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摘要:在網絡時代,互聯網絡的普及使會計環境、會計所依賴的技術手段均發生了改變,從而使傳統會計面臨新的挑戰,傳統會計需要在會計目標、會計假定、會計業務流程、會計內部控制制度等幾方面進行變革。20世紀90年代以來,隨著計算機、通信等技術的日益發展和融合,以及互聯網的普及應用和發展,信息處理和傳遞突破了時間和地域的局限。

這種“即時聯系”正在使整個世界發生著翻天覆地的變化,它不僅改變了人們的思維和生活方式、企業的經營和管理模式,而且影響著整個社會經濟的發展。與此同時,作為經濟發展反光鏡的會計將隨之發生重大變化,會計目標、會計假定、會計原則、會計業務流程、內部控制制度等都在朝著適應新型網絡經濟的方向變革和發展。

一、會計目標變革的思考會計目標是構建會計理論體系的邏輯起點,主要說明為什么提供會計信息,向誰提供會計信息,提供哪些會計信息等問題。會計是一定環境下的會計,受到社會經濟環境、物質技術環境等方面的影響。會計目標的選擇不能脫離現實條件,否則,就會成為毫無希望的夢想。所以,會計目標是不斷發展變化的,美國會計界在20世紀70~80年代形成了關于會計目標的兩個具有代表性的流派。一是受托責任觀,認為反映經營者的受托經濟責任,是會計的基本目標;二是決策有用觀,認為向投資人等信息使用者提供有助于決策的會計信息,是會計的主要目標。受托責任觀所認定的兩權分離使所有者和經營者都十分明確,沒有模糊缺位的現象。如果受托者不能完成既定的目標,所有者可以更換并尋找新的經營管理者。

然而,由于資本市場介入程度的增強,使得委托方變得模糊,不僅包括目前的還包括潛在的信息使用者。管理當局的經營績效如果不能令人滿意,所有者一般不直接更換管理者,而是通過資本市場賣出這部分產權,購入投資者認為有效的產權。特別是股份制已成為現代企業主要組織形式,在世界范圍內被廣泛采納,使社會資源的所有權與經營權的普遍分離成為市場經濟的主要特征之一。人類在進入20世紀90年代后,計算機技術得到快速發展,計算機的處理速度、儲存能力等實現了飛躍,以及隨著計算機相關技術的發展,如通訊技術,特別是遠程通訊技術、互聯網絡技術等,使代表資源所有權的證券在非常廣泛的范圍內進行交易成為可能,大量潛在的交易買方的存在,使潛在的投資者、潛在的債權人等成為會計信息的使用者,要求企業提供對他們具有決策有用性的信息成為必然。

二、會計假定和會計原則變革的思考一般而言,會計理論和實踐是建立在一系列的假定基礎之上的。會計假定是會計理論和實務的基礎和出發點,傳統財務會計理論和實踐便是建立在會計主體、持續經營、會計分期、貨幣計量這四項假定基礎之上的,而網絡公司的出現對會計假定產生了沖擊。

1•對會計主體假定變革的思考。會計主體又稱為會計實體,它是指會計為之服務的特定組織。這個組織是有形的實體概念,而網絡公司是存在于計算機網絡之中的臨時結盟體,它不同于傳統意義上的企業組織。“實體”概念對網絡公司而言顯然失去意義,然而,存在是客觀的,無論以何種方式存在,終將被人們認識。那么,面對這一“虛”的主體,我們如何從會計角度加以理解呢?事實上,可以將會計主體看作是一個相對的概念,這樣就能將類似面紗的諸多不確定因素挑開,清楚地看到網絡公司“虛”的會計主體———計算機網絡上各獨立法人企業組成的臨時聯盟體。我們的會計就是為這樣一個相對穩定的組織服務的。雖然用虛擬會計主體假定替代了傳統會計實體假定,但是這一假定的功能仍然是使各經濟單位明確其處理各種經濟活動的范圍和所持的基本立場,從而正確地進行會計資料的日常記錄、匯總、結算與報告。

2•對持續經營假定和會計分期假定變革的思考。網絡公司是臨時性組織,顯然,持續經營假定和會計分期假定已不適應網絡公司會計,有必要以“項目清算”會計假定取而代之。項目清算會計假定是指在網絡化經濟環境中會計主體為實現某個或某組合作項目,通過INTERNET手段,將大量的網絡資源(技術、資金、人力資本等)迅速組織起來,并按照客戶的具體要求進行產品設計、開發、創新、生產、制造、銷售、服務和最終消費。當合作的某個或某組項目本論文由整理提供一旦完成,會計主體就需要對項目收益進行清算。不存在權責發生、歷史成本和跨期攤提等會計原則和方法。這種融數字環境和物理環境為一體的商務環境是由交互式數字而不是由生產要素驅動的,即端到端的電子商務模式。網絡資源在網絡媒介中實現著快速的流動和整合。需要特別指出的是,這里的“清算”概念,與“實”的物理空間條件下的破產清算不是同一的概念。因為,當一個合作項目完成并進行清算之后,“網絡公司”又重新尋找新的投資合作項目。另外,對于貨幣計量假定,網絡公司對該項假定基本上沒有大的影響,而幣值穩定的假定反而更符合實際,因為網絡公司在極短的經營期內幣值發生劇烈變動的可能性很小,基本上可以不考慮。但是值得關注的是網絡公司的出現對貨幣計量的要求提高了,將傳統意義上的貨幣計量發展成為電子貨幣計量,使貨幣出現無紙化趨勢。

三、會計業務流程變革的思考會計目標是會計業務流程的設計導向,會計業務流程的一切內容都必須圍繞會計目標協調而發揮作用。基于受托責任的會計目標,主要是為了向企業的所有者報告按原始成本計價的資產狀況和使用效率,現有會計業務流程基本可以滿足要求。然而在決策有用性的會計目標下,潛在投資者的引入和證券交易市場的廣泛存在,使所有者通過改變投資方向而不是更換經營者的方式參與投資,證券市場可謂瞬息萬變,加上企業融資方式的擴展等原因,使企業的外部信息使用者的規模急劇上升。大規模的會計信息使用者投資策略呈現多樣化和個性化的趨勢,他們對信息的需求也呈現多樣化,對會計信息的及時性也提出了更高的要求。另外,在現有的會計業務流程中,沒有充分考慮投資決策對會計信息的需求,只是較多地考慮了可靠性,而相關性明顯不足。

為了在滿足可靠性的基礎上,滿足投資者的多元性信息的需求,提高會計信息的相關性和及時性,迫切需要對目前的會計業務流程進行重組。在現有的會計業務流程中,數據被加工成與財務報告項目相一致的綜合性、通用性的主要信息,以滿足外部信息使用者的共同需要。然而,實際上信息使用者在使用信息時有自己的偏好,加總的方法也許并無共識可言(有時主要信息與次要信息往往是不能劃分的,主次之間可能會相互轉化,特別是決策時可能專用信息比通用信息更重要),而且任何加總一般都會導致信息的丟失。并且隨著計算機的計算速度迅速提高和計算成本的大幅降低,使得源數據進行加工的成本遠遠小于找回由于累計數據而丟失信息的成本。所以應將

源數據進行呈報,我們所稱的源數據并不是指沒有經過任何加工的原始數據,而是在原始數據的基礎上,經過了類似于現有會計流程中的統一會計科目的標準編碼等簡單加工。經過標準編碼的源數據信息,可以滿足于企業內部和企業外部所有的信息使用者使用,使數據真正做到同出一源,實現共享。

這種源數據信息應集中在Internet網上的一個數據庫中,我們稱之為源數據信息庫。如美國的證券交易委員會(SEC)于1983年開始建立一個全國性的上市公司會計數據庫(ElectronicDataGatheringAnalysisandRetrieval,簡稱EDGAR)。經過九年的試運行,于1992年正式進入運行階段。EDGAR是與Internet相連接的一個系統,每個能夠進入Internet的人均能搜集、分析和提取EDGAR中的信息。在有了全國性的網上會計信息數據庫后,可與之相連設立一個加工模型庫,在模型庫中主要設立重分類匯總模型、財務報告模型、預測模型、決策模型、財務分析模型等,采用事件驅動的原理,將模型庫與源數據信息庫相連接。對于特殊的信息使用者,可以根據自己的需要,自己設計一些模型滿足自身的需要,如在企業內部設立的成本核算模型(因為成本信息為企業的商業秘密)等。

在平時對源數據信息不進行進一步的順序性加工處理,當決策者需要某項專用信息時,只要驅動相關專用信息代碼進行處理。由于計算機的高速度,隨時可以滿足要求。在這種事件驅動的方式下,可以把信息使用者所需要的信息按使用動機不同劃分為若干種事件,為每一種事件設計相應的“過程程序”模型,當決策者需要某種信息時,根據不同事件驅動相應“過程”處理程序,從而得到相應的信息。新晨

四、會計內部控制制度變革的思考基于網絡的會計信息系統使會計信息在企業公共信息平臺上成為開放的信息系統,不同職能部門、不同職別的內部使用者將根據授權調閱會計信息,外部使用者也可能被授權進入系統內部直接調閱會計信息。傳統的內部控制制度在新的條件下已失效,如何建立嚴密的內部控制體系,將是網絡時代新的會計信息處理系統面臨的最為艱難事情。內部控制是企業最重要的財務制度。根據美國注冊會計師協會審計準則公告第78號(SASNo•78)的定義,內部控制通常由五個要素組成:控制環境、風險評估,信息與溝通、監管和控制活動。企業控制環境的好壞是企業能否實現有效控制的首要因素。會計如何實現網絡環境下的內部控制呢?

1•交易授權。交易授權的目標就是確保信息系統處理的所有重大交易都是真實有效的,而且符合管理當局的目標。在工業社會的企業組織管理架構下,交易授權通常可分為三類:一是借助于經辦人員來實現;二是通過程序(不是計算機程序)控制來實現,如利用最低存貨水平對購貨的控制;三是通過對非正常交易的個案控制來實現。由于網絡環境對信息處理的高度集成性,因此,幾乎所有交易授權都可包容到不同的計算機軟件模塊中,從而減少人工的介入。例如采購系統模塊可以確定應當在什么時間、向哪個供應商定貨,以及定多少等,這些交易都可以在完全沒有人工介入的情形下通過計算機程序自動完成。

2•職責分離。所謂職責分離,簡單地講就是管權的不管事,管賬的不管錢,管物的不管賬。由于一個有效的內部控制系統需要由不同的人來履行不相容的職務,所以,其崗位設置通常具有某些特定的含義。網絡環境中的職責分離與手工環境是有所不同的。正如我們所述,由于信息技術的發展,使得企業經營管理活動發生了革命性的變化,它不僅使企業生產經營聯合化、自動化、網絡化,同時也使企業的日常管理信息化。在新舊世紀交替之際,我國企業應抓住機遇,努力改善企業通訊基礎設施,推廣應用先進的網絡生產方式,使更多的企業與網絡公司在謀求網絡合作形式的升級,在國際合作方面跟上時代的步伐。與此相適應,財務會計理論與實務的研究也必須跟上時代的步伐,研究出現的新現象、新問題,這也必然帶來我國財務會計理論和實務的又一輪較大發展和提高。

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