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作業成本法是在新制造環境下發展起來的將作業成本計算和成本管理相結合的一種成本管理模式，是適應當代高科技生產以及管理新觀念、新方法的需要而產生的一種成本計算與成本控制相結合的全面成本管理制度。據美國普賴斯沃特豪斯會計師事務所的調查，在美國制造行業，已經有百分之五十以上的公司正在或者準備采用作業成本法；在美國服務行業，已經有百分之三十以上的公司正在應用作業成本法。我國在20世紀80年代末引入作業成本法，并很快在青島海爾等著名公司得以應用。目前，作業成本法已經廣泛應用于商品采購、成本核算、產品定價等眾多領域，并成倍地提高了企業成本管理效能。

一、作業成本法對企業環境的依賴性分析

作業成本法是制造環境變化的產物，其最初動因是為了解決制造環境變化后制造成本信息失真而提出來的。作業成本發展到今天，其適用范圍不再局限于制造企業，其目的也不再局限于為成本決策提供信息，而成為了企業戰略管理的重要組成部分。

（一）制造環境的變化催生了作業成本法

上世紀80年代以來，隨著電子技術在企業制造和管理中的應用，企業生產和管理的自動化程度越來越高，在產品成本構成中，以直接人工為主要內容的直接成本所占比重日趨下降。與此同時，以機器使用成本為主要內容的間接制造費用成本所占比重持續上升。在這一制造環境下，以單一的人工工時或者機器工時為標準的間接制造成本分配方法，嚴重扭曲了產品生產成本，常常導致企業生產決策、定價決策的失誤。而且，隨著技術進步速度加快，企業之間的競爭日益加劇，產品的市場價格日益逼近生產成本，市場競爭格局已經不能容忍傳統制造成本下的成本信息誤差，作為傳統的制造成本法替代方法的作業成本法應用而生。

（二）適時制生產模式推動了作業成本法的發展

適時制生產模式是為了適應“零庫存”目標而建立起來的產品生產系統，其最初的動機是消除產品制造過程中多余的生產環節和存貯環節對資源的浪費，后來被推廣應用到企業物資采購、產品銷售等諸多方面，從而成為了企業價值鏈管理的重要工具。在買方市場環境下，企業要想贏得競爭優勢，必須加快技術更新和產品更新換代，一成不變的產品品種和大批量生產組織方式逐步被多品種小批量生產組織方式所取代。企業必須適時組織產品生產，保證生產經營各環節有序運行。為此，必須將產品質量管理深入到生產作業層次，通過作業成本管理，協調各生產環節的關系，消除由于不同生產環節失調引發的作業鏈中斷，如廢品的出現，以避免生產秩序出現紊亂。

（三）現代信息技術為作業成本法的應用提供了條件

與傳統制造成本法不同，作業成本法不再以產品成本為成本核算的唯一對象，而是把各生產經營環節的作業也作為了成本核算的對象，并以各作業成本發生的動因作為成本費用分配的依據，計算最終的產品成本，不但明晰了產品成本與資源消耗之間的因果關系，緩解了成本會計信息失真，提高了成本信息的決策相關性，而且還強化了成本信息的時效性。但是，作業成本法以多作業為成本核算對象，以多動因為成本分配標準，其數據處理的工作量要遠遠大于傳統的制造成本法，必須以精確且高效的計算機信息系統為平臺。20世紀80年代以來，以ERP為代表的管理型財務軟件集成了企業物流、資金流和信息流，并在在企業管理實踐中得到了廣泛應用，為作業成本法的應用提供了條件。

二、我國成本會計體系與企業環境的不匹配性分析

隨著全球經濟一體化的發展和新技術的不斷涌現，我國企業來自國內外的競爭日益激烈，加之生產要素成本的上升，產品價格日益向成本逼近，盈利空間越來越小，產品更新換代速度加快，客觀上要求成本系統準確地識別每種產品和服務成本，為產品決策提供準確而相關的成本信息。在這種環境下，我國部分企業對作業成本會計進行了積極的探索，但是，從總體上看，目前的作業成本并沒有改變現有的以制造成本為主導的成本會計體系的格局，難以適應新的制造環境對成本核算的要求。

（一）成本會計系統與制造環境的不匹配性

目前，我國企業在成本核算和管理方面，仍然以傳統的制造成本法為主，實施作業成本法的企業并不多見。這一成本核算和管理狀況，勢必造成成本核算工作重復，并難以保證成本會計信息的決策相關性。由于傳統的產品制造成本信息存在扭曲，只能借助于管理會計系統對傳統制造成本進行二次加工，導致成本會計信息時效性差、信息轉換成本高，嚴重制約了成本決策的適時性。

（二）企業會計信息系統與作業成本法不匹配

自上世紀90年代以來，我國幾家主流軟件公司，如用友、金蝶等相繼開發出了適合我國企業應用的本土化ERP軟件，其技術水準已經達到了世界先進水平，完全可以作為企業作業成本法應用的平臺。但是，我國企業不少會計人員出于工作習慣考慮，對ERP常常采取抵制態度，導致物流信財務信息基本上失去了動態地、適時地反映企業資金運動的職能和功能，限制了作業成本法的推廣。

（三）成本會計系統與管理會計不匹配

傳統的按照人工工時分配間接費用的制造成本法，反映了上世紀80年代以前企業面臨的相對穩定的經濟環境下，企業經營決策對產品成本信息質量的較低的要求。制造成本法屬于傳統的財務會計范疇，它更多的是關注財務報告對成本信息的要求，因而其主要核算對象自然是產品而不是作業。在制造成本法下，產品成本與資源消耗之間的因果關系雖然比較明確，但其間的數量關系卻很不清晰，影響了對產品成本所要進行的定量分析。所以，在制造成本系統之外，還必須另行建立一套管理會計體系，從現有的制造成本會計系統提取成本管理信息，以便進行成本管理和成本分析。

三、以作業成本為基礎的成本會計體系的構建

（一）以作業成本法改造制造成本法

作業成本法并不是對傳統成本制的否定和替代，作業成本概念和成本動因概念的提出，只是對傳統制造成本法下被扭曲了的間接成本信息進行了矯正，其對傳統制造成本法下未被扭曲的“直接成本”（直接人工成本、直接材料成本等）信息仍然持肯定的態度。作業成本法的核心思想在于盡量根據成本動因，將作業消耗的資源耗費合理分配到產品之上，以保持成本信息的相關性。作業成本法變產品中心為作業中心，資源消耗與產品成本之間的關系演化成了產品與作業之間的關系，以及和作業與資源之間的關系，增強了成本信息的可理解性和真實性。

（二）實現作業成本法與管理會計的融合

與傳統的制造成本法相比，作業成本法與管理會計的融合度得以顯著提高。如前所述，作業成本法的成本核算對象除了產品成本之外，還包括作業成本，從嚴格意義上講，作業成本信息不屬于財務會計信息，而且作業中心也就是管理會計的責任中心。與此同時，作業成本法以動因作資源分配于作業、作業歸屬于產品成本的基本依據，其所提供的作業成本信息，對于作業和產品而言都是可控的，增強了管理會計的功能。

（三）以作業成本為基礎，法拓寬成本管理的視角

ABC拓寬了成本管理的視角，在ABC法下，成本對象還包括產品、作業、過程、成本中心和客戶等。多種成本對象的思想豐富了成本管理的內涵、拓寬了企業成本管理的視角，使得成本核算和成本管理從局限于企業內部轉向企業內外部。根據價值鏈管理理念，企業是為滿足顧客需求、提升顧客價值而建立的一系列作業的集合體，作業既消耗資源又創造價值。產品成本是制造和向顧客運送產品所需要的全部作業消耗的資源成本的總和。價值鏈管理要求成本控制不能簡單地降低產品成本，而是在一定成本消耗水平下的綜合效益最大化，即顧客價值最大化。作業成本法將成本控制和成本分析深入到企業作業層面，通過作業分析，幫助企業消除不增值作業，提高增值作業的效率，為企業以最低的成本消耗，謀取顧客最大價值，從而為實現企業價值最大化提供決策有用的成本信息。