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本文擬通過對我國目前土地增值稅稅制進行分析，找出土地增值稅課稅效果不理想的原因，為下一步房地產稅制改革提出一些建議。

一、土地增值稅政策目標難以實現(xiàn)的原因分析

1、征稅范圍忽視了一部分房地產增值收益。能產生房地產增值收益的途徑，除了轉讓

房地產以外，還有土地使用權及房屋出租收益、房地產不發(fā)生轉讓但由于外部環(huán)境變化帶來的收益等。只考慮房地產轉讓增值，一方面不符合稅收公平原則，另外也導致了一部分財政收入的流失。

2、計稅依據(jù)的設計操縱空間大，實際征收困難。計稅依據(jù)中的收入實際上是以成交價為基礎，而以成交價為基礎確認收入是容易被操縱的，收入的客觀性難以保證。另外，條例所規(guī)定的六條扣除項目過于繁雜，稅務機關核實這些項目存在一定技術困難。

3、對土地增值額重復征稅導致納稅人消極逃避納稅。一般認為房地產轉讓中的增值收入主要來自房地產開發(fā)產生的投資增值、物價上漲導致的增值、以及土地市場供求變動、土地市場投機、政府提供的公共設施等導致的自然增值等三個方面。從理論上看，只應該對自然增值部分征收增值稅。我國的土地增值稅制規(guī)定對所有增值不加區(qū)分都要征收土地增值稅，同時還要征收所得稅，導致了重復征稅。出現(xiàn)了高稅負、低財政收入的矛盾現(xiàn)狀。

4、稅率的設計難以實現(xiàn)改善房地產市場結構、抑制房地產投機的政策意圖。我國目前的土地增值稅稅率是對征稅范圍內的所有房地產轉讓全部采用30%、40%、50%、60%的累進稅率。這對于房地產的正常流轉來說，稅率偏高，稅負偏重，不利于房地產的正常流通；而對于以投機為目的的房地產交易來說，又沒有起到理想的抑制作用。

三、對完善我國土地增值稅的思考

1、考慮將“投資性房地產”持有期間的增值收益納入征稅范圍。財政部近期正式

的并將于2007年1月1日起在上市公司中率先執(zhí)行的新會計準則中，解釋了企業(yè)“投資性房地產”的含義：是指為賺取租金或資本增值，或者兩者兼有而持有的房地產，主要包括已出租的土地使用權、長期持有并準備增值后轉讓的土地使用權以及企業(yè)擁有并已出租的建筑物。但不包括為生產商品、提供勞務或經營管理而持有的自用房地產和作為存貨的房地產。對個人來說，不以居住為目的購買的房地產也應該視為“投資性房地產”。由于我國目前的房產稅、所得稅等都對房地產租賃帶來的增值收益納入了征稅范圍，可以考慮只將“投資性房地產”持有期間的增值收益增加到土地增值稅征稅范圍中。

由土地市場供求變動、土地市場投機、政府提供的公共設施等因素導致的房地產自然

增值收益，無論房地產是否轉讓，國家都應該參與這部分收益的分配。將“投資性房地產”持有期間的增值收益納入征稅范圍，一方面更符合稅收的公平原則，增加了財政收入；另一方面，對那些以投機為目的購買商品房的企業(yè)和個人來說，同時持有多套商品房也增加了其持有成本，一定程度上起到了抑制房地產投機的作用。新會計準則對企業(yè)“投資性房地產”增值要求計入損益，意味著將對此收益和房地產轉讓收益一樣征收所得稅，那么考慮將其納入土地增值稅征稅范圍也是可行的。

2、完善房地產估價制度，合理確定計稅依據(jù)，降低征收難度。確定計稅依據(jù)應當充分

考慮兩方面問題：一是給予房地產投資者的投資回報、風險回報以及通貨膨脹損失等以足夠扣除，消除一部分重復征稅的負面影響；二是要考慮征收難度和成本不要太高，便于稅務部門征收。

考慮將土地增值稅的計稅依據(jù)分一級市場、二級市場、持有投資性房地產三種情況處理。

建議對征稅范圍內的房地產采用每年定期估價的方法來確定房地產的估定價值，可以使用國際上采用較多的收益現(xiàn)值法。

首先，對房地產一級市場的計稅依據(jù)，可以在房地產估定價值的基礎上，充分考慮房地產投資者的投資回報、風險回報以及通貨膨脹損失，結合房地產開發(fā)的成本，給予足夠合理的扣除，消除一部分重復課稅的影響。其次，對投資性房地產持有期間的征稅，采用定期（如1年）征稅的方法，增值額為兩個時點的估定價值之差，同時考慮物價上漲因素的扣除。第三，二級市場房地產交易的計稅依據(jù)，則用出售日房地產現(xiàn)值扣除基準日估定價值，同時考慮扣除物價因素。非投資性房地產的基準日為房地產的購買日，投資性房地產的基準日則為上次課稅日。

3、拉大稅率級次，按照持有時間合理確定稅率。對房地產一級市場的稅率，應該拉大

稅率級次，對獲利較少的普通商品房采用較低稅率，而對利潤較高的高檔住宅則采用高稅率調節(jié)，以起到鼓勵開發(fā)商開發(fā)普通商品房，調整房地產結構的作用；對持有投資性房地產的征稅，則按照持有時間來確定稅率，如持有年限在5年內采用某一比例稅率，5—10年則可以遞減；二級房地產市場交易的稅率確定，可以同時考慮增值額的多少和持有時間兩個因素。