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［摘要］注冊(cè)會(huì)計(jì)師在當(dāng)今社會(huì)發(fā)揮著愈來(lái)愈重要的作用，而其法律責(zé)任產(chǎn)生的效應(yīng)也越來(lái)越強(qiáng)烈，這不僅影響其自身聲譽(yù)及行業(yè)發(fā)展問(wèn)題，還輻射到整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。因此，如何正確對(duì)待及解決這一問(wèn)題就顯得及其重要，文章從注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任概述及其法律責(zé)任發(fā)展的相關(guān)研究上，簡(jiǎn)述目前會(huì)計(jì)注冊(cè)師法律責(zé)任產(chǎn)生的原因，并基于以上現(xiàn)狀提出相關(guān)建議及解決措施。

［關(guān)鍵詞］注冊(cè)會(huì)計(jì)師;法律責(zé)任;審計(jì)行業(yè)

1注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任概述

1.1審計(jì)責(zé)任

審計(jì)責(zé)任是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)所做出的評(píng)價(jià)和對(duì)審計(jì)報(bào)告所承擔(dān)的責(zé)任，是作為一個(gè)行業(yè)領(lǐng)軍人物辦理審計(jì)業(yè)務(wù)、做出審計(jì)報(bào)告時(shí)應(yīng)該承擔(dān)的責(zé)任，審計(jì)責(zé)任涵蓋了其審計(jì)的法律責(zé)任和職業(yè)責(zé)任兩部分。

1.2會(huì)計(jì)責(zé)任

會(huì)計(jì)責(zé)任指的是基于公司完善的內(nèi)部控制制度，企業(yè)自己編制真實(shí)、合法、完整的財(cái)務(wù)報(bào)表，包括按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定要求做出的各種披露和注釋?zhuān)⑶夷芴峁┯嘘P(guān)的總賬、明細(xì)賬和其他會(huì)計(jì)記錄，由公司管理層對(duì)其編制和提供的財(cái)務(wù)報(bào)表承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任。

1.3審計(jì)責(zé)任

與會(huì)計(jì)責(zé)任的關(guān)系顯而易見(jiàn)，審計(jì)責(zé)任與會(huì)計(jì)責(zé)任之間既有明顯的區(qū)別，又有共同的基礎(chǔ)。區(qū)別在于:會(huì)計(jì)責(zé)任是對(duì)由本單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)編制的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息是否真實(shí)、合法、完整負(fù)責(zé)，而審計(jì)責(zé)任是對(duì)會(huì)計(jì)的再確認(rèn)，是對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的一種間接監(jiān)督，或者是對(duì)會(huì)計(jì)責(zé)任的一種責(zé)任。聯(lián)系在于:工作目標(biāo)是一致的，都要以國(guó)家有關(guān)法律為依據(jù)，向有關(guān)利益方面提供真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)信息;客觀基礎(chǔ)是相同的，它們反映和監(jiān)督的對(duì)象都是同一個(gè)會(huì)計(jì)主體。

2我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的發(fā)展

自1981年我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)恢復(fù)以來(lái)，其法律責(zé)任問(wèn)題日益突出，也逐漸引起了廣泛關(guān)注與討論。我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任研究發(fā)展可分為如下幾個(gè)階段。

2.1醞釀階段(1981—1991年)

1981年上海會(huì)計(jì)師事務(wù)所的成立標(biāo)志著我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的恢復(fù)和建立，自此我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)進(jìn)入了醞釀階段。然而在1981—1991年這十年中審計(jì)界對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任的研究還沒(méi)起步，該行業(yè)的自我約束、自我完善制度還不完善。

2.2萌芽階段(1992—1995年)

我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制自1992年鄧小平南巡講話后開(kāi)始建立，隨著改革開(kāi)放的提出，我國(guó)經(jīng)濟(jì)水平得到了快速的提升，對(duì)外開(kāi)放的過(guò)程中也出現(xiàn)了一系列問(wèn)題，這也增強(qiáng)了相關(guān)人群的風(fēng)險(xiǎn)及規(guī)范章程意識(shí)。在此后三年中，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)主管部門(mén)對(duì)深圳原野公司案件等當(dāng)時(shí)影響全社會(huì)的三大審計(jì)案件做出了嚴(yán)肅處理。在此期間，《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》《公司法》《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》等相關(guān)法律相繼被國(guó)務(wù)院提出并頒布。這一行為標(biāo)志我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任研究進(jìn)入萌芽階段。

2.3發(fā)展階段(1996—2000年)

《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》于1996年元月一日頒發(fā)，其在法律的意義上確定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，規(guī)范了其行為準(zhǔn)則，真正意義上做到了有法可依。同年四月最高人民法院對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具虛假審計(jì)報(bào)告的法律責(zé)任做出司法解釋?zhuān)@推動(dòng)了我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的高速發(fā)展。

2.4成熟階段(2001年至今)

這一階段國(guó)內(nèi)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的研究已慢慢成熟，隨著社會(huì)的不斷進(jìn)步，相關(guān)的問(wèn)題也被不斷地提出與解決，周志誠(chéng)(2001)闡述了相關(guān)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任;李若山、周勤業(yè)(2002)分析了注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任理論與實(shí)務(wù)。并且在民法《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》和《證券法》中對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其行業(yè)做了一定的規(guī)范，與此同時(shí)，在《刑法》中也有體現(xiàn)，且法律不斷地在被修改，其法律責(zé)任的研究也在不斷地被完善。

3注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任產(chǎn)生的原因

3.1行業(yè)內(nèi)惡性競(jìng)爭(zhēng)

目前，我國(guó)審計(jì)行業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈，有些會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了自身的經(jīng)濟(jì)效益，采用低收費(fèi)、拉關(guān)系、給回扣等不正常手段，甚至通過(guò)縮短審計(jì)的時(shí)間以及省去一些必要的程序來(lái)達(dá)到降低審計(jì)成本的目的，這樣的行為必然導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行業(yè)務(wù)時(shí)不可能達(dá)到應(yīng)有的質(zhì)量保證。

3.2會(huì)計(jì)師專(zhuān)業(yè)能力欠缺

注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身素質(zhì)是導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律訴訟的內(nèi)在根源。目前我國(guó)會(huì)計(jì)師體系正處于與國(guó)際接軌的階段，新準(zhǔn)則、新法規(guī)、新規(guī)范不斷頒布，加之隨著企業(yè)業(yè)務(wù)的拓展和復(fù)雜化，僅僅通過(guò)CPA考試取得職業(yè)資格已經(jīng)不能滿(mǎn)足這個(gè)市場(chǎng)的需求。目前，還是有相當(dāng)一部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)認(rèn)識(shí)不足，對(duì)新知識(shí)、新法律法規(guī)了解不充分，自身專(zhuān)業(yè)勝任能力欠缺，導(dǎo)致法律訴訟風(fēng)險(xiǎn)。

3.3道德欠缺、法律意識(shí)淡漠

當(dāng)前中國(guó)社會(huì)公眾普遍反映就是道德缺失，尤其是專(zhuān)業(yè)領(lǐng)域的職業(yè)道德。在注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)，職業(yè)道德普遍偏低，一味追求經(jīng)濟(jì)利益。就目前的執(zhí)業(yè)門(mén)檻，雖然CPA考試是越來(lái)越難，但仍不能保證進(jìn)入注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的每個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師都有較高的道德素質(zhì)。部分道德素質(zhì)低的人進(jìn)入這個(gè)行業(yè)，片面追求經(jīng)濟(jì)利益，對(duì)法律法規(guī)視而不見(jiàn)，弄虛作假，謀取利益。另外一些注冊(cè)會(huì)計(jì)師由于自我保護(hù)意識(shí)不強(qiáng)，缺乏謹(jǐn)慎和認(rèn)真，不遵循必要的工作流程和質(zhì)量要求，態(tài)度馬虎，隨便簽字蓋章，甚至不做工作底稿，勢(shì)必會(huì)增加執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。

4注冊(cè)會(huì)計(jì)師避免法律責(zé)任的措施

基于上文分析，文章提出一定的措施如下所述。

4.1嚴(yán)格遵守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則規(guī)范

和行業(yè)職業(yè)道德要求標(biāo)準(zhǔn)做為行業(yè)的領(lǐng)軍人物，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)恪守會(huì)計(jì)職業(yè)道德，努力抵制行業(yè)間短期經(jīng)濟(jì)利益的誘惑，堅(jiān)持獨(dú)立、客觀、公正的原則，自覺(jué)提升自身專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)。嚴(yán)格遵循會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)，并有效地控制風(fēng)險(xiǎn)是至關(guān)重要的。

4.2詳盡地編制和保存工作底稿

原告律師主要目的就是找出工作底稿中的相關(guān)條款不完善或?qū)嵭胁粐?yán)謹(jǐn)之處，用以證明注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有實(shí)施必要的審計(jì)程序、布局的選擇不合理、專(zhuān)業(yè)判定不準(zhǔn)確等因素。因此工作底稿對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師有著極其重要的作用，這不僅是其形成審計(jì)結(jié)論、發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)依據(jù)，更是訴訟時(shí)最具說(shuō)服力的物證。

4.3謹(jǐn)慎選擇被審計(jì)單位

作為一個(gè)能夠高效健康運(yùn)行的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，在選擇被審計(jì)單位的時(shí)候，一定要考慮其是否合法合規(guī)并且運(yùn)行良好，多加關(guān)注一些出現(xiàn)財(cái)務(wù)問(wèn)題的單位，考慮到對(duì)其做出的相關(guān)審計(jì)是否會(huì)影響事務(wù)所本身的利益，并且要注意高風(fēng)險(xiǎn)的被審計(jì)單位，以防在完成相關(guān)審計(jì)工作后該單位出現(xiàn)較大的資金缺口和運(yùn)營(yíng)困境。

4.4健全會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制制度

所有會(huì)計(jì)師事務(wù)所都應(yīng)該建立并實(shí)行一套嚴(yán)密、完整、科學(xué)的內(nèi)部質(zhì)量管理控制制度，實(shí)行分層監(jiān)管控制，并把這套制度推行到各個(gè)部門(mén)及個(gè)體，并保證有效實(shí)施，從而有效控制會(huì)計(jì)師事務(wù)所的操縱風(fēng)險(xiǎn)。通過(guò)建立事務(wù)所內(nèi)部相關(guān)的評(píng)價(jià)體系，來(lái)衡量注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德和專(zhuān)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的執(zhí)行情況。

4.5與委托人簽訂清晰準(zhǔn)確的審計(jì)業(yè)務(wù)約定書(shū)

會(huì)計(jì)師事務(wù)所在承辦業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)明確規(guī)定委托目的、審計(jì)范圍等要素，雙方應(yīng)按照業(yè)務(wù)約定書(shū)準(zhǔn)則明確劃出的界限，盡可能地降低其法律責(zé)任。

4.6加大行業(yè)宣傳力度，降低公眾期望度

通過(guò)向公眾宣傳注冊(cè)會(huì)計(jì)師相關(guān)法律法規(guī)的活動(dòng)，使得審計(jì)活動(dòng)自身固有的客觀局限以及審計(jì)的相關(guān)職責(zé)被公眾所認(rèn)知，使其明白任何行業(yè)都具有其客觀的局限性，這是一個(gè)無(wú)法避免的事實(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)意見(jiàn)在很多情況下只是一種合理的推斷而不是絕對(duì)的確保;努力讓大眾了解本行業(yè)的運(yùn)行規(guī)則及意見(jiàn)說(shuō)明。

4.7聘請(qǐng)熟悉注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的律師

在條件允許的情況下，那些熟知并掌握注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任、有豐厚經(jīng)驗(yàn)的律師應(yīng)當(dāng)被聘為會(huì)計(jì)事務(wù)所的常年法律顧問(wèn)，以幫助其消除一些重大法律風(fēng)險(xiǎn)隱患，及時(shí)幫助會(huì)計(jì)師事務(wù)所處理一些法律方面的突發(fā)問(wèn)題，防止產(chǎn)生重大的法律糾紛問(wèn)題，降低事務(wù)所的法律風(fēng)險(xiǎn)及社會(huì)的負(fù)效應(yīng)。

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作者：張攀 單位：中國(guó)人民銀行