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1公允價值計量的主要運用條件

首先，公允價值是基于歷史成本為主導(dǎo)在歷史成本無法計量時的條件下采用的計量屬性。第二，當以歷史成本計量的資產(chǎn)價值明顯偏離其實際價值時，需用公允價值對資產(chǎn)進行及時調(diào)整。第三，企業(yè)應(yīng)當在資產(chǎn)負債表日采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，如果有確鑿證據(jù)表明其公允價值能夠持續(xù)可靠地取得的，應(yīng)當采用公允價值模式計量。運用公允價值模式計量時應(yīng)同時滿足兩個條件：一是有活躍的房地產(chǎn)交易市場；二是企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息。最后，直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，需滿足以下條件之一：（1）該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產(chǎn)的計量基礎(chǔ)不同，所導(dǎo)致的相關(guān)利得或損失在確認或計量不一致的情況。（2）企業(yè)風險管理或投資策略的正式書面文件已載明，該金融資產(chǎn)組合等，以公允價值為基礎(chǔ)進行管理、評價并向關(guān)鍵管理人員報告。

2公允價值計量的主要賬務(wù)處理

2.1采用公允價值模式計量投資性房地產(chǎn)的主要賬務(wù)處理

企業(yè)作為存貸的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)的，應(yīng)按其在轉(zhuǎn)換日的公允價值借記“投資性房地產(chǎn)（成本）”，貸記“開發(fā)產(chǎn)品”等科目，按其差額貸記“資本公積——其他資本公積”或借記“公允價值變動損益”，已計提跌價準備的，同時結(jié)轉(zhuǎn)跌價準備。資產(chǎn)負債表日，投資性房地產(chǎn)的公允價值高于其賬面余額的差額，借記“投資性房地產(chǎn)（公允價值變動）”，貸記“公允價值變動損益”；公允價值低于其賬面余額的差額做相反分錄。處置投資性房地產(chǎn)時，應(yīng)按實際收到的金額借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”。按該項投資性房地產(chǎn)的賬面余額借記“其他業(yè)務(wù)成本”，貸記“投資性房地產(chǎn)（成本）”，貸或借記“投資性房地產(chǎn)（公允價值變動）”；同時按該項投資性房地產(chǎn)的公允價值變動借或貸記“公允價值變動損益”，貸或借記“其他業(yè)務(wù)收入”。

例1：A企業(yè)是從事房地產(chǎn)開發(fā)的企業(yè)，2007年3月10日，A企業(yè)與B企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議，將其開發(fā)的一棟寫字樓整體出租給B企業(yè)使用，租賃期開始日為2007年4月15日。2007年4月15日，該寫字樓的賬面余額450萬元，其公允價值為410萬元，2007年12月31日，該寫字樓公允價值為430萬元，未計提存貸跌價準備。2008年4月租賃期滿，A企業(yè)收回該寫字樓并于2008年6月出售，出售款已收訖。A企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

（1）2007年4月15日，借：投資性房地產(chǎn)——××寫字樓（成本）410萬，公允價值變動損益40萬元；貸：開發(fā)產(chǎn)品450萬元。（2）2007年12月31日，借：投資性房地產(chǎn)——××寫字樓（公允價值變動）20萬元；貸：公允價值變動損益20萬元。（3）2008年6月出售時，借：銀行存款460萬元；貸：其他業(yè)務(wù)收入460萬元。借：其他業(yè)務(wù)成本430萬元；貸：投資性房地產(chǎn)——××寫字樓（成本）410萬元，投資性房地產(chǎn)——××寫字樓（公允價值變動）20萬元。同時將投資性房地產(chǎn)累計公允價值變動轉(zhuǎn)入其他業(yè)務(wù)收入，借：其他業(yè)務(wù)收入20萬元；貸：公允價值變動損益20萬元。

將自用的建筑物等轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)的，按其在轉(zhuǎn)換日的公允價值借記“投資性房地產(chǎn)（成本）”，按已計提的折舊等借記“累計折舊”等科目，按其賬面余額貸記“固定資產(chǎn)”等科目，按其差額貸記“資本公積（其他資本公積）”或借記“公允價值變動損益”，已計提減值準備的，同時結(jié)轉(zhuǎn)減值準備。

將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用時，應(yīng)按其在轉(zhuǎn)換日的公允價值借記“固定資產(chǎn)”等科目，按其賬面余額貸記“投資性房地產(chǎn)（成本、公允價值變動）”，按其差額貸或借記“公允價值變動損益”。

2.2以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)的賬務(wù)處理

企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)，按其公允價值借記“交易性金融資產(chǎn)（成本）”，按發(fā)生的交易費用借記“投資收益”，按已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利借記“應(yīng)收利息”或“應(yīng)收股利”，按實際支付的金額貸記“銀行存款”等科目。交易性金融資產(chǎn)持有期間被投資單位宣告被投資單位發(fā)放的現(xiàn)金股利，或在資產(chǎn)負債表日按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計算的利息，借記“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”，貸記“投資收益”。資產(chǎn)負債表日，交易性金融資產(chǎn)的公允價值高于其賬面余額的差額借記“交易性金融資產(chǎn)（公允價值變動）”，貸記“公允價值變動損益”；公允價值低于其賬面余額的差額做相反分錄。出售交易性金融資產(chǎn)，應(yīng)按實際收到的金額借記“銀行存款”等科目，按該金融資產(chǎn)的賬面余額貸記“交易性金融資產(chǎn)”，按其差額貸或借記“投資收益”。同時將原計入該金融資產(chǎn)的公允價值變動轉(zhuǎn)出借或貸記“公允價值變動損益”，貸或借記“投資收益”。

例2：2007年1月1日，A企業(yè)從二級市場支付價款102萬元（含已到付息尚未領(lǐng)取的利息2萬元）購入某公司發(fā)行的債券，另發(fā)生交易費用2萬元，該債券面值100萬元，剩余期限為2年，票面年利率為4%，每年付息一次，A企業(yè)將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。其他資料如下：（1）2007年1月5日，收到該債券2006年下半年利息2萬元；（2）2007年6月30日，該債券的公允價值為115萬元；不含息。（3）2007年7月5日，收到該債券半年利息；（4）2007年年12月31日，該債券的公允價值為110萬元，不含息；（5）2008年1月5日，收到該債券2007年下半年利息；（6）2008年3月31日，A企業(yè)將該債券出售，取得價款118萬元，含1季度利息1萬元。假定不考慮其他因素。A企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

①2007年1月1日，購入債券借：交易性金融資產(chǎn)——成本100萬元，應(yīng)收利息2萬元，投資收益2萬元；貸：銀行存款104萬元。②2007年1月5日，收到該債券2006年下半年利息，借：銀行存款2萬元；貸：應(yīng)收利息2萬元。③2007年6月30日，確認債券公允價值變動和投資收益，借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動15萬元；貸：公允價值變動損益15萬元。借：應(yīng)收利息2萬元；貸：投資收益2萬元;④2007年7月5日，收到該債券半年利息，借：銀行存款2萬元；貸：應(yīng)收利息2萬元；⑤2007年年12月31日，確認債券公允價值變動和投資收益，借：公允價值變動損益5萬元；貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動5萬元。借：應(yīng)收利息2萬元；貸：投資收益2萬元；⑥2008年1月5日，收到該債券2007年下半年利息，借：銀行存款2萬元；貸：應(yīng)收利息2萬元；⑦2008年3月31日，將該債券出售，借：銀行存款118萬元，公允價值變動損益10萬元；貸：交易性金融資產(chǎn)——成本100萬元，交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動10萬元，投資收益18萬元（含第1季度利息）。

2.3可供出售的金融資產(chǎn)為股票投資的，取得時按其公允價值與交易費用之和借記“可供出售金融資產(chǎn)（成本）按支付的價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利借記“應(yīng)收股利”，按實際支付的金額貸記“銀行存款”。資產(chǎn)負債表日，可供出售金融資產(chǎn)的公允價值高于其賬面價值的余額的差額借記“可供出售金融資產(chǎn)（公允價值變動）”，貸記“資本公積（其他資本公積）”，公允價值低于其賬面價值余額的差額則做相反分錄?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)發(fā)生減值，按應(yīng)減記金額借記“資產(chǎn)減值損失”，按應(yīng)從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出原計入資本公積的累計損失貸記“資本公積（其他資本公積）”，按其差額貸記“可供出售金融資產(chǎn)（公允價值變動）”。出售可供出售的金融資產(chǎn)，按實際收到的金額借記“銀行存款”等，按其賬面余額貸記“可供出售金融資產(chǎn)（成本、公允價值變動、利息調(diào)整、應(yīng)計利息）”科目，按應(yīng)從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出的公允價值累計變動額，借或貸記“資本公積（其他資本公積）”，按其差額貸或借記“投資收益”。

在會計期間已確認減值損失的可供出售金融資產(chǎn)出現(xiàn)升值的，按原確認的減值損失借記“可供出售金融資產(chǎn)（公允價值變動）”，貸記“資產(chǎn)減值損失”，如可供出售金融資產(chǎn)為在活躍市場上有明確報價且其公允價值能可靠計量的權(quán)益性投資的，則借記“可供出售金融資產(chǎn)（公允價值變動）”，貸記“資本公積（其他資本公積）”。

2.4具商業(yè)實質(zhì)且其公允價值能可靠地計量的非貨幣資產(chǎn)交換時，應(yīng)當以公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益

例3：A公司以其使用中的賬面價為85萬元(原價:100萬元,累計折舊:15萬元,未計減值準備)的設(shè)備換入B公司所產(chǎn)鋼材一批作為生產(chǎn)用原材料，鋼材賬面價為80萬元，B公司換入的設(shè)備作固定資產(chǎn)管理。該設(shè)備公允價120萬元，鋼材的公允價為100萬元，由B公司另付20萬元作為補給A公司。A公司收到的補價占換出資產(chǎn)的公允價值的16.67%，小于25%，確認為涉補價的非貨幣性交易。A公司的賬務(wù)處理如下：

（1）借：固定資產(chǎn)清理85萬元，累計折舊15萬元；貸：固定資產(chǎn)100萬元。（2）借：原材料100萬元，銀行存款20萬元，應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項）17萬元；貸：固定資產(chǎn)清理85萬元，營業(yè)外收入52萬元。

B公司的賬務(wù)處理如下：

（1）借：固定資產(chǎn)137萬元；貸：主營業(yè)務(wù)收入100萬元，應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項）17萬元，銀行存款20萬元。（2）借：主營業(yè)務(wù)成本80萬元；貸：庫存商品80萬元。

債務(wù)重組中債務(wù)人的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額,在非現(xiàn)金資產(chǎn)為存貨的情況下，按企業(yè)會計準則規(guī)定，以其公允價值確認收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)存本；在非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，其公允價值和賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或支出；在非現(xiàn)金資產(chǎn)為長期股權(quán)投資的，其公允價值和賬面價值的差額，計入投資損益。債權(quán)人收到存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資等非現(xiàn)金資產(chǎn)的，應(yīng)當以其公允價值入賬。

融資租賃中，承租人應(yīng)當將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價值，其差額作為未確認融資費用。

參考文獻

［1］李燕浩.公允價值確定之市價法與現(xiàn)值法［J］.財會月刊（綜合），2007，（10）.

［2］財政部.企業(yè)會計準則2006［M］.北京:經(jīng)濟科學出版社，2006.

［3］財政部.企業(yè)會計準則——應(yīng)用指南［M］.北京:中國財政經(jīng)濟出版社，2006.

［4］于小鐳，李書鋒.新企業(yè)會計準則［M］.北京：機械工業(yè)出版社，2006.

摘要：列舉了公允價值在我國新企業(yè)會計準則中應(yīng)注重的運用條件，通過實例展示所涉會計事項的賬務(wù)處理方法，對實施和執(zhí)行新會計準則具有一定的借鑒作用。

關(guān)鍵詞：新會計準則；公允價值；賬務(wù)處理

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