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【摘要】“營改增”作為稅制改革的重要舉措，對各行各業都有不同程度的影響，房地產業作為國民經濟的支柱產業自然受到很大的影響。但由于房地產開發建造周期比較長，為便于管理與核算，一般分為前期準備、開發建設、銷售三個階段。開發建設階段涉及到的稅收情況最為復雜，如果籌劃不當，會增加房地產企業的稅負，基于此，文章對“營改增”后房地產企業在開發建造階段的稅收進行籌劃，希望對房地產企業的稅收籌劃提供參考。

【關鍵詞】營改增；房地產企業；稅收籌劃

一、房地產企業開發建造階段籌劃的政策依據

（一）利用差別化的稅收政策稅收政策的差別能為企業籌劃提供空間。房地產企業在2016年5月1日前繳納營業稅，在2016年5月1日后改為繳納增值稅，這使得房地產企業開發的工程項目分成了新老兩部分，對于新老項目的增值稅計稅方式的不同會直接影響到企業的稅負，因此房地產企業要比較一般計稅和簡易計稅兩種方法，選擇稅收負擔輕的方法計算房地產企業的增值稅。對于2016年5月1日前建造的老項目由于不得抵扣進項稅額，因此需要選擇簡易計稅辦法更為合理。而對于2016年5月1日后建造的新項目，如果能夠取得增值稅專用發票，選擇一般納稅方法稅負會降低。這就要求房地產企業強化增值稅專用發票的管理，在購進貨物和接受勞務時盡量取得增值稅專用發票。

（二）利用稅收政策的特殊規定土地增值稅是房地產企業支出比較大的稅種之一，根據《土地增值稅暫行條例》的規定，企業開發過程中所發生的開發費用在計算土地增值稅時不能直接扣除，而要按照土地成本和開發成本之和的一定比例扣除，這一規定為稅收籌劃提供了一定的思路。既然增大開發成本可以增加稅前扣除額降低稅負，企業在遵循稅法的前提下，可以將一些相關項目的費用和人員薪酬列入開發成本，擴大開發成本總額，從而減少應納增值稅稅額，進而少繳納土地增值稅。

（三）利用優惠性的稅收政策優惠的稅收政策體現了國家在一定時期對特定項目的鼓勵和支持。房地產企業要降低稅負，提高經濟效益，必須用足用活稅收優惠政策。比如，國家為了調整住房結構，規定建造普通標準住宅，增值率不超過20%的，免征土地增值稅，這樣房地產企業在建房時就可以考慮擴大普通標準住房的建筑面積，以期充分享受免稅的優惠政策。

二、房地產企業開發建造階段籌劃的思路

（一）開發建房方式的籌劃房地產企業的建房方式主要分為自己購置土地使用權自建房屋、代建房屋和合作建房三種情況。不同的建房方式涉及到的土地增值稅的交稅情況也不同，因此必須進行合理籌劃。房地產企業自己購置土地使用權建房后銷售，不動產權屬發生轉移，房地產企業除了要繳納增值稅外，還要繳納土地增值稅。對于有特定買方客戶的情況下，比如說某大型公司需購置一棟寫字樓，這種方式并不可行。代建房屋是指房地產企業接受委托單位的委托，代為建造房產的行為。這種代建方式不同于一般的房屋銷售，土地產權原來歸委托方所有，房屋建成后房屋產權仍歸委托方所有，不動產產權并未發生變更，房地產企業只是進行了房屋的開發建設，也就是提供了建筑業勞務，對不動產并不擁有所有權，所以該項行為不必繳納土地增值稅，減少了企業的稅款支出，但是采用代建行為的前提是一定要先確定好買方客戶。合作建房是指合作雙方中的一方提供資金，另一方提供土地使用權，共同建造房屋，房屋建成后，按比例分房自用，這種行為目前不需繳納土地增值稅。這樣作為土地的持有方就不需要先轉讓土地再去購買房產，由此規避了增值稅、土地增值稅、印花稅、契稅等多項稅收。如果房地產企業能尋求到這樣的合作方，則可以實現雙方共同節稅、共同獲利。

（二）進項稅額抵扣的籌劃1.盡量取得增值稅專用發票。“營改增”之前，房地產企業繳納營業稅，購進環節很難取得發票，即使取得后也不能進行抵扣。因此，企業一般不重視發票的管理。但“營改增”后，發票能否取得直接關系到房地產業的稅負，因為這決定了企業進項稅額能否抵扣的問題。自2018年5月1日起，房地產業與其關系密切的上游產業建筑業的增值稅稅率均下調為10%（2019年4月1日后又下調為9%）。房地產企業在管理發票時，為避免上游建筑業將成本轉嫁到房地產業，一方面要督促建筑業從供應商購買貨物時要取得增值稅專用發票，另一方面，房地產企業本身無論是跟建筑企業進行竣工結算還是自己外購貨物、接受勞務時，都要及時取得增值稅專用發票。2.合理選擇上游產業。房地產企業購進貨物或接受勞務選擇供貨商、建筑企業時，在報價相同的情況下，首先要選擇具有一般納稅人資格的企業。因為小規模納稅人委托稅務機關代開的增值稅專用發票征收率僅為3%，遠低于一般納稅人16%（2019年4月1日后下調為13%）或10%（2019年4月1日后下調為9%）的稅率，導致可抵扣的進項稅額大幅降低，增加企業稅負。并且小規模納稅人由稅務機關為其代開增值稅專用發票時因增加了委托代開環節，會延遲房地產企業取得增值稅專用發票的時間，使得房地產企業的納稅時間提前，增加資金占用成本。3.擴大精裝房的建造比例。房地產企業在“營改增”之前繳納營業稅，精裝房開發所發生的裝修材料費用、人工費用會全部計入精裝修房屋的成本，將來在精裝房銷售時不能抵扣進項稅。“營改增”之后，開發精裝房所發生的材料費用、人工費用等開支的進項稅，如果能夠取得增值稅專用發票，則可以用來抵扣，因此房地產企業在開發建造房產時，在條件允許的情況下應盡可能提高精裝修房的比例，從而使企業少繳納增值稅。

（三）房地產企業經營范圍的籌劃目前，有些房地產企業將房產銷售業務和建筑施工業務統一核算，這樣企業就無法取得施工勞務的增值稅專用發票來抵扣銷售房產的銷項稅，導致企業稅負增加。建議企業可以將建筑業務分立出去，單獨成立新的房地產建筑公司，由建筑公司從事施工活動，這樣房地產企業以購入方式取得建筑公司的勞務就可以進行進項稅額抵扣，減少房地產企業繳納的增值稅稅額。

（四）房地產開發費用的籌劃在計算房地產企業土地增值稅時，房地產的開發費用是非常重要的一個扣除項目，房地產的開發費用包括銷售費用、管理費用、財務費用，開發費用的扣除金額越大，房地產企業計算土地增值稅時適用的累進稅率越低，從而少交稅。因此對房地產開發費用的籌劃至關重要。房地產開發費用的籌劃主要圍繞籌資方式的選擇和開發費用扣除標準的選擇兩方面進行。1.籌資方式的選擇。房地產業的籌資方式有向銀行借款、向社會公眾發行股票、債券等多種方式，但常見的兩種類型是負債籌資和權益籌資。負債籌資的成本是支付的利息，權益籌資的成本是向投資者支付股息。《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第三十七條規定，企業在生產經營活動中發生的合理的不需要資本化的借款費用，準予扣除。企業為購置、建造固定資產、無形資產和經過12個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態的存貨發生借款的，在有關資產購置、建造期間發生的合理的借款費用，應當作為資本性支出計入有關資產的成本，并依照本條例的規定扣除。因此，符合稅法規定的利息支出可以在稅前扣除，而對于不符合稅法規定的利息費用，需要在企業所得稅匯算清繳時進行納稅調整。可見，利息作為開發費用的一部分滿足一定條件是可以扣除的，從這個角度來講，房地產企業應當適當增加負債籌資的比例。2.開發費用扣除標準的選擇。根據《土地增值稅暫行條例》的規定，房地產開發費用在扣除時并非按照實際發生額進行抵扣，而是按照一定的標準抵扣，扣除標準如下：當開發費用中的財務利息支出能夠確定時，開發費用=利息+（地價款+房地產開發成本）×5%以內的比例；當開發費用中的財務利息支出不能確定時，開發費用=（地價款+房地產開發成本）×10%以內的比例。因此，房地產企業在籌劃按照哪種標準扣除開發費用的過程中，應比較兩種費用扣除方式所能帶來的稅負減少狀況。如果房地產企業利息支出＞（地價款+房地產開發成本）×5%，這一般出現在房地產企業主要依靠負債籌資的情況下，此時應選擇第一種扣除方式，但應當注意保存金融機構的貸款證明；如果房地產企業利息支出＜（地價款+房地產開發成本）×5%，這一般出現在房地產企業主要依靠權益籌資的情況下，此時應選擇第二種扣除方式。

三、小結

“營改增”的實施對房地產業具有雙重影響，一方面可以避免“營改增”前的重復征稅問題，降低企業稅負；另一方面，由于房地產業建造周期比較長，可以分為前期準備（拿地）階段、開發建造階段、銷售階段等多個環節，由于開發建造階段涉及的業務最為復雜，如果籌劃不當，反倒會增加企業稅負。基于此，本文以“營改增”后房地產企業開發建造階段的稅收問題為研究內容，闡述了房地產企業稅收籌劃的政策依據，如：差別化的稅收政策、特殊的稅收政策以及優惠的稅收政策，并根據不同的稅收政策提出了開發階段稅收籌劃的具體思路，如：如何選擇稅負低的建房方式、如何最大程度地抵扣企業的進項稅額等，希望本文能對房地產企業及其從業人員提供幫助。

【參考文獻】

陳丁琨.“營改增”后房地產企業稅負增減平衡點的案例分析［J］.商業會計，2018，（23）.

作者：陳莎 單位： 青島理工大學琴島學院