務所、會計師事務所等。

2、人力資源價值會計

人力資源價值會計主要不是以投入價值而是以產出價值作為人力資源價值的計量基礎。這使得對人力資源價值的計量不可能絕對準確，而只能采用推算的方法。目前常見的計量方法有經濟價值法、商譽評價法、工資報酬折現法、拍賣價格法等。但不論哪種方法，不是主觀判斷及估計性較大，就是晦澀難懂，費時費力。例如，以未來工資貼現法確定人力資源價值，工資只是人力資源的補償價值，與人力資源價值在數量上并非相等，且預期工資支出與效率比率完全憑主觀判斷而已。另外，人力資源價值還受到許多因素，如工作條件的好壞、職工工作態度的影響，所以除了貨幣計量外，還需大量應用非貨幣計量的方法，方能較為確切地計量。

上面分別介紹了人力資源成本會計和人力資源價值會計的基本內容，那么他們在會計實務中的相應關系到底是怎樣的呢？我個人認為，通常情況下，對人力資源的資本化應采用人力資源成本會計的方法。這是因為，一方面，成本法數據的獲得較為方便，獲取的數據較為客觀，能防止經營人員利用處理方法的主觀性篡改數據，粉飾報表；另一方面，會計遵循穩健主義原則，人力資源價值會計所含主觀因素較多，結果也因人而異。而且市場經濟條件下，通過公平競爭所形成的人力資源價格能較大程度的貼近人力資源的價值，再者，人力資源會計需融入現行會計體系，根據目前會計制度，無形資產的計量是按實際取得成本計量的，人力資源屬于無形資產，也應按實際成本來反映。但人力資源價值會計也并非一無用處，它能夠避免成本會計低估人力資源價值的弊端，同時也能促使企業管理當局更注重于人力資源的開發和投資。因此人力資源價值會計在財務評價、企業經營決策中的用途，較之人力資源成本會計更為廣泛。

三、建立我國人力資源會計制度的設想

（一）人力資源會計核算原則

1、重要性原則。人力資源是企業的重要經濟資源，應重點加以體現，尤其是那些不可替代人力資源的信息、數額巨大的培訓項目等。

2、配比性原則。當人力資源數額較大，涉及多個會計期間時，應遵循配比原則對其價值進行合理攤銷。

3、歷史成本原則。將招聘、培訓和開發人才等一切人力資源方面的支出均作為人力資產和成本，其數據是根據原始發生時的金額歸集的。

4、相關性原則。作為企業主要職能部門之一的人事管理部門，它對于職工的管理不僅是看其工資發生額的大小，而且重要的是如何合理配置人力資源，所以要求人力資源會計提供的信息應體現相關性原則。

5、效益成本原則。人力資源會計在很多方面發揮了較大的作用，但在核算時還應考慮對那些核算成本較高，對決策意義不大的核算項目可不予揭示。

6、劃分資本性支出與收益性支出原則。將遞延資產中的職工培訓費、費用中的職工教育經費、數額較大的培訓費、招聘廣告費、稀有人才離職損失費予以資本化，將工資福利費等各期發生額均衡的支出計入費用，作為收益性支出。

（二）人力資源會計核算需設置的帳戶

1、"人力資產"帳戶，總括反映人力資產的增減變動情況。其借方反映人力資產的增加，貸方反映人力資產的減少，余額一般在借方，反映現有人力資產的歷史成本和重置成本，本帳戶按職工類別設置明細帳戶。

2、"人力資產累計攤銷"帳戶，其貸方反映按一定的攤銷率計算的人力資產攤銷額，借方反映因退休、離職等原因退出企業的職工之累計攤銷額，余額表示現有人力資產的累計攤銷額，本帳戶應按照對應的人力資產明細帳設立相應的明細帳戶。

3、"人力資產取得成本"帳戶和"人力資產開發成本"帳戶，這兩個帳戶是成本計算性質的過渡帳戶，用以分類匯集企業在人力資產上的投資，借方反映投資支出的實際數額，貸方反映轉入"人力資產"帳戶的金額，期末余額在借方，表明對尚處于取得和培訓階段的職工投資。

4、"人力資本"帳戶，該帳戶用來反映當從有關方面無償調入職工時，作為"人力資產"的對應帳戶反映投資來源，當職工離開企業時要同時轉出。該帳戶屬于所有者權益類帳戶，當人力資源評估增值時記入其貸方，評估減值時記入其借方。該帳戶期末余額在貸方，表示企業現有人力資源中由其它方面的擁有的份額。

如果認為"人力資本"帳戶不好理解，也可以用"資本公積"帳戶來代替，在"資本公積"下設明細帳戶"人力資源"，用來核算無償受贈高科技人才而增加的人力資產價值，人力資產評估增值等內容。

（三）人力資源會計的報告

對人力資源會計報告，我認為應當分兩部分：對內報告與對外報告。下面分述之。

1、對外報告。人力資產在財務報表中如何列示，目前有兩種觀點：其一認為應將人力資產列于遞延資產之后；其二認為應將人力資產列于長期投資和固定資產之間。我比較傾向于第二種觀點。因為人力資產的列示，應使管理者注意到人力資源的價值問題，為提高人力資源而設計并執行最佳的管理決策。人力資產由于對人力資源進行投資而形成，持續期往往大于一年，而且一般會短于某些固定資產的經濟壽命，考慮到其流動性，應列示于長期投資和固定資產之間。將人力資產攤銷列在人力資產項目之后，體現出人力資產凈值，將人力資本項目列在實收資本之后，以完整反映企業所有者權益。

另一方面，應在附注中，從動態和靜態兩個方面詳細揭示人力資源的狀況。從動態方面，應揭示報告期內追加的人力資源投資總額、投資方向、占本期總投資的比重等數據，從靜態方面，應報告人力資源占企業總資產的比率，企業員工的學歷構成、職稱等情況，以展現企業人力資源的全貌。

2、對內報告。內部報告的內容應分兩部分，一部分是非貨幣信息，主要是企業現在的人力資源組成，分配及利用情況，特別對于一些高成本引入的重要人才，應重點揭示。另一部分是貨幣信息，主要是企業各責任中心人力資源的現值，人力資源投入產出比，對于一些高成本引入的重要人才，應單獨分析成本與其創造的效益，以確定其投資收益率。

（四）人力資源財務比率

1、人力資產比率。其公式為人力資產與企業全部資產的比值。該指標用來反映企業管理者對人力投資的重視程度以及企業的發展潛力。

2、人力資產利潤率。其公式為企業利潤總額與人力資產的比率。該指標用來反映企業占用一元的人力資產所創造的利潤額。不能簡單地認為該項財務指標值越大越好，因為這可能預示著企業沒有后勁。

3、人力資產增長率。其公式為期末人力資產額與期初人力資產額之差與期初人力資產額的比值。該指標大小可以用來評價企業在提高人力資源素質方面所作的貢獻。

四．關于人力資源會計在企業管理中的運用

在理論界的許多人士苦心研究人力資源會計的同時，在實務界，人力資源會計在我國卻沒有得到應有的重視和發展，使其在企業管理中的應用不盡人意。人力資源會計在目前究竟能為企業管理者，特別是人事主管提供什么幫助呢？筆者試就此類問題談談淺見。

（一）關于員式流動

從管理角度講，適度的人員流動可以促進職工之間的競爭，增強企業活力。但流動率過高對企業也有消極的影響。在目前的人事管理方式和會計核算模式下，高流動率僅反映員工對企業的低滿意度和職工的低士氣，而不能使人事主管們看到頻繁的人員流動的經濟性質和結果，加上目前勞動力總量供給大于需求，企業較易得到替代者，所以很從企業員工的高流動率并沒有引起過多關注。人力資源會計可以從兩個方面為企業管理者提供幫助：（1）人員流動的經濟損失披露；（2）說明該索取多大數額的賠償才能避免或減少人員變動所帶來的損失。

例：某公司為獲得一名合適的財務主管，以生了以下成本：取得成本20萬元，培訓成本萬元，其初始價值100萬元，預計任期5年，年薪10萬元。假定所有支出均按直線法在任期內攤銷，則其在任期內各年的資本價值如下：基年125萬元、第一年130萬元、第二年140萬元、第三年150萬元、第四年160萬元、第五年170萬元。基年價值指培訓完成后開始為企業服務時的價值，各年資本價值＝基年價值＋年薪累計－取得和培訓成本攤銷。

由此可見，如果這名經理在任期一年后辭職，他將給公司人力資產帶來130萬元的損失。如果他主動辭職，不但需賠償尚未攤完的20萬元，還需承擔由此造成的空職成本，即由于離職任務沒有完成而造成的間接成本，其數值視具體情況而定。

（二）關于工資

企業應開多高的價招募人才，才能吸引到優秀人才，又不至于使人力資源成本過高呢？在一個正常的、成熟的人才市場上，各類人才的薪金即人力資源的使用價格由市場決定。人力資源的價值是由生產、發展、維護和延續勞動力所必須的生活資料價值所決定的。

在當前階段，對人力資源的價值計量主要采用貨幣性計量方式，其中最有代表意義的是以工資為基礎的"未來工資報酬折現模型"，即人力資源價值為其最初為企業提供服務起至退休或死亡止工資總和的折現價值。但這種模型至少有三個局限：（1）它是事后的計算結果；（2）它忽視了職工除因死亡或退休外退出企業和改變角色的可能性；（3）未考慮企業收益的差別是由于人力資源的差異造成的。其最大的局限是它顛倒了人力資源價值與工資的關系，認為工資的折現價值決定人力資源的價值，這正如由商品的價格決定其價值一樣令人費解。況且工資受諸多非經濟、非市場因素的干擾，高低懸殊，波動很大，這樣就使價值具有極大的不確定性。超級秘書網

所以筆者認為，應將人力資源價值歷史計量模型由產出法改為投入法，并理順價值和工資的關系，建立起由價值決定工資的新機制。即一個人的經濟價值由形成其目前的身體狀態的知識技能水平所投入的各種生活資料價格、健康保健投資、教育培訓投資及所放棄的收入等決定。其工資的收入，特別是基本的工資收入應由構成人力資產價值的不同項目分別采用不同的時限折算之后的總和來決定。以上述財務經理為例，假定其初始價值為100萬元，其中生活資料、健康保健的投資60萬元，專業培訓的投資40萬元。由于前者在今后較長的時間都將發揮積極的作用，所以可以采取較長的回收期（如30年），則每年應收回2萬元，對于后者，由于專業知識須不斷更新，所以有一個周期問題。假定財務知識的更新周期為10年，則每年應收回4萬元，這樣其基本年薪為6萬元。

（三）關于人力資源部門的性質和地位

在傳統觀念中，人力資源部門只花錢卻不創造利潤，因此其地位極其低下，甚至可有可無。其實這是極其錯誤的。人力資源部門的工作績效盡管多是無形的，如使員工士氣提高、認同公司經營理念、企業文化，它通過比同行業其他員工更高的勞動生產率體現出來，間接地為企業創造出巨大的利潤。我們經常可以發現這樣的例子，兩個經營品種相同、規模相同、員工構成類似的企業，其經營業績可能有天壤之別；同一個職工在某一企業碌碌無為，或者在創造負效用，而在另一個企業可能成為效率最高的明星。其中奧秘就在于人不是機器設備，而是活的資源，其工作效益受組織管理方式的影響極大，一個良好的機制可能使他創造出百倍以上的工作績效，一個良好機制的核心是有效的激勵機制。這取決于管理者對員工的了解，薪酬的設計和考核體系的建立，這正是人力資源部門的工作內容。

隨著經濟的發展，企業從經營技術、經營資本發展到目前的經營各種資源，如信息資源、人力資源。從這個意義上說，人力資源部門不僅應成為一個利潤中心，而且必將成為一個肩負更大責任的投資中心。其考核指標可以是：人力資產比率、人力資產利潤率、人力資產增長率等。另外還可以采用對職工心理、身體素質、技術水平、對企業滿意度等非財務指標進行定性分析，以綜合評價人力資源部門的工作績效。

參考文獻：

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張文賢主編《人力資源會計制度設計》，立信會計出版社

中國會計學會主編《人力資源會計專題》，中國財政經濟出版社

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徐國君、劉祖明著《人力資源會計研究述評》，財會通訊，1999.11

張磊、陳偉著《略談人力資源會計的幾個問題》，財會月刊，1999.8

第3篇

關鍵詞：公允價值；可靠性；建議

2006年2月15日，中國頒布了新的會計準則，而新會計準則的最大亮點就是公允價值的引入，這個重大變化引起了會計業內人士的廣泛關注，質疑和擔心的聲音主要來自于公允價值的可靠性問題，一些人士認為公允價值以當前市場價值為基礎，需要相關人員的估計，從而會影響其可靠性。本文擬對公允價值的可靠性進行初步分析。

1公允價值的定義

20世紀80年代，由于利率、匯率的開放，金融業的競爭加劇，產生了各種各樣的衍生金融工具，這些金融工具的特點是在簽訂合同之后、履約之前，其市場價值常常會有很大的變化。而這些變化可能給企業帶來巨額的損失或收益。但在傳統的歷史成本計量屬性下，這些損益只有等到合約履行或取消時，才能一次性報告。這使得大量的金融機構在破產之前，其財務報表仍顯示良好、健康的財務狀況，誤導了投資者對這些金融機構的判斷，做出錯誤的投資決策。同時，會計的目標也逐漸由受托責任觀轉向了決策有用觀。信息的使用者不僅僅關注企業過去和現在的經營業績，而且關注企業未來的經營狀況，也就是希望財務信息面向未來。在這樣的背景下，公允價值作為一種可以有效提高信息相關性的計量屬性出現，并且迅速得到廣泛的應用。

國際會計準則委員會(IASC)認為，公允價值是指在公平交易中熟悉情況的當事人自愿據以進行資產交換或負債清償的金額。

美國財務會計準則委員會(FASB)則認為，公允價值是指在計量日當天，市場參與者在有序交易中出售資產收到的價格，或者轉移負債支付的價格。

中國的《企業會計準則—基本準則》對于公允價值是這樣定義的：在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或債務清償的金額。

通過公允價值的定義，我們可以看出公允價值是以市場為基礎，以基于確定的假想交易為對象，主要是面向未來，在它的金額、時間安排等方面力求反映市場的風險和不確定性，因而可以為信息使用者提供決策相關信息。

2可靠性的含義

對于可靠性的含義，很多人都有自己的理解，不同的組織也給出了不同的表述：

FASB在其《會計信息的質量特征》中認為，可靠性是指會計信息合理地、不受錯誤或偏向的影響，能夠真實地反映它意欲反映的內容，具體包括真實性、可驗證性和中立性。

IASC則認為，可靠性是指當沒有重大錯誤或偏向，并能如實反映其所擬反映或理當反映的情況而能供使用者作依據時，信息就具有了可靠性，它包括實質重于形式、中立性、謹慎性、完整性等反映真實性的一些方面。

對于可靠性的理解，我們不能片面地強調公允價值不具有可驗證性，或者不具有精確性及真實性等等，我們應從使用者的角度出發來看，因為財務會計的根本目的是向信息使用者提供決策有用的信息，所以只要財務報告反映的企業財務狀況、經營成果和現金流量信息在總體上不存在重大的錯誤和偏向，不會導致信息使用者做出錯誤的決策，那么，信息就具有可靠性。

3公允價值的可靠性分析

對于公允價值的可靠性，會計學術界存在著很大的爭議，很多人認為公允價值是以當前市場價格為基礎，可能需要估計，這其中存在著很大的主觀隨意性，而且估計也不可能精確，因此，公允價值的可靠性就很難獲得保證。同時人們還擔心上市公司濫用公允價值導致利潤操縱，從而影響公允價值的可靠性。

FASB在其2006年9月25日的《美國財務會計準則第157號——公允價值計量》中按照估計所需信息的可獲得性及可靠性程度規定了公允價值有3個層級：第一個層級的公允價值是有活躍市場標的資產的市場價格；第二個層級的公允價值是經過適當調整后的類似資產的市場價格；第三個層級的公允價值是利用價值評估模型評估的價值。從該規定中我們可以看出，在其他條件不變的前提下，越是靠近前面層級的公允價值信息，其可靠性程度越高。

而中國也在《企業會計準則—非貨幣易指南》中對非貨幣易中公允價值的確定原則做出了如下規定：如果該資產存在活躍市場的，則該資產的市價即為其公允價值；如果該資產不存在活躍市場的，則該資產的公允價值應比照相關類似資產的市價確定；如果該資產及其相關類似資產均不存在活躍市場，則該資產的公允價值可依據其未來可以產生的現金流量及適當的貼現率計算的現值來評估確定。

從公允價值的取得程序中我們可以看出。在資產存在活躍市場或類似資產存在活躍市場時，公允價值以市場價格為基礎，由于市價的可核實性及反映真實性都可以得到保證，因而此時的公允價值是可靠的。但是從目前的現實情況來看，很多資產并不存在活躍的市場，此時我們只能采用現值技術來對公允價值計量，隨著金融學、財務學、計量經濟學等學科的發展，很多資產的公允價值估價模型已經建立起來，而且這些模型的可靠性也逐漸得到證實。不能再因為公允價值是估計的結果而反對公允價值的運用，因為會計所處的社會環境極為復雜且變化不定，在很多情況下都需要會計人員運用職業判斷進行估計，估計是會計中固有的、必然存在的，如固定資產的使用壽命、固定資產的殘值率、壞賬損失率、法律訴訟導致的預計負債的金額等等。關鍵問題不在于公允價值需要估計，而是估計的結果是否能夠保證足夠可靠。IASC在《編制財務報表的框架》中提到：成本或價值在很多情況下都需要估計，合理的估計是報表編制工作的一部分，這并不會貶低其可靠性。

同時我們也不能因為上市公司利用公允價值進行利潤操縱而說公允價值不可靠，公允價值只是我們進行會計計量的一種工具。其本身并不存在利潤操縱問題，關鍵還是很多上市公司蓄意造假、很多會計人員喪失職業道德，而且中國的證券市場監督失靈。即使我們不引入公允價值，利潤操縱問題依然存在，只是手段不同而已。這次新的會計準則對公允價值“棄而又用”并不是說我們已經解決了利潤操縱的問題，而是中國目前已具備了適宜使用公允價值的市場環境，財政部在制定新準則時，對于公允價值也強調適度、謹慎地引入，只有在資產存在活躍市場、公允價值能夠獲得并可靠計量的情況下，才能采用公允價值進行計量。同時，公允價值可以揭示資產的經濟實質——未來經濟利益，其可以更好地幫助信息使用者做出正確的決策。因此，引入公允價值是一種必然。

4在中國運用公允價值需要的條件

目前，很多國際組織都在積極地推廣公允價值的運用，由于公允價值能更好地反映財務報告主體的財務狀況、經營成果以及現金流量信息，更有利于評估企業過去的業績和未來的前景，比歷史成本信息更相關，因而要更多地應用公允價值。但是從中國的實際情況來看，我們還是要慎重地引入公允價值。因為中國現在還處于市場經濟的初級階段，市場不活躍，尚未建立起公平價格的形成機構。另外一個非常重要的原因是中國的會計人員素質偏低，長期以來，中國會計界一直要求會計人員完全按照會計制度的要求進行會計核算，這導致了目前中國會計人員職業判斷精神和技能的嚴重欠缺。所以，中國運用公允價值的許多條件還有待建立和逐步完善，在這里筆者提出以下幾點建議：

4.1加快市場經濟發展。完善市場體系

公允價值是理智的雙方在一個開放的、不受干擾的市場中，在平等、相互之間沒有關聯的情況下，自愿進行交換的價值。引入公允價值計量屬性的前提是建立一個統一且充分競爭的交易市場，只有在統一開放的市場體系和公平競爭的市場秩序下，價格才是所有市場參與者在充分考慮了收益和風險之后所達成的共識。此時，價格才能成為真實的、準確的市場信號。

4.2健全法律法規體系

完善的法律法規能夠規范人們的行為，為交易雙方進行公平交易提供一個廣闊的空間。而目前，企業特別是上市公司利用會計準則的選擇進行造假、提供虛假會計信息的一個重要原因是造假成本過低。如果在建立完善的會計制度規范的同時，加大對違規行為的處罰力度，增加造假成本，則在一定程度上能夠防范利用公允價值計量屬性操控公司盈余行為的發生，保證公允價值計量屬性的正確運用。同時還要強化國家監督機構的職能。財政部、證監會、銀監會、保監會等監管部門之間要建立互動機制，發揮監管合力，提高監管效能，加大監管力度，督促企業做好公允價值的計量和披露工作。

4.3加快中國市場經濟體系信息化的建設

逐步建立一個與中國市場經濟發展相適應的全國市場價格信息數據網絡，大力推進信息資源的公開化，形成良好的市場價格信息體系是運用公允價值計量屬性的必要條件。在理想狀態下，市場上的每筆交易都將被系統記錄并統計在該系統的數據庫中，然后通過一定的渠道出來，而且這個系統的數據會隨交易的發生而變化，企業可以隨時從公允價值系統中獲得相應資產的公允價值，審計人員也可參照系統的數據來判斷企業有關交易的公允性。

4.4大力發展獨立誠信的中介機構

當資產和負債的市場價格無法獲得時，企業除了可以自行估計資產和負債的公允價值外，還可以借助獨立的中介機構對資產和負債進行評估。因此，以評估價值代表公允價值的可靠性和相關性主要取決于評估中介機構的獨立性和誠信。目前，中國的資產評估中介機構的獨立性和誠信都不理想。要改變這種情況，一方面需要中國管理中介機構的行業協會加強對其監管。制定更加嚴厲的措施對違規中介機構進行處罰；另一方面需要政府培育公平的市場環境，促進中介機構之間的公平競爭。

4.5全面提高會計人員的素質