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第一篇：采掘業上市公司會計信息相關性

一、文獻綜述

（一）油氣儲量信息相關研究現狀

按照行業的劃分情況，采掘業企業大致可以分為石油天然氣開采、煤炭開采和有色金屬開采三大類別。由于在地質構造、賦存形態、共生物和開采工藝存在的巨大差異（李恩柱，2008），礦產儲量通常被分為油氣儲量和非油氣儲量。對于油氣儲量，現有的政策規定較多，研究成果也比較豐富。作為存在形態較為簡單、構成相對單一、開采工藝相對簡單的資源儲量，國內外會計理論和實務界在很早就進行了關注，并取得了較為豐富的成果。美國石油公司采用成果法和完全成本法對在獲得油氣資產過程中形成的相關費用資本化，然而這兩種方法都沒有對油氣儲量本身進行資本化，因而其信息披露的有效性受到了質疑（萬壽義、王金梁，2009）。美國財務會計準則委員會（FASB）注意到了這個問題，并在1978年頒布了（FAS19）《石油天然氣生產公司的財務會計和報告》，這份報告認為應該對石油和天然氣的探明儲量進行特定的審計揭示。1979年，FASB頒布了FAS25,允許企業在未經審計的財務附注中列示探明儲量。1982年，該委員會了美國財務會計準則文件第69號，首次明確規定了油氣生產企業應該披露的信息。2008年，美國證券交易委員會（SEC）了《油氣報告現代化》的條例（郝洪，2009），新條例重新定義了油氣生產活動，將通過非傳統手段生產得到的油氣產品的生產活動納入到油氣生產活動，從而也增加了非傳統資源的儲量作為油氣儲量進行披露的種類。條例同時也要求對探明油氣儲量的測定、價值的計量，未開發儲量的開發狀況，儲量的地理位置信息等信息狀況進行披露。Bradyeta（l2011）在其著作油氣會計中介紹了成果法、成本法、儲量認可法的選擇和評價。我國油氣會計起步較晚，在2006年財政部頒布新的會計準則實施之前，油氣企業并不對油氣資產進行確認、計量和披露。僅有中石油、中石化等在海外上市的石油公司遵循美國的財務報告準則對油氣儲量進行披露。《企業會計準則第27號———石油天然氣開采》規定了我國油氣生產企業應該分別將國內和國外擁有的油氣儲量的年初和年末數據進行披露，而沒有對儲量的價值進行相應的規定。可以說，我國在制定油氣會計準則時參考了國際上較為先進的經驗，但是依然存在著差距。劉超英等（2009）對比了我國和美國油氣儲量披露的要求，認為我國應當統籌儲量評估的標準，增加儲量價值的披露，與美國類似，也應該增加非傳統意義上的油氣儲量信息的披露，從而真實而及時地反映油氣生產企業的儲量信息狀況。

（二）非油氣資源儲量信息相關研究現狀

相對于油氣資產，非油氣儲量由于國際和國內的政策和指引還不全面，因此研究成果也較少。Seidler和Carmishae（l1981）對非油氣資產會計的確認、計量和披露進行了研究；2004年，國際會計準則理事會（IASB）頒布了《國際財務報告準則第6號———礦產資源的勘探與評價》（IFRS6）,對在采掘業在勘探開發階段的資產會計確認、計量和信息披露進行了相關規定，但是對于勘探和評價階段之外的會計事項，準則并不涉及。因此沒有全面反映采掘業行業的會計研究成果（李恩柱，2008）。相對于油氣資產儲量而言，我國目前還沒有針對非油氣資產儲量的會計計量和披露的相關準則問世。為了規范在處理非油氣資產儲量的會計核算問題，國家財政部于1999年了關于《企業和地質勘查單位探礦權采礦權會計處理規定》的文件，文件中要求企業將自己取得的探礦權和采礦權按照歷史成本進行計量，按照無形資產進行核算，并規定在取得的權限內對兩者進行分期平均攤銷。企業因為勘探而獲得的地質成果使用成果法進行資產確認，對于不能形成資產的地質成果則一次性計入當期損益中。企業應當在資產負債表中的其他長期投資項目下設立勘探開發成本和地質成果科目，將在地質成果勘探中所形成地質成果的實際成本和發生的各項支出（榮樹新等，2011）。王昌銳（2007）討論了礦產資源的會計確認條件并總結了三種計量基礎加方法：即歷史成本基礎會計計量（成果法和完全成本法）、價值基礎會計計量（儲量認可發），以及“歷史成本+儲量數量”計量三種方式。李恩柱（2008）對非油氣礦產資源會計研究的必要性、特殊性及主要構成進行了研究，并在財務報告、非油氣資產報告、和會計原則三方面提出了改進的意見。榮樹新等（2011）研究了煤炭和有色金屬的上市公司的非油氣資產會計計量與信息披露，研究發現探礦權和采礦權均在無形資產下進行核算，而礦產資源資產開發的支出和費用等又涉及無形資產、長期待攤費用、在建工程等科目中。

（三）勘探開發投資與儲量信息的信息相關性現狀

1978年，美國證券交易委員會（SEC）了會計公告文件第253號（ASR253）：儲量認可會計（ReserveRecognitionAccounting，RRA）。在ASR253號文件中，證券交易委員會解釋道：“開發一種基于可信的油氣儲量的會計方法將顯著提高信息的有用性。”SEC要求油氣企業披露RRA數據，作為財報的補充說明。多位學者對RRA披露法進行了研究。Bell（1983）檢驗了資本市場對于最初樣本公司披露RRA數據時的反應。Dharan（1984）也檢驗了RRA數據的披露是否包含了在財報其他信息中不曾披露的信息。Joseph.M的研究認為，RRA數據的信息披露并不能夠測量所選上市公司的市值和市值的變化，部分原因是由于RRA數據的測量誤差，導致這些誤差的原因可能是儲量的市場價值的高估。Harris和Olhson（1990）研究了企業的油氣資產的賬面價值的價值相關性，他們的研究結果表明油氣資產的賬面價值是高度相關的，RRA信息披露是合適的和有價值的。國外的研究成果中，有支持和否定儲量信息披露對價格有影響的例子。國內對于儲量信息的披露與價值的相關性研究較少，大部分集中在如何對采掘業企業的信息披露進行討論。黃國良、羅旭東（2010）認為，我國煤炭企業的信息披露主要是披露的信息量不夠充分，信息的決策有用性不夠，這種決策有用性不夠是由于企業為降低信息生產的成本，盡可能少地進行信息披露而形成披露的范圍和深度不夠造成的，同時他們認為在儲量價值信息不可信的前提下，應該披露儲量的數量信息。劉超英、郭娜、閆相賓（2009）分析了我國石油儲量評估和美國石油儲量評估的異同，并建議對非常規油氣儲量按照地域進行數量和價值的披露。

二、研究設計

（一）研究假設

本文認為，勘探開發投資信息對于上市公司的投資者很重要，適度地披露勘探開發投資信息，能夠反映企業未來一部分的現金流信息，這部分信息是能夠影響企業的股票價格的。根據前述分析，選擇新增在建工程和無形資產作為采掘業上市公司的勘探開發投資變量。據此，對于勘探開發投資的信息相關性提出如下假設：

假設1：采掘業上市公司的勘探開發投資額與股票價格正相關Lilly.M（1983），Campbell.A（1984）等經過研究認為當分別考察石油和天然氣的儲量的數量，而不是轉換為桶油當量（BOE）時，儲量數量披露是具有價值相關的。而總探明儲量中探明開發的部分傳遞量相關的價值相關性的信息，而未探明開發部分是不具有這樣的傳遞信息的能力的。由于我國采掘業上市公司并沒有全部地去強制地要求披露儲量信息，因此將披露的儲量信息設為啞變量。本文提出假設：

假設2：采掘業上市公司的儲量數量披露與股票價格具有相關性由于本文研究的是上市公司的投資信息和儲量信息的價值相關性，在剩余價值模型中，不能缺少企業的現金流和賬面資產對于企業的影響。因此對于幾個重要解釋變量，也提出如下假設：

假設3：采掘業上市公司的凈資產與股票價格具有相關性

假設4：采掘業上市公司的每股收益與股票價格具有相關性

假設5：采掘業上市公司的剩余收益與股票價格具有相關性當上市公司披露了這些信息時，投資者會根據這些指標所傳遞出來的不同信息來作為投資的依據，從而對上市公司的股票價格采取不同的定價措施。因此，本文提出以下三個假設：

假設6：采掘業上市公司儲量數量披露具有增量價值相關性

假設7：采掘業上市公司的勘探開發投資數量具有增量價值相關性

假設8：采掘業上市公司的剩余收益、凈資產和每股收益有增量價值相關性參考上市公司社會責任的研究范式，對各類的儲量信息一起進行打分處理，即把每一種儲量信息的披露與否當做一個分值，如果得分，則記1分，如果不得分，則記0分。對每一個公司而言，加總這些信息得分，再除以信息種類的數量，即得到該公司在儲量信息披露上的綜合得分，使用這個綜合得分作為解釋變量，可以看出這些額外披露的信息對于價格的影響。因此提出如下假設：

假設9：采掘業上市公司綜合儲量信息的披露與股票價格有相關性因為儲量信息的披露和剩余收益、凈資產的相互影響可能導致剩余收益模型的估計偏誤，而且他們的相互影響也是一個非常重要的解釋變量，為了研究這相互影響對于上市公司股票價格是否有信息相關性，加入儲量的數量信息與剩余收益、凈資產和每股收益的交叉項（即用反映儲量信息是否披露的啞變量分別相乘代表剩余收益、凈資產和每股收益的變量），即有如下假設：

假設10：采掘業上市公司的儲量數量信息和剩余收益、每股收益、凈資產的交叉影響均有相關性最后必須將公司的規模考慮進入模型，因為公司的規模會影響投資的回報率，因此有如下假設：

假設11：采掘業上市公司的規模對股票價格有相關性影響

（二）樣本選取和數據來源

本文采用2010年至2012年三年的證監會分類標準中的采掘業上市公司數據，剔除數據不完整的上市公司，共選擇了42家采掘業上市公司的儲量信息作為樣本。收集了上市公司披露的儲量信息相關的表內信息（由于表內信息并不直接反映儲量的數量或價值，因此將這項視為勘探開發投資信息），儲量的數量、價值、地理位置、權益和會計政策信息。

（三）模型建立和變量選取

在研究會計信息價值相關性的文獻中，有兩種模型經常用到，即收益模型和價格模型。由于在價格模型中，直接反映了能夠影響上市公司股票價格的影響因素，并且不需要考慮因為解釋變量和被解釋變量之間變動而形成的變動單位影響問題（而收益模型中解釋變量的變動的百分比才能夠解釋被解釋變量的變動情況），因此更為直接，所以本文采用的是價格模型來研究上市公司儲量信息的信息相關性問題。本文所使用的模型即Ohlson（1995）剩余收益估值模型，該模型的價值形式如下：Pt=yt+∞τΣRf-τEt［x軇at+τ］。其中Pt表示t時期公司的權益市場價值，yt表示t時期的凈賬面價值，Rf表示無風險利率加1，Et[.]表示基于t時期信息的期望值，而剩余收益為xat=xt-（Rf-1）yt-1。由該式，可以得到：Pt=yt+α1xat+α2vt這是剩余收益模型的價值表達式，表示公司價值等于股東權益價值加上相關調整項目，調整項目包括：由剩余收益計量的當前獲利能力；其他信息所修正的未來獲利能力的預測值。接下來要介紹使用該模型所該計算的變量。

（1）市場收益率。計算剩余收益的期望價值需要知道資本所造成的成本大小。使用事后的報酬率來估計資本成本是一個較為常用的方法，其基于的模型是經典的CAPM模型：E（Ri）Rf+βi［E（Rm）-Rf］。其中Rm是市場組合利率，βi衡量的是股票的系統性風險。由于本文選擇的是滬深兩市的上市公司的數據，由于滬深300指數很好地模擬了兩市收益率的變動情況，因此選擇按照滬深300指數計算的收益率作為市場收益率。

（2）β的估計。本文數據選擇的年報數據是從2010會計年度至2012年會計年度，將42家上市公司的數據按照時間分為三組，第一組截至2011年6月30日，第二組截至2012年6月29日，第三組截至2013年6月30日。三組分別以周為單位計算β系數。計算所依據的公式為：Ri，t=αi+βiRmt+εi，t。其中Rm是以滬深300指數計算的市場收益率，Ri，t為所選上市公司股票的收益率。

（3）剩余收益估計。依據上述公式計算出的β系數可以被用作衡量上市公司的資本成本。有了β系數，就可以估計剩余收益了。定義RL為采掘業上市公司的剩余收益，使用如下公式來計算該收益：RLt=［NIt-NAt-1×（β-1）］/TSHAREt其中，NIt表示t期期末的凈利潤，NAt-1表示的是t-1期期末的賬面凈資產。TSHAREt表示t期期末的股份份額。各個變量的名稱、表示符號和變量定義。

三、實證檢驗分析

（一）模型一回歸分析

本文對假設進行了實證檢驗。加入剩余收益、每股收益和每股凈資產、儲量數量及勘探開發投資信息的檢驗結果。通過對比模型的可決系數，可以看出，加入剩余收益確實使得模型的解釋能力得到提升。從模型中剩余收益的參數估計系數可以看到，參數均滿足在5%的顯著性水平下顯著。這說明剩余收益對于股價的影響大約是每增長一單位的剩余收益，股價就增長大約0.06至0.07元。而勘探開發投資和儲量的數量信息的披露參數估計結果顯示，參數并沒有因為增加了剩余收益變量而變得不顯著，也就是說，當加入重要的解釋變量———剩余收益時，勘探開發投資額與儲量數量信息的披露啞變量是顯著異于零并且對股價有正向影響的。這與本文的假設非常吻合。而且當剔除儲量數量信息披露啞變量時，模型的截距項參數從不顯著變成了顯著，這說明有重要的解釋變量被從模型中刪掉了，而這個重要的解釋變量正是儲量數量信息的披露啞變量。從模型的顯示結果看，儲量信息和勘探開發投資信息也是有價值增量相關性的。將其他假設中的指標變量也考慮進來，在未匯報的模型估計結果中著重強調了交叉項進入模型對于股票價格的影響。加入剩余收益交叉項DUMMYRL對于模型的解釋能力又有了顯著地提升。而DUMMYEPS和DUMMYNAPS是沒有解釋能力的。因此認為儲量數量信息的啞變量和剩余收益變量的交叉變量對于股票價格是有相關性的。同時，進入模型的該交叉變量是有較大的增量價值相關性的，增量價值相關性達到0.1644（=0.5295-0.3651）。可以看出該交叉變量是非常重要的。而以往的模型在考慮啞變量時并沒有考慮進這一點。還對規模變量進行了檢驗，發現上市公司的規模對于企業的股票價格沒有顯著的影響。

（二）模型二回歸分析

考察上市公司儲量的綜合信息對于企業股價的影響。模型二重點考察了儲量信息綜合變量對于股票價格的影響。從加入股票價格綜合信息的情況來看，這個變量的系數并不顯著。盡管增加該解釋變量同時增加了整體模型的解釋能力，模型中報告了使用儲量綜合信息替代儲量數量信息所得到的結果，結果顯示儲量綜合信息仍然不能夠替代儲量數量信息，該參數估計值是不顯著的。這個原因也是明顯的，因為除了儲量數量的綜合信息之外，剩下信息并非大部分企業都進行了披露，有些類別信息的披露甚至只有“三桶油”才進行了披露。這種信息披露對于投資者的投資決策和定價是沒有特別意義的。并且，儲量綜合信息的值是負的，這在一定程度上難以為現實和投資實踐所解釋。

四、結論與建議

本文研究得出以下結論：

（1）每股凈資產具有價值相關性，而每股收益的價值相關性較弱。儲量的數量信息披露和勘探開發投資額的價值相關性較強，且二者均表現為對股票價格的正向影響。

（2）儲量數量信息的披露和勘探開發投資額均具有增量價值相關性，每股凈資產也有增量價值相關性。而對于采掘業上市公司而言，每股收益并不表現增量價值相關性。

（3）當加入剩余收益解釋變量之后，每股凈資產也變得不那么具有價值相關性。而剩余收益的正向價值相關性表現的較強，并且也具有增量價值相關性。

（4）當加入剩余收益解釋變量后，采掘業上市公司的儲量數量信息披露和勘探開發投資額對于股票的解釋能力并沒有因此而減弱。相反，當取消儲量數量信息披露這個變量時，模型的截距項從不顯著轉為顯著，這表明該解釋變量對于解釋股票價格是非常重要的，也從側面印證了采掘業上市公司披露儲量數量的必要性。

（5）加入剩余收益變量和儲量數量信息變量的交叉變量增強了模型的解釋能力。交叉變量對于股票價格的影響是顯著的，并且交叉變量是有增量價值相關性的。交叉變量對于股票價格的影響并沒有減少儲量數量信息變量和勘探開發投資額對于價格的解釋能力。這表明對于儲量數量信息的披露和勘探開發投資額對于股票價格的正向影響是穩健的。

（6）考慮了其他交叉解釋變量對于價格的信息相關性。結果顯示其他兩個交叉解釋變量并不能很好地解釋股票價格的變動。

（7）考慮了采掘業上市公司的規模對于股票價格的影響。結果表明，采掘業上市公司規模似乎并不能夠對股票價格造成顯著的沖擊。規模變量的加入也沒有造成剩余收益、交叉變量以及儲量數量信息披露和勘探開發投資額對于股票價格的影響有顯著地降低。

（8）采掘業上市公司披露了很多與儲量信息相關的信息。其中最為重要的是儲量數量信息的披露，但這個指標的會計信息相關性并不高，對于股票價格的波動并沒有解釋能力。這也說明披露的信息不全面或者不完善，并不能夠對投資者的定價決策產生足夠程度地影響。本文認為，對于我國采掘業上市公司的會計信息，投資者尤其應該關注儲量數量信息的披露。這種披露反應了企業未來的盈利、運營和成長能力，不僅對于投資者的投資收益，對于企業未來的剩余收益，也是有相當的影響的。當企業重大的勘探投資信息時，投資者應當予以重視，并重新制定定價策略。監管部門在制定針對采掘業上市公司的信息披露和退市制度、采掘業非上市公司的上市標準時，要綜合考慮公司的償債能力、盈利能力、儲量信息的披露水平，以及勘探開發投資的披露狀況，在合理的范圍內盡可能多地披露采掘業上市公司的儲量和勘探開發投資信息，并對影響企業未來剩余收益的非財務信息制度化和規范化，這樣會在一定程度上提高會計信息的相關性。當上市公司要增發新股時，公司所披露的相關信息有顯著地波動、或者公司進行的勘探開發投資活動有異動，監管部門需要重點進行項目的可行性分析，并避免上市公司操縱會計信息而獲得不正當利益。

作者：楊惠賢王菲菲單位：西安石油大學油汽資源研究中心經濟管理學院

第二篇：會計信息披露問題及措施

一、上市公司會計信息披露過程中存在的問題

證券市場已經發展了數十年，經歷了這些年的發展，上市公司的信息披露實現了常態化和規范化。隨著監督管理機構對于會計信息的監督力度的加大，我國上市公司的信息披露質量有了非常大的提高，但是要實現其信息披露的真實性和可靠性還有很長的路。

1.利用關聯關系問題。

關聯關系是指的：“在財務或經營決策中，如果一方有能力控制另一方或者對另一方施加重大影響，就認為他們是關聯方”。具體來說，關聯關系問題分為以下幾種情況：首先是利用關聯交易粉飾報表，對企業的利潤進行調節。如通過關聯主體之間的資產股權轉讓等活動來取得較高的收益；利用關聯方的資產和債務重組來調節企業的利潤。其次是為關聯公司提供擔保，從而增加了企業的財務風險。在現有的市場環境下，很多的上市公司控股大股東利用其職權的便利性以上市公司為抵押，向銀行貸款，從而增加企業財務風險。最后是關聯關系的的交易情況在披露過程中存在問題，很多情況下是交易信息披露不完整或者披露不透明，避重就輕，甚至存在著隱瞞非正當交易的現象。

2.分步披露有待改進。

我國現有的上市公司披露制度是實行強制披露，從現有的實現程度來看，上市公司已經充分認識到了財務信息披露的重要性，并且也逐漸的按照國家的規定開始實施會計信息的披露，但是也可以看到也存在著很多的問題。首先是部分的公司，尤其是單一經營的公司只披露主營業務收入、主營業務利潤等相關的增減變化，而沒有按照產品的品種來實現披露，這非常的不利于使用者按照產品結構對企業的風險和發展趨勢進行預測；還有部分企業在會計信息披露過程中只只按行業披露本年的主營業務收入、主營業務利潤及主營業務產品收入的比例，因此這使得會計信息的披露只是部分披露。

二、如何解決上市公司會計信息披露問題

上市公司運行狀況的透明度對于我國證券市場的穩定有著非常重要的意義。我國的上市公司信息披露中存在的這些問題是多方面原因造成的，既有法律制度監督的缺失也有人為的原因。

1.建立完善的公司治理結構。

在世界范圍內，董事會已經逐漸成為了公司的實際控制者，在股東大會、董事會以及監事會的三者關系中，董事會權力過大，監事會監督效果差，要建立有效的公司治理結構。首先應該加強董事會的職權，在某種程度上限制職業經理人的權力，從而保證董事會的天然權力。其次是設立獨立董事，發揮獨立董事的管理作用，獨立董事的引入是為了防止大公司的權力濫用，解決董事會內部職權行使無效的問題。再次是強化監事會的監督，在歐洲國家監事會的權威性得到了很好的保證，在對于董事會的監督上有非常大的權力，有權對年度會計報告和董事會的年度報告進行審查。

2.完善健全上市公司會計信息披露制度。

我國對于會計信息披露方面的規定不斷的隨著市場的變化實現了更新，出臺了一系列的法律和相關的法規，但是當前的信息披露中仍然存在著問題，有待于進一步的完善。首先制定更高質量的會計標準，只有有了高質量的會計標準，會計信息的披露才更加的清晰、有效。高標準的會計準則應該具有以下幾個特征：必須包括現有會計制度中的會計核心概念；能夠有助于會計信息披露的透明性，充分披露信息；必須被準確的解釋和理解，要具有實用性和可操作性。其次是要保證會計信息的充分性和及時性，這需要在會計制度中進行更加嚴格的規定，對透明性進行保證。

3.完善相關監督配套體系。

會計信息的監督中最重要的部分毫無疑問是證券監管部門，因此我們需要從法律和政策上對上市公司的會計信息進行嚴格的規定，應該在實際操作層面嚴格的執行上市公司摘牌制度，雖然這一制度在相關法律中已經被明確提出，但是現在卻沒有出現正真摘牌的企業。除了嚴格相關的法律的制定和實施，上市公司會計信息公布中還應該建立民事賠償機制，實現股東對于董事會和公司經營狀況的關心和監督。在現有的法律模式下，股東想起訴上市公司的相關人員，有非常繁雜的取證過程，而且對于投資者非常的不利，因為相關的證據不被處于信息弱勢地位的股東所擁有。因此應該制定相關的法律，只需要投資者能夠證明上市公司披露的重大過失，而不需要去得到相關的舉證，這種操作模式在西方已經相當的普遍。上市公司會計信息的公布是一個綜合性問題，涉及到的主體眾多，除了文章提高的監管主體、公司管理者、投資者之外，還涉及到了專業的審計人員和會計人員。而對于上市公司會計信息披露的問題的解決還需要不斷的對市場的信息進行分析和解讀。

作者：趙藍單位：中國石油化工股份有限公司洛陽分公司

第三篇：鋼鐵類上市公司會計信息披露問題

一、環境會計信息披露的理論基礎

(1)可持續發展理論。

可持續發展是既滿足當代人的需求，又不對后代人滿足其自身需求的能力構成危害的發展。可持續發展理論認為環境資源具有價值，企業應將這種價值體現出來，而且外界需要通過企業披露的環境會計信息來了解其環境狀況。只有對環境資源進行確認、計量，將企業對外部環境造成的破壞納入會計核算體系，才有利于準確評價企業的價值與業績。可持續發展理論決定了環境會計信息披露的內容和目標，為環境因素是否應該納入會計體系奠定了理論基礎。

(2)信息不對稱理論。

信息不對稱是指在市場經濟發展過程中，不同的交易者對相關信息的掌握程度存在差異。信息不對稱易引發逆向選擇和道德風險。完善的環境會計信息披露制度可以減少在環境投入與市場反饋等環境績效問題方面引發的逆向選擇問題，使環境投入與其帶來的績效對等，形成良性循環，提高平均環境績效水平。同時，完善的環境會計信息披露有助于扼制道德風險的發生，使委托人獲得更多的信息，監督并制約企業這一人更好的履行契約，提高企業的環境績效。

(3)委托理論。

按照委托理論的要求，受托人須向委托人報告其責任的履行情況。站在可持續發展和環境問題的角度，從受托責任理論可以引申出“環境受托責任”。環境受托責任即指企業這一受托人作為環境資源的使用者應妥善保管和使用受托管理的環境資源，并如實向委托人說明、報告受托職責的完成情況。正是由于環境受托責任的存在，才產生了對企業環境會計信息進行披露的需要。

(4)博弈論。

博弈論認為博弈的參加者都是理性的，都希望自身利益達到最大化。鑒于此，上市公司一般不會自愿將對自身不利的信息披露給各利益相關者。但是，各利益相關者為了做出正確的決策就需要獲得更加充分的信息。如果在博弈過程中利益相關者的環保意識較強，一致要求公司充分披露環境會計信息，那么公司就不得不考慮這些利益相關者的要求，對環境會計信息進行充分披露。因此，從長遠來看，上市公司與利益相關者很可能會采取合作，站在客觀公正的立場上提供真實完整的環境信息。

二、我國鋼鐵類上市公司環境會計信息披露現狀

截止2012年末在滬深兩市上市的鋼鐵類上市公司共40家，為了保證研究的連續性，本文剔除自2009年以來新上市的4家公司，剩余36家。本文以該36家上市公司的招股說明書、2008—2012年的年報、社會責任報告、內部控制自我評價報告為研究對象，從披露的比例、內容、形式三個方面對環境會計信息披露情況進行統計分析。

(一)披露比例

在研究的樣本公司中有30家在招股說明書中披露了環境會計信息，6家未披露，分別占樣本總數的83%、17%，且自1998年起招股說明書的公司均披露了一定的環境會計信息。樣本公司主要通過董事會報告、報表附注、社會責任報告、招股說明書等四種方式來披露環境會計信息。在監事會報告、重要事項、公司治理結構、釋義及重大風險提示、內部控制自我評價報告等部分也有涉及環境會計信息的內容，但披露比例相對較低。從披露情況來看，環境會計信息披露的比例逐年提高，說明企業的環保意識正在逐漸提高。

(二)披露內容

在披露內容方面，總體看來，在社會責任報告和董事會報告中披露的環境會計信息比較詳細，其他部分披露的環境信息一般比較少且較為籠統。通過對樣本公司在招股說明書中披露的環境會計信息的統計分析，筆者發現企業在招股說明書中披露的環境會計信息以其面臨的環保風險與對策、募集資金所投資項目可能存在的環保問題以及采取的措施為主，且以2001年為界，隨著時間的推移樣本公司披露的內容逐漸豐富、具體，這主要得益于證監會的上述相關政策規定。公司在年報中主要披露過去在環保方面采取的措施及取得的成果、公司未來可能面臨的環保風險及對策、環保投資項目建設情況、與環保相關的各項稅費、各種環保撥款與補助等，披露比例均在60%以上，而對環保榮譽與懲罰、環境管理體系建設情況等內容披露較少。根據筆者的統計，社會責任報告書的樣本公司均在其中披露了一定的環境會計信息，披露的信息以公司的環保方針、目標、成效，環保投資及技術開發、環保設施運行情況，污染物排放情況，廢棄物的處理及回收等為主，而對各種資源的年度消耗量、各項污染物排放的具體情況等披露較少。從36家樣本公司連續5年的內部控制自我評價報告來看，披露的環境會計信息比較簡單、籠統，其中有17家公司披露設有專門的環保部、有8家公司制定了環境保護的規章制度與辦法，有10家公司指出在風險評估時要關注環保風險。

(三)披露形式

在披露形式方面，招股說明書、除報表附注以外的年報中的其他部分、內部控制自我評價報告中的信息，多是非貨幣性的信息;報表附注中的環保投資、環保費用支出主要以貨幣性信息在報表附注中披露;而對年報中的環保撥款與補助、三廢收入與稅收減免等項目，社會責任報告中的資源消耗量、污染物排放情況等信息，則以貨幣性與非貨幣性兩種形式相結合為主。

三、我國鋼鐵類上市公司環境會計信息披露存在的問題

結合前面的分析，我國鋼鐵類上市公司環境會計信息披露主要存在以下問題:

(一)披露信息的內容實用性較差、缺少相關性

一方面，企業披露的信息以歷史性資料為主，而對一些可能影響企業未來發展的、具有前瞻性的信息(如企業面臨的環保風險與對策)披露較少，而且大都描述的不夠詳實。另一方面，公司披露的環境會計信息多是在環境治理與保護方面采取的措施及取得的成果、享受的稅收優惠等正面信息，而對諸如企業在生產經營過程中對環境帶來的危害、受到的環保懲罰等負面環境信息卻很少涉及。對于環保投資以及重大環境事項，大部分公司僅用文字進行簡單說明，而這些事項對企業近期及未來的影響很少提及，也很少有企業對重大環保項目投資進行成本效益分析。上述情況使得企業披露的環境會計信息實用性較差、缺少相關性，使得會計信息使用者無法真實了解企業在環境投資或治理方面的現狀，以對企業做出切合實際的評價。

(二)披露信息的質量差別較大

大部分樣本公司披露的環境信息內容較為空泛，只在年報中對企業的環保措施及成效做一些簡單的定性描述，缺乏詳細的描述和數據支撐;有的公司(如寶鋼股份)做的比較好，通過定性與定量相結合的方式對表2和表3中列示的各類環境會計信息均做了較為詳盡的說明，并且將近幾年公司在環保上取得的成果、污染物排放情況等加以量化描述，進行對比。信息披露質量的差別，導致信息使用者難以對不同企業進行有效的對比，對于同一家企業，使用者得到的也多是比較散亂的、缺乏前后聯系的信息。

(三)披露信息的方式不規范

環境會計信息披露的方式多種多樣，比較分散。有的企業僅通過報表附注(如上海科技)或董事會報告對環境信息進行披露，而有的企業(如武鋼股份)對列示的內容均進行了披露。此外，不僅不同企業間披露的方式不同，同一企業在不同會計年度所采用的披露方式也有差異。以凌鋼股份的董事會報告為例，2008、2009年該公司在董事會報告中的主要部分均披露了一定的環境信息，而2010—2012年的董事會報告中只有一個或兩個主要部分披露了相關信息。分散、缺乏統一性，極不規范的披露方式，既不利于企業進行內部跟蹤比較，也導致同行業間缺乏可比性。

(四)缺乏獨立第三方審計

在研究的樣本公司中，2008—2012年分別有3家、1家、1家、3家、1家公司提及本年度開展了能源審計，有2家、3家、1家、1家、0家公司表示通過了國家審計署的節能減排專項審計，但未提供相關審計證明。首鋼股份在2011年出具了冶金工業經濟發展研究中心對社會責任報告的第三方審驗報告，在環境信息披露方面只是進行了簡單的評價，認為企業較好地回應了首鋼主要利益相關方的訴求。此外，樣本公司的審計報告中完全沒有關于環境會計信息披露情況的內容。審計的缺失，使環境信息的可靠性、真實性受到質疑。

四、完善我國鋼鐵類上市公司環境會計信息披露的建議

根據前面分析的問題，本文分別從企業外部和內部提出完善環境會計信息披露的建議。

(一)加強政府等外部職能部門的監管

1.完善法規體系，加強外部監管

我國企業及社會公眾的環保意識較為單薄和環境會計極強的社會性，決定了法規制度是推動企業披露環境會計信息的主要力量。我國應由立法機關和政府的相關職能部門共同制定較為健全的環境會計法律制度，通過立法來明確環境會計的地位和作用，強制要求企業披露環境會計信息。此外，應由財政部聯合證監會、環境保護部以及對環境會計信息披露有深入研究的協會，制定環境會計準則以及更為具體、更具可操作性的實施細則，提高環境會計信息披露在企業層面的可操作性。在完善法規體系的同時，也應當加強外部監管。環境會計信息披露的外部監管部門應該包括財政部、證監會、環境保護部。在監管時要做到獎懲結合:對違反相關規定的企業進行嚴格懲處;對信息披露工作做的比較優秀的企業進行物質獎勵(如發放各類環保補貼)或給予榮譽稱號。同時，可以建立環境會計信息網絡數據庫，公布重污染行業及企業名單，增加環境會計信息的透明度。

2.加強環境會計理論研究

雖然我國在推進環境會計相關理論研究與實務應用的過程中取得了一定的成果，但目前對于環境會計的確認與計量等尚未形成一致的結論。因此，筆者認為財政部門應會同環境會計專業協會、環境保護部，以及會計、環境等方面的專家，就環境會計涉及的一系列難題進行探究，加強對環境會計理論的研究并明確環境會計信息披露的主體、內容與形式，用理論指導環境會計實務，完善環境會計信息披露體系。此外，還應加強國際間的交流與合作，借鑒國外的經驗。

3.加強環境會計信息披露第三方審計

為合理保證信息使用者獲得真實可靠的環境會計信息，有必要通過獨立第三方對企業披露的相關信息進行審計。在現階段注冊會計師作為第三方比較合適，對于環境會計信息中的環境財務信息可以參照財務報告的審計程序進行;對于環境績效信息，可以借助環境會計專業委員會與環境保護部的力量。此外，應加強環境保護部等機構與會計師事務所的交流與合作，并將與環境會計相關的內容加入到注冊會計師的后續教育中去，以保證環境信息審計工作順利開展。

4.提高社會公眾的環保意識

社會公眾對環境會計信息的關注，可以促進企業披露環境會計信息。提高社會公眾的環保意識可以從以下三方面著手:第一，引導綠色消費，強化公眾對環境會計信息的需求，促進企業披露環境會計信息，以迎合不斷增加的綠色購買者。第二，引導綠色投資，金融機構要嚴格執行綠色信貸政策，加大對綠色經濟、循環經濟和低碳經濟的支持。第三，新聞媒體應加強對環境污染事件的及時報道，提高社會公眾的環保意識和環境危機感。

(二)加強公司自身環境會計信息披露建設

1.提高公司環保意識，引導其自覺披露環境會計信息

政府等相關部門的強制措施可能會讓公司迫于壓力披露環境會計信息，在這種情況下披露的一般都是正面信息，而如果公司的環保意識提高，它們則會自愿披露全面而切實的信息。因此，政府和其他有關部門應使企業意識到如實披露環境信息，可以幫助企業降低因環境問題而引發的各種財務和經營風險;有利于樹立良好的企業形象，吸引更多的消費者、投資者和優秀人才，提高公司自身的競爭力;還可能得到政府部門給予的各種財政補助以減少環保壓力。

2.提高公司會計人員素質，培養環境會計專業人才

為了提高公司會計人員素質，培養環境專業人才，可以從以下三方面入手:第一，結合環境相關理論、環保知識以及有關部門出具的相關規定，定期對會計人員進行教育、培訓，使其掌握環境會計技術和方法，提高環境會計信息披露的技能。第二，可以派有關人員到在環境會計信息披露做的比較好的國內外企業進行學習交流，引進其他企業的先進經驗。第三，應設立環境會計信息審計部門，培養內審人才，定期審閱和評價環境會計信息的披露情況，強化對環境報告質量的監督。

作者：任月君路明明單位：東北財經大學會計學院中國內部控制研究中心

第四篇：上市公司審計監督會計信息探討

一、CPA審計監督弱化是造成會計信息披露質量不高的主要原因

在創業板造假第一案———萬福生科（代碼300268）案中，萬福生科在2008年至2012年上半年累計虛增銷售收入9億多元、營業利潤2億多元。萬福生科造假時間長、數額大，CPA在審計過程中如果對銷售合同、存貨、采購、生產、往來款項、貨幣資金等相關業務實施恰當的實質性審計程序，獲取更多的外部證據，必定能夠發現財務會計報告中存在的造假行為。上市公司會計信息披露質量不高的原因雖然很多，但是，CPA審計監督弱化是主要原因之一。

二、CPA審計監督弱化的原因分析

（一）審計獨立性不夠

在現行審計制度安排下審計獨立性不夠，主要原因有兩個：一是審計委托關系存在缺陷。正常的審計委托關系有委托者、被審計單位和會計師事務所三方當事人，由委托者委托會計師事務所對被審計單位進行審計，會計師事務所完成審計后向委托者出具審計報告。但是，在現行的審計制度安排中，審計委托關系的當事人實際上只有上市公司和會計師事務所兩方，上市公司充當著委托者和被審單位的雙重角色。因為公司治理結構的缺陷，造成了股東會受大股東（實際控制人）控制，董事會受股東會控制，經理層受股東會控制，上市公司受經理層控制，可見，控股股東既控制了股東會，又控制了上市公司。上市公司代表著控股股東的利益，由控股股東作為審計業務的委托者，實際上就是由上市公司作為審計業務的委托者。上市公司既作為委托者又作為被審單位的雙重角色，使得審計委托關系變成由上市公司委托會計師事務所對自己進行審計，并向自己出具審計報告，這樣的委托關系存在明顯缺陷。二是會計師事務所無法擺脫對上市公司的直接經濟依賴。現行的審計制度安排是由上市公司和會計師事務所進行“雙向選擇”，雙方達成意向后，由上市公司聘請會計師事務所進行審計（董事會提出議案，經過股東會審議通過后生效），并向會計師事務所支付審計費用。在這種制度安排下，會計師事務所的經濟是不獨立的，它必須依靠向被審上市公司收取費用來維持人員工資、辦公經費、房屋租金等開支，進而維持事務所的生存。審計獨立性不夠使得會計師事務所在進行“雙向選擇”時就處于弱勢地位，有的不惜“討好”上市公司（比如降低收費標準、承諾不將嚴重的違法行為曝光等），因為審計市場競爭激烈，不這樣做就無法承攬審計業務。在審計過程中故意忽略一些必要的審計程序，在專業判斷上故意按照被審上市公司的意見進行，在表達審計意見的類型上也顧及被審上市公司的感受。總之，在承攬業務之后，有的會計師事務所還要繼續“討好”被審上市公司，因為聘用協議一年一簽，會計師事務所如果不能讓被審上市公司滿意就可能被換掉，從而失去該項業務。可見，審計獨立性不夠，使得CPA不敢依法公允地進行鑒證活動，從而降低了CPA審計質量。

（二）審計業務季節性太強

上交所、深交所的股票上市規則規定，上市公司年度報告應在年度結束后四個月內披露，這就意味著年度財務會計報告應在4月底以前審計完畢，因為年度財務會計報告是年度報告的重要組成部分，只有經過審計才能披露。同時，由于非上市公司年度財務會計報告的審計一般也要求在4月底以前完成，因此，每年1至4月份是會計師事務所的審計業務旺季。審計業務季節性太強是指審計業務過度集中于1至4月份對審計工作造成的不利影響。首先是審計時間緊，對單個上市公司進行審計的時間有限。比如，威遠生化（600803）和寶新能源（000690）分別在2013年1月19日和2月2日就披露了2012年年報，由于編制年度財務會計報告占用了一定時間，以此推算，負責審計的會計師事務所實際進行審計的時間是不多的。其次是審計任務重。在審計業務旺季會計師事務所往往爭取多做業務，以獲得更多的收入，因為過了這個時間段，業務就很少了，所以，在審計業務旺季會計師事務所的審計業務量比其他時間要多得多，審計任務也要重得多。最后是對單個上市公司投入的審計資源有限。因為總的審計資源有限，在審計業務量增加的情況下，對單個上市公司投入的審計資源也必定有限。年度財務會計報告審計是工作量較大的一項工作，因為需要鑒證每一個報表項目的真實性、完整性、合法性、公允性等，為此需要實施大量的審計程序，特別是對于規模較大的上市公司更是如此。比如威遠生化和寶新能源是規模較大的上市公司，2012年末的資產總額分別為20.35億元和95.33億元，當年主營業務收入分別為18.04億元和39.51億元，兩家上市公司又分別擁有多家子公司。要在較短時間內公允實施大量審計程序確實不容易。總之，審計業務季節性太強造成了審計時間緊、任務重、投入審計資源不足，導致CPA無法實施一些必要的審計程序，如存貨監盤、銀行存款和往來款項的函證等，從而降低了審計質量。

（三）CPA違法違規成本太低

成本收益原則是市場主體從事經濟活動普遍遵守的一條原則，會計師事務所作為市場主體，知道遵守該原則的重要性。會計師事務所審計質量不高實質上是違法違規行為，目前這種違法違規行為的成本遠低于由此帶來的收益，這是違法違規行為屢禁不絕的主要原因之一。違法違規行為的成本太低主要體現在以下三個方面：一是有的違法違規行為沒有被查處，違法違規成本為零。《會計師事務所執業質量檢查制度》規定“證券所及其分所每三年內應當至少接受一次執業質量檢查”，這意味著會計師事務所執業質量不是每年都接受檢查的，而且接受檢查的年份只是抽查少數被審單位，這就造成某些違法違規行為沒有被查處出來，此時違法違規的成本為零。二是被查處出來后受到的處罰很輕，大部分只承擔行政責任，而很少承擔刑事責任和民事責任。有的違法行為即使承擔了行政責任，也只是很輕的行政責任。例如，2010年財政部組織駐各地財政監察專員辦事處對56戶具有證券資格會計師事務所（分所）的執業質量進行檢查發現存在審計質量問題的30多戶中，財政部僅對其中3戶的6名CPA予以行政警告，對存在執業質量問題的有關會計師事務所下達整改通知書。會計師事務所和簽字CPA并沒有受到經濟處罰，處罰可謂很輕。三是有的違法違規行為發生后沒有被及時查處，這也在一定程度上降低了違法違規成本。違法違規成本太低實際上是縱容了違法違規行為，不利于抑制違法違規行為的發生，從而不利于提高審計質量。

（四）CPA的專業勝任能力不足和職業道德修養差

專業勝任能力不足使CPA無法實施恰當的審計程序，作出合理的專業判斷。職業道德修養差使CPA故意實施不恰當的審計程序，作出不合理的專業判斷。當前有的會計師事務所審計質量不高既有CPA專業勝任能力不足的問題，也有職業道德修養差的問題，甚至是兩者兼而有之，因為“專業判斷不合理、審計程序不到位”問題既可以理解為CPA專業勝任能力不足，也可以理解為CPA專業勝任能力好但故意為之（即職業道德修養差）。總之，CPA的專業勝任能力不足和職業道德修養差是審計質量差的兩個重要原因，兩者有時還難以區分。比如，在萬福生科案中，很難區分是CPA的專業勝任能力不足還是職業道德修養差導致了財務會計報告中存在的重大舞弊沒有被發現。

三、強化CPA審計監督以提高上市公司會計信息披露質量的建議

（一）創新審計制度安排以提高CPA審計的獨立性

由于現行的審計制度安排無法解決CPA審計的獨立性問題，因此有必要進行改變和創新。基本思路是不能由上市公司選擇會計師事務所并直接向其支付審計費用，而應通過一個權威的第三方機構進行，這個第三方機構應該是財政部門授權的各級注冊會計師協會。央企上市公司對應的第三方機構是中國注冊會計師協會，地方上市公司對應的是省、自治區、直轄市一級的注冊會計師協會。在新的制度安排中，注冊會計師協會一方面應按照服務收費標準并參照往年的收費情況與上市公司協商審計費用，由上市公司將審計費用轉入注冊會計師協會設置的專門賬戶；另一方面，注冊會計師協會向具有證券執業資格會計師事務所公開招標，確定會計師事務所，委派到上市公司進行審計，審計費用從專門賬戶中支付。新的制度安排有利于克服現行審計委托關系存在的缺陷，因為審計委托關系三方當事人分別為注冊會計師協會、會計師事務所和上市公司，三方相互獨立，有利于CPA站在公允的角度開展審計鑒證業務。同時，新的制度安排使會計師事務所擺脫對上市公司的直接經濟依賴，在審計過程中不用再遷就于上市公司，有利于提高審計的獨立性。注冊會計師協會在組織開展的審計質量檢查中若發現會計師事務所沒有履行好相應職責，除了進行處罰外，在下一輪公開招標中應將其排除在外，這樣會“倒逼”會計師事務所認真履行審計職責，提高審計質量。財政部是全國會計行業和注冊會計師行業的主管部門，省、自治區、直轄市財政部門是當地會計行業和注冊會計師行業的管理部門，在新的制度安排中，由財政部門授權注冊會計師協會作為第三方機構將增強其開展工作的權威性，同時，注冊會計師協會具有管理會計師事務所及注冊會計師的經驗和專業知識，由其作為第三方機構不僅有利于完成新制度安排中要求其完成的工作，而且還有利于其做好原先所要完成的工作。新的制度安排會加大注冊會計師協會的工作量，需要增加人員費用、固定資產費用等，此時，財政部門應給予專項經費支持并納入部門預算。按照市場失靈理論，在市場失靈的領域政府應發揮作用，以彌補市場的不足，在現行的審計制度安排下CPA審計的獨立性無法得到解決，這實際上就是市場失靈的領域，要求政府發揮更大作用，財政部門給注冊會計師協會經費支持以做好新制度安排中要求其完成的工作，這是政府發揮職能作用的體現。按照公共產品理論，公共產品應由政府購買，提供給社會公眾。上市公司披露的會計信息具有公共產品屬性，因為社會公眾都可以使用而且不用付費，因此，財政部門給注冊會計師協會經費支持并納入部門預算是符合公共產品理論的。從成本效益的角度看，提高上市公司會計信息披露質量對于社會資源的優化配置、促進區域經濟發展乃至國民經濟發展都有重要作用，無論是微觀經濟效益還是宏觀經濟效益都很顯著，政府為此付出一定的成本是值得的。

（二）增加年度中期財務會計報告審計以化解審計業務季節性太強造成的不利影響

目前，上市公司年度報告中的財務會計報告應當經具有執行證券業務資格的會計師事務所審計，中期報告中的財務會計報告可以不經審計（特殊情況除外）。為了化解審計業務季節性太強對審計工作造成的不利影響，應增加對年度中期財務會計報告（以下簡稱半年報）的審計。首先，增加對半年報的審計是必要的。目前半年報要求在半年度結束后的兩個月內披露，但是，半年報沒有經過審計（特殊情況除外），其數據的公信力是不夠的。如前所述，萬福生科在2012年半年報中存在重大造假行為，使得其半年報中的財務數據對會計信息使用者不僅沒有起到應有的幫助作用，反而誤導信息使用者的決策。增加對半年報的審計之后能增強其公信力。其次，增加對半年報的審計是合理的。半年報審計是年度財務會計報告審計的基礎，增加對半年報的審計，可以使審計業務旺季在原來的基礎上增加兩個月，即7月份至8月份。這種做法實際上是將年度財務會計報告審計的一部分工作放到7、8月份來做，使得年度財務會計報告的審計工作量相應減少，使審計質量得到保證，因此是合理的。最后，增加對半年報的審計能化解審計業務太過集中于1至4月份造成的審計時間緊、任務重和審計資源投入不足的狀況，有利于提高審計質量。

（三）強化法律責任以加大CPA違法違規成本

加大違法違規成本，使之遠大于違法收益，這是迫使會計師事務所及CPA依照法律法規和執業準則進行審計的重要手段。強化法律責任是加大違法違規成本的前提。首先，強化行政責任。目前，會計師事務所和CPA違法違規承擔的行政責任太輕，主要表現是罰款太少，因此，應加大罰款力度，比如，可以考慮按照違法所得的十倍以上二十倍以下進行罰款，這樣可以直接加大違法成本。其次，強化刑事責任。CPA因實施違法行為而造成嚴重后果，構成犯罪的應承擔刑事責任。強化刑事責任就是要使犯罪行為受到應有的處罰，比如管制、拘役、有期徒刑、無期徒刑、死刑、剝奪政治權利和沒收財產等，而不應該是逃避處罰。最后，強化民事責任。強化民事責任就是要求會計師事務所及CPA賠償因實施違法行為而給投資者造成的損失。目前，雖然《民法》、《注冊會計師法》和《證券法》等有關法律都對CPA“給委托人、其他利害關系人造成損失的”違法行為應當承擔民事賠償責任作出了原則規定，但是，操作性不強，造成投資者很難通過訴訟得到應得的賠償。因此，應對這些法律進行修訂、完善，一方面要使投資者的訴訟成本降低，另一方面要加大違法會計師事務所的民事賠償力度。

（四）加大培訓力度以提高CPA的專業知識水平和職業道德修養

不斷提高CPA的專業知識水平和職業道德修養對于提高審計質量至關重要，除了要求CPA個人自覺學習以接受新知識外，作為行業管理組織的各級CPA協會應在繼續教育中加大培訓力度。由于CPA是知識水平相對較高的一個群體，CPA協會在設計教學計劃時應充分謀劃，使計劃更加科學、合理，以取得廣大CPA的認可。第一，培訓內容應該采用“菜單式”。由于每位CPA的知識水平、經驗、經歷不一樣，對知識的需求不同，這就要求CPA協會提供多項培訓內容，以供CPA進行選擇。第二，教學方法應該靈活多樣。講授法是使用較多的一種傳統教學方法，其主要特點是老師講、學生聽，其優點是學生比較輕松、認真聽即可，其缺點是學生對教學活動的參與不夠、不利于加深對所學知識的理解。為了克服講授法的不足，可以考慮采用案例分析研討法、現場教學法、行動學習法等教學方法，這些方法的共同特點是讓學生充分融入到教學活動中去，以便更好地理解所學內容。第三，應通過招標方式確定主講教師。給CPA講課的教師應具有較高的知識水平，不僅要求學歷高、理論功底深、實際工作經驗豐富，而且要求口才好、講課生動活潑、深入淺出、容易理解等。CPA協會在確定培訓題目后應向高校教師、理論工作者和實際工作者進行公開招標，對投標者進行試講、評議，在此基礎上確定的主講教師應能較好地滿足教學需要。第四，每次培訓都應該進行考核，以檢驗學習效果。進行考核可以迫使學生認真學習，以免走形式、走過場。

作者：蔣琳玲單位：廣西財經學院會計與審計學院

第五篇：上市企業自愿性會計信息披露

一、我國上市企業自愿會計信息披露主要存在的問題

1.企業對自愿性會計信息披露的意識不強

上市公司的融資渠道大部分依賴于投資者，而想要吸引投資者的注意力，除了足夠優秀的業績外，還要樹立良好的市場形象，以凸顯出公司的自信度和透明度。然而在我國，資本市場目前發展程度并不高，能上市融資的公司屈指可數，但投資者尤其是閑散投資者的數量卻一直較大，導致資本市場出現供求不平衡的情況，供小于求，形成賣方市場，使籌資者一直處于優勢地位，再者由于企業擔心信息披露后會泄漏商業機密或者給企業帶來不好的影響，所以我國大部分上市公司一直不太愿意進行自愿性會計信息披露。

2.自愿性會計信息披露內容質量較低

齊萱、何賢茂（2011）分別對會計信息披露各個模塊做對比，例如無形資產、內部控制的披露等，分析得出結論，認為自愿性會計信息披露中不相關的內容占據了主要篇幅，而對投資者有用的信息卻少之又少，其原因很可能是企業為提高知名度而過多披露社會公眾所關注的那些方面。此外，還有選擇性信息披露的情況，企業會大肆披露對企業有利的信息，而對企業不利的信息卻被隱藏起來，誤導投資者，使自愿性信息披露失去本來的作用。

3.自愿性會計信息披露真實性較低

由于自愿性會計信息披露并沒有很準確的法律規定，所以對于一些對企業不利或者企業經營業績不好的信息，企業一般不愿意披露，但迫于投資者對這些信息的需求的壓力，他們又不得不披露，這時他們便可能會模仿高質量的會計信息，或者鋌而走險去造假，虛編某些會計信息，欺騙誤導投資者，使會計信息失真嚴重。

4.我國對自愿性會計信息披露制定的相關法規制度不夠健全

到目前為止，雖然我國上市企業信息披露方面的法律法規在不斷完善，但是對自愿性信息披露方面的法律規定仍比較少，而且界定還比較模糊，企業進行自愿性會計信息披露時缺少相應的參照。僅有的一些法律法規規定的內容還不統一，規定用語也不規范，出現很多模棱兩可的字眼。中國缺少一個對自愿性會計信息披露明確的法律標準，使得上市企業的自愿性披露缺乏統一性。又由于缺少相關法律法規對上市企業自愿性會計信息披露中各個職位明確相應責任，使得自愿性信息披露領域頻頻出現造假，隱瞞等等現象。

二、對上市企業自愿性會計信息披露的改進建議

1.增強企業自愿性會計信息披露意識

上市企業是信息的披露者，是披露主體，前文提到的我國自愿性會計信息披露問題的根本原因就是企業自身不愿意披露相關信息。若能讓企業意識到自愿性會計信息披露給他們帶來的利益的話，便能從根本上加強企業自愿性會計信息披露意識（齊萱、何賢茂，2011）。具體方法如對公司管理層予以指導，告訴他們自愿性會計信息披露能給他們帶來的利處，或者給予公司管理層基于長期業績報告的一個激勵，也可以對自愿性會計信息披露進行付費供給，使企業得到足夠的資本補償來增大披露動力，同時也可使投資者通過付費得到真實可靠的企業信息。只有這樣，才能使上市公司真正“自愿”地披露相關信息。

2.加快完善上市公司自愿性信息披露法律機制

目前我國對會計信息披露要求的法律法規還主要是針對于強制性會計信息披露，對自愿性會計信息披露的法律法規還不是很完善，建議從披露形式，披露內容等方面對自愿性會計信息披露做出相對統一和規范的標準。另外證券監管部門作為會計信息披露主要使用者，應該在借鑒資本市場發達國家在自愿性會計信息披露經驗的基礎上，制定出對上市企業自愿性會計披露管理的相關法律，鼓勵并規范企業的自愿性會計信息披露，提高企業自愿性信息披露的意識。

3.建立有關自愿性會計信息披露的審計和監管部門

自愿性會計信息披露不代表自由隨意披露，為使投資者得到真實的企業信息，監管部門應當加強對自愿披露的會計信息的監管，嚴厲打擊和杜絕通過提供虛假會計信息而誤導投資者的行為。但是由于自愿性信息披露并不等同于強制性信息披露，原來適用于強制性會計信息披露的審計和監管部門可能并不能完全適用于自愿性會計信息披露，，應當針對自愿性會計信息披露的特點，制定出一套適用于自愿性會計信息披露的審計和監管體系，從而提升自愿性會計信息披露的質量。

三、總結

在我國，現階段自愿性會計信息披露的發展還不太成熟，但其對企業乃至對整個市場來說的作用都是很大的，但是與此同時我們還應該認識到虛假會計信息仍充斥在我國資本市場中，嚴重阻礙著我國資本市場的發展，打擊杜絕虛假會計信息是一項長期的工作，需要各個相關部門聯合起來，共同整治。但最重要的是企業自身應該認識到自愿性會計信息披露的重要性，“心甘情愿”地披露出該披露的信息，只有這樣，才能營造一個相互信賴的誠信資本市場，促使我國的資本市場健康發展。

作者：劉柳清單位：長安大學經濟與管理學院會計系