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第1篇

在2001年頒布的《企業會計制度》中，我國全面接受資產減值觀念，它是這次會計制度改革的一個重要組成部分。我們有必要重新認識資產減值會計的產生、發展及其基本作用，從而更好地利用它為會計報表信息使用者服務。

在1993年會計制度改革時，我國的會計制度中第一次明確地接受資產減值的觀念，允許所有企業針對應收賬款這一流動資產項目計提減值一壞賬準備，但政府對計提幅度給予了較嚴格的限制。這是我國資產減值會計的發端。那么，當時為什么會接受資產減值這一觀念呢？這與當時的時代背景和實際情況有著深刻的聯系。改革開放以來，我國商品經濟發展日益深入，到20世紀90年代初，企業間出現大量“三角債”，企業會計報表中應收賬款的余額越來越大，而且部分企業甚至包括部分國有企業因經營不善已破產或事實上到了難以維繼的程度，企業會計報表中列示的長期掛賬的應收賬款的可收回性受到質疑，其余額也就不再真實，這些已嚴重影響到企業日常生產經營。1993年，黨的十四大提出建設社會主義市場經濟。在市場經濟條件下，企業的生產經營風險加大，經營困難、破產倒閉日益頻繁，使得企業的應收賬款實際上總有一部分收不回來。根據謹慎原則，所以接受了資產減值觀念。隨著市場經濟逐步發展，企業投資主體多元化，會計報表提供的信息成為投資者進行投資決策的重要依據。而我們卻發現企業會計報表報告的資產項目的賬面價值與其實際價值不符的現象日益嚴重，并且在很大程度上影響投資者決策判斷，因此有必要進一步擴大計提資產減值的范圍與幅度，消除資產項目的賬面價值與其實際價值不符的現象。資產減值準備的計提使會計確認、計量和報告的資產更符合資產要素的定義，體現了客觀性的原則，能真實、準確地反映企業會計期末資產的價值，降低會計報表信息使用者的決策風險。我國于1997年和2001年在適用于股份公司尤其是針對上市公司的會計規范中，分別將計提減值的范圍由1項資產擴大到4項資產（分別是應收賬款、存貨、短期投資、長期投資），又由4項資產擴大到8項資產（分別是應收賬款、存貨、短期投資、長期投資、固定資產、在建工程、委托貸款、無形資產），至此計提減值的范圍已覆蓋會計報表中主要資產項目。資產減值計提幅度也從由政府嚴格限制逐步過渡到由企業根據相關標準自行判斷，滿足了企業自身發展和會計報表信息使用者的需要。

從上述歷史背景的回顧可以看出，資產減值會計的產生與發展是隨著市場經濟的建立與蓬勃發展而產生和發展的。本文認為，市場經濟為資產減值會計提供了產生與發展的環境，獨立、自主經營的企業為資產減值會計提供了執行主體，財務會計與稅務會計的分離為資產減值會計提供了實施的可能。從會計理論方面，關于資產這一會計要素的界定為資產減值會計提供了理論依據。在新《企業會計制度》中，資產定義是：“資產指過去的交易、事項形成并由企業擁有或者控制的資源，該資源預期會給企業帶來經濟利益”。在每一會計期期末，用該項資產預期會給企業帶來經濟利益為該項資產估價，發現預期經濟利益小于資產賬面凈值，即可通過計提資產減值反映這一現象。所以，資產減值會計是為滿足會計報表信息使用者準確了解企業資產實際價值服務的，它是以“決策有用論”這一會計目標為導向，而不是以“受托責任論”為導向的。

下面以新《企業會計制度》中關于固定資產項目的規定為例來作一說明。按“受托責任論”這一會計目標的要求，會計報表提供的信息應說明受托責任的完成情況。要求了解的會計信息應盡可能地精確與客觀。從會計計量屬性來看，固定資產項目運用歷史成本計量才最客觀、最精確。因此，它傾向于要求采用歷史成本反映固定資產的相關信息。而“決策有用論”這一會計目標是以滿足會計報表信息使用者決策的會計信息需求為宗旨，要求提供對決策有用的會計信息，只要某個項目的價格或價值變動能夠可靠地予以計量，且對決策具有相關性，就應當確認有關價值的變化。對決策最有用的會計信息就是固定資產的實際價值。因此，它更傾向于要求會計報表能反映固定資產的實際價值。所以通過計提固定資產減值準備實現這些要求。

新《企業會計制度》關于計提固定資產減值準備的規定如下：

1.總體要求

“企業應當定期或者至少于每年年度終了，對各項資產進行全面檢查，并根據謹慎性原則的要求，合理地預計各項資產可能發生的損失，對可能發生的各項資產損失計提資產減值準備”。“企業應當合理地計提各項資產減值準備，但不得計提秘密準備”。

2.計提范圍

“企業所有固定資產”。

3.計提方法

固定資產賬面價值與可收回金額孰低。

4.計提金額

企業根據固定資產是否出現以下跡象自行判斷計提金額。

（1）固定資產的市場價值已經大幅度下跌，并已遠遠低于賬面資產的價值。

（2）有證據表明資產已經陳舊過時或已經發生損毀。

（3）其他跡象表明資產預期為企業帶來的經濟利益已遠遠低于原有的估計。當出現以下情況之一時，可按固定資產賬面價值全額計提固定資產減值準備。

①長期閑置不用，在可預見的未來不會再使用，且已無轉讓價值的固定資產。

②由于技術進步等原因已不可使用的固定資產。

③雖然固定資產尚可使用，但使用后產生大量不合格品的固定資產。

④已遭毀損，以至于不再具有使用價值的固定資產。

⑤其他實質上已經不能再給企業帶來經濟利益的固定資產。

5.計提基礎

按固定資產單項項目計提。

企業根據上述規定應當在會計期末時按照固定資產賬面價值與可收回金額孰低進行計量，對可收回金額低于賬面價值的差額，應當計提固定資產減值準備。而且固定資產減值準備作為固定資產凈值的減項列示于資產負債表。會計報表信息使用者通過會計報表披露的信息就可以了解企業固定資產的實際價值。

目前，新《企業會計制度》中固定資產項目的抵減項目有兩項：累計折舊和固定資產減值準備。兩個抵減項目分設的原因及兩者是否可合并成一項反映，存有相當爭議。本文認為兩者分設是必須的，不能合并成一項反映。兩個抵減項目的存在是滿足不同方面信息需求的產物。計提折舊是為了反映固定資產的損耗，確切地講是為了反映與生產經營有關的損耗。遵循的是會計要素計量確認的一般要求——配比原則。計提固定資產減值準備是為了反映固定資產可收回金額，即為了會計報表信息使用者了解固定資產目前的實際價值。遵循的是一種會計信息質量的一般要求——相關性原則。因此，固定資產減值準備與累計折舊的核算有著不同的理論基礎，滿足不同的目的和核算要求。兩者必須相互獨立地存在，不能混同。從對固定資產項目計提減值的分析可以看出資產減值會計在財務會計中是必需的且日益重要。目前實施的資產減值會計迫切要求會計人員提高自身素質，擯棄舊觀念，積極、充分地了解資產質量方面的信息，與企業其他相關部門合作，合理確定資產的實際價值，進而遵循相關會計規范，確定資產減值，為會計報表信息使用者提供有效的決策信息。

參考文獻

第2篇

一、資產減值會計理論體系的產生原因和理論基礎

資本的產生了和流動而形成了市場經濟。

如果資產帶來的預期經濟利益高于或等于其市場價格，企業就會做出決策來購置資產。從經濟學的視角來看，這屬于未來經濟利益。商品的預期收益等于商品的生產支出加合理利潤這種情況在有效市場中，往往會在供需雙方的互動中出現。所以，在購入資產時，其當時價格也會合理的評價其使用期間所能產出的未來經濟利益。雖然在購買當時能夠預計到資產的價值會隨時間的流逝及資產的使用而減少，但是諸多的不可預計的影響因素也會產生在資產的使用過程中。這就會使資產在購入是會與企業資產的真實價值在一個特定的時間段上產生出差距，也就是資產的減值。

資本價值作為經濟利益的特殊的和不可替代的直接載體，也作為一個硬性指標衡量著企業的效益和實際價值。在資產減值理論體系剛剛創立的時期有著比較單一的架構和模式。僅僅是作為一種輔助手段來保護雇主的合法權益，限制一些投資者在市場中的一些投機行為。

經濟快速的發展以及運作和監管體系不斷的促進完善也能使企業主充分感受到成本計劃、利潤來源、凈資產量這些應運而生的名詞。商品原料和商品生產的分散化和社會化，不僅能有效的劃分成本和費用這二者之間的界限，還能使經濟得到快速地發展。資產減值會計的標準在于幫助企業獲取市場效益，它是一種合理解釋經濟環境下的特定經濟現象。經過分析，信息本身的準確客觀性、信息覆蓋的全面性、信息來源的多維可信性，在資產減值會計的理論本質的支持下，影響這企業的發展方向和企業管理者的決策。如果考慮到資產過時或即將過時對資產減值的影響這方面的問題，企業的發展將離不開企業過時的資本減值評估。而企業的財政部門會將減值處理已經過時的資產。資產減值會計理論正在逐步的完善，雖然還有其確認標準和幅度上缺乏統一標準等這些小問題，但是這種成熟的發展趨勢已經變得擁有極強的可預知性。

作為企業中高層管理決策人員，要根據有關要求分析評估資產減值會計處理的必要性和可行性，召開專門會議研究部署具體操作實施流程。所以我們可以清楚地看到，決策有用觀的核心在于信息對稱，定位準確，由此直接構成資產減值的基礎框架，并將其作為觀點輻射的最低要求。換句話來說，資產減值理論更多體現的是價值而非成本，實現了資產預計值與實際值的差值轉化，也在將企業的現時價值和盈利空間有機整合的同時，為企業經營者做出決策提供幫助。

二、 資產減值會計的實質

資產價值和資產購置中的成本費用的反映；會計主體經濟實力的展示以及作為費用分配和損益計算的基礎。從傳統的會計理論看來，就是其資產計價目的。這是一種以成本為中心的資產計價觀，一種觀點認為，存貨和工廠設備不是價值，而是處于尚待轉化為費用的累計成本，他們把資產定義成為成本。這種觀點以利潤表為重心，置資產負債表于次要地位，強調會計本質上不是一個計價過程，而是收入和成本費用的配比過程。在現在和未來的會計期間之間進行分攤成本與收入總額。除了本期負擔的費用結轉到損益賬戶外，其他費用和所有資產統統當作未來收益的來累計延續成本。在這種觀點下，引發會計信息相關性的降低和賬面價值與市價存在巨大差異便這種現象能夠很好的說明資產負債表擠進了許多不純的項目，實際上淪為成本攤銷余額表，不能反映企業資產真實價值和財務狀況。

如果仔細的了解一下會計學變革歷程和經濟學意義上的理論和概念基礎，就會發現他們有著非常高的契合度和及其深的淵源。這也和 會計理論的變革實質上是試圖改變傳統會計理論強調成本的狀況，代之以價值為中心的符合邏輯的結構十分符合。所以，外國的一些資深學者經濟學的思想引入，將資產定義為預期的未來經濟利益，這個定義將財務會計的重心由損益表轉向了資產負債表，這種形式也表明了資產的本質從會計學概念轉移向了經濟學概念。

我們這里以一個持續經營的企業為例，當它持有一定的資產，獲得未來的經濟利益就是它的目的。把這個例子更加理論化的表現，就是如果將資產定義為預期的未來經濟利益，記錄資產減值理論符合于如果企業的一項資產預期的未來經濟利益低于它的賬面成本。那么這就是資產減值會計的實質。

綜上所述，資產減值的本質就是資產的原記賬時對未來經濟利益的評估值高于現時經濟利益預期，這一定義在會計上則體現為資產的歷史成本高于其可收回金額。

三、資產減值會計理論體系在我國的運用和發展

資產減值會計理論現在已經做為我國中國特色化的經濟標志之一，它已經成為了一個經濟常識，但是這套理論在我國發展也不過十幾年的時間。資產減值會計理論是從國外引入，為了能與國際慣例進行接軌，我國財政部門在資產減值評估的資產分類、企業資質、評估標準、評估周期和評估流程等方面的限定出臺了依稀累方針政策。資產兼職會計理論體系是企業在不斷發展的過程中的產物，它的出現也對會計從業者提出了更高的要求和更加全面的綜合能力，從另一個方面來講，根據會計準則的謹慎性和相關性，這也實在跟進社會實際和企業實際。為了真正的適應我國的經濟標準，應該加強資產減值理論的實際應用性，權威性和公正性，這樣一來，惡性市場競爭、惡意操作企業利潤和投機行為將會不斷減少。

我國的經濟社會正在快速穩定的發展，這也導致企業在對內和對外的貿易上越來越頻繁。而這個階段的經濟社會發展要求已經不能被一些傳統的工廠模式所適應。在經濟全球化的浪潮中，企業想要不斷穩定發展，除了那些向外輸出的產品必須保證質量，其內部的運作模式、機構體制、用人機制和企業文化這些軟實力也變得越來越重要。資產減值越來越被企業重視，在2006年，財政部門也對其了新的準則，為了使企業管理這能夠獲得一些指導和參考，準則中把資產概念、確認和計量等常用原則進行了理論定性和書面解釋。這些準則的頒布和實施，能夠是我國的企業得到健康穩定的發展，也會使資產減值準備會計理論逐漸變得正規和常態發展。

四、資產減值會計理論在應用中的問題及對策

資產減值在實際操作中，應堅持以符合實際符合規范符合規律為導向。對于資產減值評估中所牽涉到的各方利益和不同看法，應在不影響企業資產評估和準則實施效果的基礎上，規范操作，遏止盈余。推動公司內部進行定期真實的資產減值并反饋社會，不僅是會計從業人員資質和評估技術層面的問題，在很大程度上也在于企業的層別架構和企業誠信之中。由于我國企業解接觸資產減值會計理論的廣度和深度和西方國家仍有較大差距，加上我國市場經濟的發展存在一定不足，難免在實際操作中面臨各種問題，現結合新準則相關規定進行針對說明。

1.資金組和資產減值金額的認定標準問題

資產減值金額標準認定存在很多外部不確定因素。一種普遍的觀點認為，確定金額首要的關鍵就是資產組的認定，即在將企業日常資產和不動資產進行科學分類的基礎上，再去研究討論減值金額下限的制定。資產組認定的前提就是要在企業內部設置專人去監控長期現金流量并作記錄，很多企業由于不重視造成人才浪費的同時，也會由于缺少完整企業運作經驗而造成利益受損。在現在很多企業中的真實情況是，人為因素在資產組評定中占據主導因素地位，進而影響了計提金額標準的制定，所以準則制定機構要盡快制定具體化培訓方案，加強對企業從業人員的理念培訓和技能培訓，使更易于操作和應用。

2.資產減值會計信息披露廣度和準確性問題

企業按照相關流程完成資產減值會計審核后，要及時向企業內部和社會進行展示或部分展示，將企業盈虧預計和企業發展放在陽光下運行。公示過程要注重實效，要在對資產減值進行評級、分類的基礎上，分析可能帶來的企業影響和社會影響，并針對性分析資產減值分析產生情況的原因分析，注重披露信息的實效性和前瞻性。由于在我國對企業采取減值便確認的經濟性標準，無形中增加了各項企業可支配資產的未來效益預測難度，這與我國還處在市場經濟發展的初級階段，經濟體制不健全等有直接關系。評測難度的增大必然帶來信息披露的不及時和說服力的下降，企業的管理決策者要做的，就是做好二者之間的平衡關系，找準結合點，加強外部支持和監督。

3.資產減值會計理論體系中的從業資質

各種現實效益分析、市場數據采集、和未來效益預測等多方面問題都在企業進行的資產減值會計處理的工程中。這類問題能夠是會計部門的工作人員對自己提出高的的業務水平。企業也會在這類人員的招募上求新求變，重點考察工作人員的心理素質和吃苦耐勞的精神。

第3篇

關鍵詞：資產減值；確認；計量

為了使資產能真實地反映企業獲得經濟利益的能力，我國《企業會計制度》第五十一條規定：“企業應當定期或者至少于每年年度終了，對各項資產進行檢查，并根據謹慎性原則的要求，合理地預計各項資產可能發生的損失，對可能發生的各項資產損失計提資產減值準備……”。此規定明確要求企業對短期投資、應收賬款（應收賬款和其他應收款）、存貨、長期投資、固定資產、無形資產、在建工程和委托貸款進行檢查，并根據謹慎性原則計提減值準備，簡稱“八項準備”。為進一步搞好這項業務，我們應當深刻體會資產減值的實質內涵、準確把握其確認與計量的原則及其賬務處理的方法等，同時進行積極的研究與探索。本文僅就資產減值會計理論的幾個核心問題談些看法。

一、資產減值會計的經濟實質

資產是會計的重要要素之一，幾乎所有的會計要素都直接或間接與其相關。我國《企業會計制度》采用了《企業財務會計報告條例》中的概念，對資產的定義進行了界定，“資產是指過去的交易、事項形成并由企業擁有或者控制的資源，該資源預期會給企業帶來經濟利益”。按照資產這一特征，不具備可望給企業帶來未來經濟利益流入的資源，則不能確認為企業的資產，也不能作為資產繼續反映在資產負債表中。其實，會計學意義上的資產，與經濟學意義上的“財富”、“資源”等概念有著極深的淵源，其真正的價值在于目前及未來利益。將資產定義為預期的未來經濟利益，就把財務會計的重心由利潤表轉向了資產負債表。雖然，這一定義是否完全適用于“會計學”，仍然存在爭議，但是，它概括了資產的本質，應該說比較符合企業持有資產的目的。因為，從一個持續經營的企業來說，它持有資產的目的，當然是為了獲得未來的經濟利益（葛家澍，1996）。從理論的角度講，如果將資產定義為預期的未來經濟利益，那么，當企業的賬面成本高于該資產預期的未來經濟利益時，會計記錄一筆資產減值損失是合理和恰當的，這就是資產減值會計的經濟實質。

二、資產減值會計的理論起點

研究資產減值會計的理論起點，必然要與會計觀相聯系。目前世界范圍內存在兩種主流會計觀：即受托責任觀和決策有用觀。受托責任觀認為，管理當局是委托人授權控制其部分財產資源的受托人，管理當局不但負有誠實地管理好委托人資產的責任，而且負有為委托人的利益全力以赴開展經營活動的責任，這些責任就被稱為受托責任。在受托責任觀下，它要求資產計量從信息提供者的角度出發，盡可能客觀、可靠、精確。在這種觀念下，資產計量傾向于采用歷史成本計量屬性，強調會計信息的可靠性，強調最后利潤數據的確定。目前德、日等國基本持會計受托責任觀。

決策有用觀是建立在美國公司治理結構基礎上的。決策有用觀認為，會計信息主要為市場投資者服務，現在的和潛在的投資者利用財務報告數據，通過各種評估模型來分析公司的內在價值，評估投資者的風險程度，從而做出投資決策。這種觀念下，資產計量要求采用有別于歷史成本的多重計量屬性，強調會計信息的相關性，對信息的精確性沒有嚴格的要求。資產減值會計試圖用價值計量代替成本計量，并將賬面金額大于價值部分確認為資產減值損失或費用。如果財務報告使用者的決策是企業價值的函數，那么，資產減值會計應該有助于財務報告使用者的決策，因為資產減值會計力圖為資產的真實價值提供量度。一般認為，資產計量越接近其真實價值，越有助于信息使用者的投資決策。正是在這個意義上，筆者以為，資產減值會計的理論起點為決策有用觀，其目的在于通過提供資產價值的信息，向現在的和潛在的投資者提供未來現金流入或流出等決策相關的信息，而不在于向所有者報告受托責任。2000年財政部的《企業會計制度》，對資產、負債、收入、費用等會計要素的定義，采用了未來經濟利益流入或流出法，這表明了我國有采用會計決策有用觀的趨勢。

三、資產減值會計的確認

是否確認資產減值，這涉及到確認標準的選擇問題。目前主要有三種標準，即永久性標準（permanentcriterion）、可能性標準（probabilitycriterion）和經濟性標準（economiccriterion）。

1.永久性標準。是指只對永久性（即在可預見的未來不可能恢復）的資產減值損失進行確認。持這種觀點的人認為，永久性標準可以避免確認暫時性減值損失。反對者認為，永久性標準不符合“資產是能產生未來經濟利益的資源”這一定義，且暫時性減值和永久性減值難以界定，有可能促使管理者當局故意遞延減值損失的確認。筆者更傾向于后者，因為，會計總是充滿了不確定性，充滿了判斷和估計，要想在會計報告中剔除不確定性是不可能的，而主要立足于未來的減值會計尤其如此。因此，永久性標準不適用資產減值會計的確認。

2.可能性標準。是指對可能的資產減值損失予以確認。其目的在于與歷史成本框架保持一致并避免確認不必要的減值損失。美國等一些國家的做法是，確認與計量的基礎不一樣，確認時使用未來現金流量的不貼現值，計算時使用公允價值。因此，如果未來現金流量的不貼現值大于賬面價值，那么，即使公允價值小于其賬面價值，也不確認資產減值損失，由此可能導致資產價值的高估。

3.經濟性標準。是指對資產負債表日發生的任何資產減值進行確認，即只要發生減值（如當可收回金額小于賬面價值時）就予以確認，確認與計量采用相同的基礎。由于經濟性標準在估算在用價值、確定可收回金額時已考慮各種“可能性”因素，因而不再要求對可收回金額小于賬面價值的可能性進行評估。《國際會計準則第36號———資產減值（impairmentofassets）》廣泛采用了這一標準。

我國《企業會計制度》未明確規定應用的標準，但從相關條文中可以看出，三種確認標準都有，只是不同種類的資產確認標準有所側重而已。如《企業會計準則———投資》使用了可能性與經濟性相結合的標準，一方面將確認基礎與計量基礎統一，都使用可收回金額，另一方面又不要求對可收回金額進行貼現。筆者以為，如果將資產定義為預期的未來經濟利益，如果資產減值可以可靠地計量，并且提供相關的信息，那么，資產減值確認的最佳標準應是經濟性標準。同時筆者認為在確認資產減值時還應考慮貨幣的時間價值，即折現因素。因為當企業確認資產已經發生減值時，企業將決定是繼續使用該項資產還是將其予以處置，從理性的角度出發，企業應考慮貨幣的時間價值。如果不考慮貨幣的時間價值，那么，現金流量相等但分布時間不一致的兩項資產，將在資產負債表中以相同的金額反映，但事實上它們的市場價值是不同的，因為市場上所有的理易都考慮了貨幣的時間價值。當然，按照成本效益原則，可能性標準較經濟性標準更節約，在某些情況下，可能性標準也是可供選擇的一種標準。

四、資產減值會計的計量

會計理論的一個核心問題是會計計量，而會計計量的關鍵在于計量屬性的選擇，目前有關資產減值計量的屬性主要有：現行成本或重置成本、現行市價、銷售凈價、可變現凈值、未來現金流量現值（在用價值）、公允價值、可收回金額。與歷史成本不同，現行市價、銷售凈價、可變現凈值、在用價值、公允價值都屬于“貼現值”的范疇。現行市價反映了市場對該資產未來現金流量現值的預期；而在用價值反映了企業對未來現金流量現值的估計；公允價值主要指現行市價，如果該資產沒有市場價值，則用未來現金流量現值或期權定價模型等方法確定的價值代替；銷售凈價和可變現凈值在大多數情況下都是相似的，主要指現行市價扣除處置費用后的余額，有時候，可變現凈值還可表示為預計售價減去必要的處置費用。對于可收回金額，不同的國家給予了不同的解釋，美國認為可收回金額就是指公允價值；英國把它定義為可變現凈值與在用價值孰高；國際會計準則第36號將其解釋為銷售凈價與在用價值孰高；我國《企業會計制度》中，可收回金額的實際含義為未來現金流量的貼現值。

從純理論的角度來說，“未來現金流量現值”是最理想化的計量標準，但其計算相當困難，或者說不符合成本效益原則，因此，目前資產減值會計實務中會計計量主要采用上述中的其他計量標準，且應區分不同資產進行選擇。

1.貨幣性資產

對于貨幣性資產，筆者以為，可以選擇現行市價、可變現凈值等作為其計量標準。一般而言，現金、銀行存款不需考慮減值，除非有證據表明，銀行存款的收回存在疑問。對于應收賬款、應收票據等，可按預期可收回金額扣除不能收回后的差額計量，這主要是出于其風險因素的考慮，而且由于應收賬款、應收票據等收回時間較短，貼現因素影響不大，按重要性原則和成本效益原則，可忽略其時間價值因素。對于短期債權投資，通常可按現行市價作為其計量標準。

2.存貨

一般來說，存貨可以按照可變現凈值作為其計量減值的標準。但使用“可變現凈值”計量需要滿足以下兩個條件：（1）存貨能容易地以已知價格出售；（2）追加成本已知或容易估計。如果不能獲得一個滿意的市場參照物，或者追加成本很難估計，則按可變現凈值計量將會有困難。原材料、半成品等以使用為目的的存貨有時可能屬于這種情況，在這種情況下，可按現行成本（重置成本）等計量，這樣，至少可有助于投資者對未來現金流出的評估。

3.權益性投資

權益性投資包括短期權益性投資和長期權益性投資，對于短期權益性投資，筆者以為，可以選擇現行市價、可變現凈值等作為其計量標準；對于長期權益性投資，應區分是長期持有還是準備處置，如企業準備長期持有，可選擇公允價值或可收回金額作為其計量標準，如企業準備處置的，則可按可變現凈值計量。

4.固定資產

與長期權益性投資類似，固定資產也應區分是長期使用還是準備近期處置，對于企業準備長期使用的固定資產，可采用公允價值或可收回金額作為其計量標準，對于企業準備近期處置的固定資產，可選擇銷售凈價等計量標準。

5.無形資產

無形資產計量標準的選擇可參照固定資產，對于企業準備長期使用的無形資產，可采用公允價值或可收回金額作為其計量標準，準備近期處置的無形資產，可選擇銷售凈價等計量標準。

目前，關于資產減值的確認與計量標準眾說紛紜，每一標準都有其存在的價值，也都有缺陷，如何切合我國實際進行取舍及做進一步的研究，這是擺在我國會計理論界的一道課題。我國《企業會計制度》對資產減值會計的確認與計量在第五節《資產減值》中做出了統一的規范，實現了從按穩健主義進行計價的歷史觀點向按未來經濟利益進行計價的轉變。但從我國會計人員操作實務水平及建立高質量會計準則體系的目標出發，筆者以為，在我國制定專門的資產減值會計準則是十分必要的，我們期待資產減值會計準則能盡早出臺，從而有助于保持資產減值會計核算方法的一致性，提高會計信息的真實性和可比性。

五、關于資產減值會計信息的可靠性

1.資產減值會計對信息可靠性的影響

如前所述，資產減值會計的理論起點是“決策有用觀”，其目的在于向現實的和潛在的投資者提供未來現金流入或流出等決策相關的信息，而不在于向所有者報告受托責任，顯然，資產減值會計更注重信息的相關性，從而影響信息的可靠性。主要表現為：

（1）資產減值會計多種計量屬性的可選擇性，降低了信息的可靠性。資產減值會計為了實現“決策有用觀”的會計目標，在歷史成本原則下，對單一的歷史成本計量屬性進行了修訂，采用的是多種計量屬性，而不同的計量屬性對會計信息相關性與可靠性的影響具有明顯的差異。

（2）資產減值會計較大的職業判斷性，影響了信息的可靠性。我國現行的《企業會計制度》中關于資產減值準備的很多規定，在執行時往往需要綜合各種因素進行復雜的職業判斷，而職業判斷的主觀性必然影響減值準備計提的準確性。如制度規定，短期投資的市價、存貨的可變現凈值、長期投資、固定資產、無形資產、在建工程及委托貸款的可收回金額等計量標準是企業確認資產減值的基礎。其中，“可變現凈值”、“可收回金額”等的確定在一定程度上依賴于會計專業人員的主觀判斷。“可變現凈值”是指企業在經營過程中，以估計售價減去估計完工成本及估計銷售費用后的價值。這其中的幾個估計數難免存有主觀因素。“可收回金額”是指資產的銷售凈價與預計從該資產的持續使用和使用壽命結束時的處置中形成的預計未來現金流量的現值兩者中的較高者。而預計未來現金流量現值的確定需預計未來一定期間現金流入量和貼現率，這更具有不確定性。尤其是后新增的四項減值準備涉及不動產和無形資產估價，資產計量的難度更大，甚至大大超出了會計人員職業判斷能力，除非尋求不動產和無形資產評估師的幫助，否則很難得出恰當的資產減值標準。此外，由于各項減值準備的計提直接影響企業的利潤指標，在目前我國企業法人治理結構和企業內控制度不健全的情況下，計提資產減值準備有較大的利潤調節空間，從而影響會計信息的可靠性。

（3）資產減值較強的會計政策可選擇性，影響了信息的可靠性。現行的《企業會計制度》對企業計提減值準備的有關規定不夠明確，企業具體會計政策的可選擇性彈性較大，這在應收賬款和短期投資減值準備的計提上表現尤為突出。

應收賬款：《企業會計制度》規定，壞賬準備的計提方法可由企業自行確定，主要有銷貨百分比法、應收賬款余額百分比法和賬齡分析法等三種方法可供選擇，且提取比例由企業自定，因而有較強的機動性。由于不同的估算方法和不同的壞賬損失百分比計算出的財務結果不同，這就為企業運用方法的靈活性進行利潤操縱提供了方便。此外，《企業會計制度》還規定：“與關聯方發生的應收款項不能全額計提壞賬準備”，但并未明確集團公司內部企業的應收賬款是否計提壞賬準備，而內部往來計提壞賬準備與否，對企業損益的影響很大。

短期投資：《企業會計制度》規定，企業在運用成本與市價孰低法對短期投資進行期末計價時，可根據其具體情況，分別采用按單項投資、按投資類別或按投資總體計提跌價準備。如果某項短期投資比重較大（如占整個短期投資10%及以上），應按單項投資為基礎計算并確定計提的跌價準備。由于按投資類別或按投資總體計提跌價準備會抵銷一部分跌價損失，因此按單項投資計提短期跌價準備最為穩健，利潤最保守。但究竟選用哪一種，制度未予明確。

2.提高資產減值會計信息可靠性的設想

（1）適當限制企業對會計政策的選擇權。目前，由于我國公司治理結構、會計準則的不完善以及會計信息市場的不完備，會計政策選擇權的存在具有一定的必然性，國外研究也表明，賦予企業一定的會計彈性，便于企業通過專業判斷和會計選擇向市場傳遞公司的特有信息，從而可以降低準則的實施成本。應該說，《企業會計制度》有關資產減值政策的規定是對會計基本理論的具體運用，也是我國加大會計改革力度，盡快實現與國際慣例接軌的具體體現。但是，由于我國資本市場尤其是股票市場的發展相對滯后，市場主體（無論是上市公司或是投資者）還很不成熟，在這種還很不成熟的市場上，實施一種成熟市場的會計制度，可能成本很高。許多有關上市公司實證研究結果也發現，大多面臨“報表”壓力的企業并沒有正確運用《企業會計制度》賦予的會計選擇權，而是將其視為操縱利潤的機會，違背了資產減值會計規定的初衷，造成了股票市場資源的錯誤配置。因此，筆者盡管不主張簡單通過消除會計政策選擇權，以求得會計信息的真實可靠，但仍然認為，目前準則制定部門應謹慎確定企業的專業判斷范圍，適當限制企業對會計政策的選擇權。

（2）加大對企業會計選擇權的監管力度。由于目前我國股票市場的稀缺資源仍然主要依據政府對上市公司“報表業績”進行配置，這就難以避免許多公司在無法通過“實際業績”實現“報表業績”，從而喪失資源配置的資格時，往往利用會計政策選擇權重組“報表業績”，以實現其在股票市場上的再籌資。因此，證券監管部門應加大對企業會計選擇權的監管力度，改革資源配置方式，強制上市公司披露因會計選擇對利潤的影響程度，提高上市公司信息披露的透明度。

（3）強化資產減值準備的獨立審計。由于資產減值準備通常是被審計單位依據有關因素作出的估計，存在較大的利潤操縱空間，發生錯報的風險較大。因此，為評價被審計單位計提資產減值準備的準確性及相關信息披露的充分性，注冊會計師應當以應有的職業謹慎態度計劃和實施審計工作，以獲取充分、適當的審計證據。此外，為了規范資產減值審計，筆者以為，應在已頒布的《資產減值準備審計指導意見》的基礎上，盡快制定相應的獨立審計準則，明確各項減值準備的具體審計程序，以最大限度通過注冊會計師的獨立審計遏止企業利用資產減值準備達到操縱利潤的目的。

參考文獻：

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