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在競(jìng)爭(zhēng)激烈的資本市場(chǎng)，投資人需要有效地區(qū)分高素質(zhì)企業(yè)和低素質(zhì)企業(yè)以實(shí)現(xiàn)資源的配置。審計(jì)的鑒證特性就是被認(rèn)為是這樣一個(gè)可以將高素質(zhì)企業(yè)和低素質(zhì)企業(yè)區(qū)分開來的信號(hào)顯示機(jī)制。管理人員要向外部投資者傳遞企業(yè)營(yíng)運(yùn)良好的信號(hào)，會(huì)自動(dòng)聘請(qǐng)高質(zhì)量獨(dú)立審計(jì)師，來增加其財(cái)務(wù)報(bào)表可靠性，從而產(chǎn)生了對(duì)獨(dú)立審計(jì)的需求。經(jīng)理人員對(duì)審計(jì)服務(wù)的需求是為了分散其自身的風(fēng)險(xiǎn)，尋求對(duì)自身利益的保護(hù)。該理論認(rèn)為審計(jì)費(fèi)用的發(fā)生貫徹了風(fēng)險(xiǎn)分享的原則，為防止內(nèi)部人舞弊造成的災(zāi)難性損失，將部分收入用于聘請(qǐng)審計(jì)人員，這部分審計(jì)費(fèi)用視為風(fēng)險(xiǎn)基金，同時(shí)把審計(jì)效果視為保險(xiǎn)價(jià)值，如果審計(jì)人員因?yàn)槭毝荒馨l(fā)現(xiàn)人為舞弊，他將有責(zé)任賠償因此而帶來的損失。雇傭?qū)徲?jì)人員對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審計(jì)，經(jīng)理人員可以將應(yīng)承擔(dān)的部分的法律責(zé)任轉(zhuǎn)嫁給審計(jì)人員，這大大減少了他們進(jìn)行訴訟和庭外和解的損失。在此賠償機(jī)制作用的過程中，也形成了對(duì)獨(dú)立審計(jì)的自愿需求。

成熟市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，上市公司對(duì)審計(jì)存在自愿需求的原因

1.股東對(duì)獨(dú)立審計(jì)需求的經(jīng)濟(jì)學(xué)分析

在證券市場(chǎng)上，當(dāng)公司的最高管理者不是公司所有股權(quán)的擁有者時(shí)，由于他的利益和公司外部股東的利益分離，會(huì)產(chǎn)生成本，在這種情況下，外部股東不得不花費(fèi)資源來監(jiān)視其行為。外部股東愿意支付的價(jià)格將會(huì)受到監(jiān)控成本的影響以及管理者與他們利益的分歧的影響，只要購買外部審計(jì)服務(wù)的成本低于其他備選的監(jiān)督項(xiàng)目成本，獨(dú)立的審計(jì)師就會(huì)服務(wù)于外部股東，以監(jiān)督和保證其契約的實(shí)施。對(duì)審計(jì)服務(wù)的購買過程，形成了外部股東對(duì)獨(dú)立審計(jì)的需求。

2.管理者對(duì)獨(dú)立審計(jì)需求的經(jīng)濟(jì)學(xué)分析

從管理者角度來看，如果他恪守職責(zé)并取得優(yōu)異的工作業(yè)績(jī)，他就有向股東證明自身價(jià)值的動(dòng)因。由于管理者逐一向股東證明其工作細(xì)節(jié)將發(fā)生高昂的成本，同樣是出于節(jié)約交易費(fèi)用的考慮，他也會(huì)傾向于聘請(qǐng)專業(yè)的審計(jì)師代行其證明工作。所以在一個(gè)有效的資本和經(jīng)理人市場(chǎng)里，只要管理者估計(jì)由購買高質(zhì)量審計(jì)報(bào)告而增加的貨幣性工資收益的增加會(huì)大于其預(yù)期可侵占股東財(cái)富的現(xiàn)值，其就有動(dòng)機(jī)主動(dòng)約束其侵占股東財(cái)富的行為，同時(shí)產(chǎn)生對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的自發(fā)需求。

我國上市公司對(duì)獨(dú)立審計(jì)需求不足的原因

與西方發(fā)達(dá)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下的情況相反，我國的上市公司對(duì)獨(dú)立審計(jì)的需求卻存在著相當(dāng)大的缺失，證券市場(chǎng)中的實(shí)際情況是上市公司傾向于選擇符合法律但獨(dú)立性較低，容易與企業(yè)管理層保持一致觀點(diǎn)的審計(jì)服務(wù)，這一怪狀與我國證券市場(chǎng)的運(yùn)行方式有著密切的關(guān)系，分析如下。

（一）取得上市資格時(shí)對(duì)獨(dú)立審計(jì)需求不足的原因

在我國當(dāng)前尚不十分完善的證券市場(chǎng)下，上市資格幾乎意味著無償向社會(huì)公眾籌資的機(jī)會(huì)。上市資格使公司不但擁有發(fā)行新股的初次融資能力，而且擁有配股的后續(xù)融資能力，并且對(duì)于融得的資金免去了還本付息的義務(wù)。在企業(yè)進(jìn)入股票市場(chǎng)的過程中，包裝經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)、夸大項(xiàng)目贏利能力、提高利潤(rùn)、修飾財(cái)務(wù)報(bào)表，成了企業(yè)獲取上市公司資格的重要手段。因此傾向于聘請(qǐng)獨(dú)立性偏低即“較為配合”的會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供審計(jì)服務(wù)。此時(shí)市場(chǎng)的需要只是一份監(jiān)管部門能夠接受的合乎法律的審計(jì)報(bào)告，幾乎可以認(rèn)為不存在上市公司對(duì)審計(jì)的自發(fā)性需求。

（二）上市后對(duì)獨(dú)立審計(jì)需求不足的原因

1.內(nèi)部股東和公司經(jīng)營(yíng)者對(duì)獨(dú)立審計(jì)需求不足的原因分析

上市后，由于我國目前在公司治理上的不完善，上市公司普遍存在“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象。從內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)來看，缺少約束控股股東或經(jīng)營(yíng)管理層的內(nèi)部制衡機(jī)制，短期行為比比皆是。由內(nèi)部人控制的企業(yè)很容易產(chǎn)生內(nèi)幕交易而且也沒有其它利益相關(guān)者加以約束，因此其會(huì)選擇性的加以披露對(duì)自己有利的信息，也就不存在對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的自愿性需求的問題。這種情況從根本上破壞了原有的平衡關(guān)系，使得自愿性需求高獨(dú)立性的審計(jì)市場(chǎng)難以形成。又由于上市公司有著強(qiáng)烈的盈余管理的動(dòng)機(jī)，證監(jiān)會(huì)規(guī)定了嚴(yán)格的配股條件和退市條件，上市公司會(huì)通過不公允的關(guān)聯(lián)交易、多提或少提準(zhǔn)備等手段，進(jìn)行利潤(rùn)操縱，在此制度背景下，上市公司并不希望注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)話實(shí)說，更不存在對(duì)高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的需求。而且在我國目前經(jīng)理人市場(chǎng)尚未成熟，沒有合理的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)機(jī)制，經(jīng)營(yíng)者業(yè)績(jī)的好壞的信息很難通過經(jīng)過審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表的形式對(duì)外傳遞，經(jīng)理人的價(jià)值也就很難由此在經(jīng)理人市場(chǎng)上得到體現(xiàn)，因此經(jīng)營(yíng)者本身對(duì)獨(dú)立審計(jì)服務(wù)的需求不強(qiáng)。

2.公眾股東對(duì)獨(dú)立審計(jì)需求不足的原因

在我國尚未完善的證券市場(chǎng)上，眾多中小股東無法通過行使表決權(quán)參與對(duì)公司的控制，同時(shí)我國法律體制的不健全也使社會(huì)公眾股股東無法對(duì)證券發(fā)行公司的不誠實(shí)行為進(jìn)行相應(yīng)的懲罰，保護(hù)自己的利益。由于缺乏對(duì)中小股東利益的保護(hù)機(jī)制，社會(huì)公眾股股東在此情況下只能成為短期的投機(jī)主義者，對(duì)于公司的發(fā)展前景、公司股票的真實(shí)價(jià)值及披露信息的真實(shí)性、可靠性等真正與公司投資價(jià)值有關(guān)的問題，反倒并不十分關(guān)注。社會(huì)公眾股股東因力量薄弱和其投機(jī)性而放棄了對(duì)證券發(fā)行公司的監(jiān)督，沒有產(chǎn)生對(duì)審計(jì)的有效需求。

增強(qiáng)上市公司對(duì)獨(dú)立審計(jì)自愿需求的措施

審計(jì)與社會(huì)環(huán)境之間有著很強(qiáng)的互動(dòng)關(guān)系，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)基本上在買方市場(chǎng)中運(yùn)作。注冊(cè)會(huì)計(jì)師所提供審計(jì)服務(wù)的質(zhì)量和證券市場(chǎng)的健全程度有著密切的關(guān)系，要想避免獨(dú)立性較高的事務(wù)所和審計(jì)人員因“劣幣驅(qū)除良幣效應(yīng)”失去市場(chǎng)份額，應(yīng)逐步建立起良性的社會(huì)環(huán)境，使審計(jì)行業(yè)在健全的市場(chǎng)機(jī)制中運(yùn)行，創(chuàng)造其最大的效益。

（一）建立現(xiàn)代企業(yè)制度，完善公司治理機(jī)制

現(xiàn)代企業(yè)制度倡導(dǎo)股東積極參與管理，提出公司股東對(duì)公司重大事項(xiàng)應(yīng)具有知情權(quán)和參與決策權(quán)，具體到審計(jì)事項(xiàng)，則應(yīng)該保持事務(wù)所和審計(jì)人員聘用過程信息的透明度，使得股東大會(huì)選擇會(huì)計(jì)師事務(wù)所的機(jī)制不至于流于形式。因此，只有完善公司治理結(jié)構(gòu)，使產(chǎn)權(quán)真正明晰，兩權(quán)真正分離，才能形成對(duì)外部獨(dú)立審計(jì)監(jiān)督的自發(fā)需要。而社會(huì)公眾股東的投資與參與，能確立“高獨(dú)立性”的自愿需求市場(chǎng)所需的產(chǎn)權(quán)基礎(chǔ)，培育起自愿需求高質(zhì)量的審計(jì)市場(chǎng)，所以應(yīng)該把公司的股票分散給公眾股東，由他們選舉產(chǎn)生獨(dú)立的監(jiān)視會(huì)和聘用獨(dú)立董事，而不是由管理當(dāng)局指定和聘用，這樣使內(nèi)部人不能隨心所欲的選擇審計(jì)信息進(jìn)行機(jī)會(huì)主義的使用，從而使管理當(dāng)局不得不對(duì)獨(dú)立的審計(jì)信息進(jìn)行披露。

（二）建立競(jìng)爭(zhēng)性的經(jīng)理人市場(chǎng)

這是用市場(chǎng)行為對(duì)管理層進(jìn)行約束，一旦經(jīng)理階層為了自身利益對(duì)自愿性審計(jì)需求不足，損害利益相關(guān)者的收益時(shí)．要在經(jīng)理人市場(chǎng)對(duì)其進(jìn)行嚴(yán)厲的懲罰，使其難以繼續(xù)從事高層管理的職業(yè)。使得高管不進(jìn)行審計(jì)需求的成本比進(jìn)行獨(dú)立審計(jì)信息需求的成本高，考慮到高額的機(jī)會(huì)成本，當(dāng)公司管理人員一旦失去目前的工作，將承擔(dān)嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)損失，這迫使管理層對(duì)不得不自愿性的購買獨(dú)立審計(jì)服務(wù)以解除自己的委托責(zé)任。

（三）培養(yǎng)成熟的投資者

應(yīng)該明確的是，成熟的投資者是獨(dú)立審計(jì)自愿性需求市場(chǎng)的重要組成部分。從市場(chǎng)投資者來看，國外投資者較為成熟，主要依據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告來判斷被審計(jì)單位的情況并做出決策，十分重視經(jīng)過審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的聲譽(yù)。我國完善的投資環(huán)境也應(yīng)該從投資者開始培養(yǎng)，使投資者關(guān)注企業(yè)運(yùn)營(yíng)的市場(chǎng)價(jià)值，能理性地使用上市公司提供的經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)過的財(cái)務(wù)報(bào)表從事投資決策，而非只關(guān)注投機(jī)的短期利益。此外還應(yīng)大力發(fā)展機(jī)構(gòu)投資者，機(jī)構(gòu)投資者所特具的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)性勢(shì)必使其注重對(duì)上市公司經(jīng)營(yíng)行為的監(jiān)控，從而成為證券市場(chǎng)中制衡上市公司行為的有效力量，使我國上市公司產(chǎn)生對(duì)獨(dú)立審計(jì)有效的自發(fā)需求。（本文作者：胡曉敏單位：南京市第二醫(yī)院）