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內(nèi)容摘要：目前世界各國(guó)都力求遵循可持續(xù)發(fā)展的基本思想，實(shí)現(xiàn)人與自然、環(huán)境的和諧統(tǒng)一，其中環(huán)境保護(hù)問題是各國(guó)面臨的共同難題。從上世紀(jì)70年代起，西方發(fā)達(dá)國(guó)家采用稅收政策保護(hù)環(huán)境，已取得了明顯的效果。學(xué)習(xí)西方發(fā)達(dá)國(guó)家環(huán)境保護(hù)稅收政策的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，對(duì)其在稅種的開征、稅收收入的使用、稅收征管等方面進(jìn)行研究、總結(jié)，對(duì)于我國(guó)采用稅收手段保護(hù)環(huán)境，注重經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)質(zhì)量的提高具有借鑒意義。

關(guān)鍵詞：環(huán)境保護(hù)，稅收政策，實(shí)踐

環(huán)境保護(hù)問題是當(dāng)今世界各國(guó)面臨的共同難題，上世紀(jì)70年代以來，西方發(fā)達(dá)國(guó)家除采取非經(jīng)濟(jì)手段治理環(huán)境問題外，還對(duì)利用稅收政策保護(hù)環(huán)境的實(shí)踐進(jìn)行了有益的嘗試，并已取得了明顯的效果。特別是90年代以來，環(huán)境問題與稅收政策越來越緊密地聯(lián)系在一起，環(huán)境保護(hù)稅收政策的運(yùn)用也正在獲得各國(guó)的廣泛支持。

一、世界發(fā)達(dá)國(guó)家環(huán)境保護(hù)稅收政策的概況

目前世界發(fā)達(dá)國(guó)家環(huán)境保護(hù)稅收政策的總體狀況如下：

1、污染稅。根據(jù)污染物的種類，污染稅可以分為以下四種：(1)針對(duì)廢氣課征的大氣污染稅。其一，二氧化硫稅。美國(guó)于20世紀(jì)70年代就設(shè)立了該稅種，按二氧化硫的濃度劃分地區(qū)的不同等級(jí)進(jìn)行征稅。德國(guó)、日本、荷蘭、挪威、瑞典等國(guó)也先后開征此稅。其二，二氧化碳稅。英國(guó)較早開征了此稅，其計(jì)稅依據(jù)為二氧化碳的排放量及濃度。目前歐盟也引入了該稅(全稱為碳能源稅，簡(jiǎn)稱碳稅)，這也是歐盟層次上唯一的一個(gè)環(huán)境稅種。這種碳稅的主要目的是通過鼓勵(lì)減少使用礦物燃料，尤其是含碳量高的燃料，從而減少二氧化碳的排放。它是一種混合型稅種，由兩部分構(gòu)成，一部分由該能源的含碳量決定，所有固體的和液體的礦物能源包括煤、石油及其各種制品都要按其含碳量交納該稅的碳稅部分；另一部分由該能源的發(fā)熱量來決定，主要是指對(duì)礦物能源與非礦物能源，如電力征稅。(2)針對(duì)廢水課征的水污染稅。廢水包括工業(yè)廢水、農(nóng)業(yè)廢水和生活廢水。廢水排放會(huì)造成水體污染，威脅人類的生產(chǎn)、生活。目前許多西方工業(yè)化國(guó)家均對(duì)污染水質(zhì)行為征稅。其中以德國(guó)的水污染征稅制度最為完善。德國(guó)制定了《廢水稅法》，規(guī)定納稅人對(duì)廢水的直接排放要依法納稅。它以廢水的“污染單位”(相當(dāng)于一個(gè)居民1年的污染負(fù)荷)為基準(zhǔn)，實(shí)行統(tǒng)一的稅率，普遍征收。同時(shí)規(guī)定，當(dāng)排放廢水達(dá)到特定的廢水最低標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，可以減免稅款，納稅人用于改善廢水設(shè)施的投資可以抵免應(yīng)繳稅款。另一個(gè)典型國(guó)家是荷蘭，其征收水污染的標(biāo)準(zhǔn)是“人口當(dāng)量”(相當(dāng)于每人每年排入水域的污染物數(shù)量)，納稅對(duì)象包括企業(yè)、公司以及家庭和個(gè)人。(3)針對(duì)噪音課征的噪音稅。美國(guó)規(guī)定，對(duì)使用洛杉磯等機(jī)場(chǎng)的每位旅客和每噸貨物都要征收1美元的治理噪音稅。稅金指定用于支付機(jī)場(chǎng)周圍居住區(qū)的隔音費(fèi)用。再如，日本、荷蘭則按飛機(jī)著陸架次對(duì)航空公司征收噪音稅。

2、與環(huán)境相關(guān)的產(chǎn)品稅。這里的“產(chǎn)品”主要是指那些在生產(chǎn)過程，或者在消費(fèi)或在處理時(shí)產(chǎn)生污染的產(chǎn)品。其目的在于調(diào)整產(chǎn)品的相對(duì)價(jià)格，或者為實(shí)施污染物的收集和處理制度籌資。主要稅種有：(1)潤(rùn)滑油稅。原西德于1969年首創(chuàng)該稅，稅金由制作商負(fù)責(zé)繳納，廢油收集與循環(huán)使用情況越好，稅負(fù)越輕。此外，荷蘭、法國(guó)也征收潤(rùn)滑油稅。(2)舊輪胎稅。美國(guó)、法國(guó)、挪威、澳大利亞等國(guó)實(shí)行了對(duì)舊輪胎按只課稅制度，以促進(jìn)使用翻新輪胎，節(jié)約原料。(3)飲料容器稅。為了鼓勵(lì)生產(chǎn)輕型容器，促進(jìn)容器的重復(fù)使用，早在1974年，挪威就開始對(duì)飲料容器征稅，所有不能回收的飲料容器必須負(fù)擔(dān)30%的稅收。飲料容器重復(fù)使用次數(shù)越多，負(fù)擔(dān)的稅收也就越少。(4)化肥稅。瑞典從1984年開始征收該稅，奧地利、比利時(shí)、芬蘭等國(guó)家也相繼開征了化肥稅。(5)塑料包裝袋稅。意大利對(duì)生物不可降解的塑料包裝袋征收100里拉的環(huán)境稅，這大概相當(dāng)于塑料包裝袋生產(chǎn)成本的5倍。

3、專門的環(huán)境保護(hù)稅。(1)垃圾稅。意大利于1984年開征了廢物垃圾處置稅，對(duì)所有人征收，作為地方政府處置廢物垃圾的資金來源。芬蘭和英國(guó)于1996年也開征了該稅。法國(guó)按每人1年制造300公斤垃圾征稅。(2)森林砍伐稅。如法國(guó)規(guī)定，為城市規(guī)劃或工業(yè)目的而砍伐的森林，每公頃需交6000法郎的稅收；其他情況每公頃交納3000法郎的稅收。(3)環(huán)境保護(hù)稅。美國(guó)規(guī)定對(duì)最低替代稅的應(yīng)稅所得超過200萬美元的公司，按0.12%的稅率征收環(huán)境保護(hù)稅。

4、稅收差別。西方各國(guó)充分利用稅收的差別稅率進(jìn)行稅收調(diào)節(jié)，以促進(jìn)環(huán)境保護(hù)。OECD的29個(gè)成員國(guó)中大部分國(guó)家對(duì)無鉛汽油和有鉛汽油采取不同的稅率。

5、稅式支出。這種手段的主要應(yīng)用領(lǐng)域是：(1)鼓勵(lì)環(huán)保性投資。如對(duì)節(jié)能設(shè)備或低污染設(shè)備的投資實(shí)行抵免或退稅，對(duì)這類設(shè)備實(shí)行加速折舊等優(yōu)惠稅收措施。(2)鼓勵(lì)對(duì)環(huán)保技術(shù)的研究開發(fā)、引進(jìn)和使用。如研究開發(fā)費(fèi)用的稅前列支、技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)的稅收減免等。(3)鼓勵(lì)循環(huán)利用設(shè)備。許多國(guó)家對(duì)廢舊物品的回收利用往往予以免稅。

二、荷蘭環(huán)境保護(hù)稅收政策的實(shí)施

近年來，荷蘭政府利用稅收政策手段貫徹實(shí)施環(huán)境保護(hù)政策，達(dá)到了比較成功的效果，并為不少國(guó)家研究和借鑒。它的環(huán)境保護(hù)稅收主要包括燃料稅、垃圾稅、水污染稅及一套完整的稅收鼓勵(lì)措施。

1、主要稅種簡(jiǎn)介。荷蘭的環(huán)境稅種較多，包括燃料稅、水污染稅、垃圾稅、超額糞便稅、噪音稅、汽車特別稅、石油產(chǎn)品的消費(fèi)稅等，這里主要介紹其中的四種。(1)燃料稅。燃料稅是荷蘭政府為環(huán)境保護(hù)籌集資金而對(duì)汽油、重油、液化氣、煤、天然氣、石油焦碳等主要燃料征收的一種稅。納稅人是應(yīng)稅產(chǎn)品的生產(chǎn)者和進(jìn)口商。政府每年根據(jù)環(huán)境部確定的環(huán)境保護(hù)目標(biāo)所需資金的數(shù)額來確定征收率。從1988年4月1日開征此稅以來，其收入效果是比較理想的，已成為荷蘭最主要的環(huán)境保護(hù)稅，也是政府實(shí)施環(huán)境保護(hù)政策的主要資金來源。(2)垃圾稅。該稅是由政府對(duì)家庭征收的用于為收集和處理垃圾籌集資金而征收的一種稅。每個(gè)家庭為征收單位，人口少的可以得到一定的減免。但這種按家庭征收的方式有不公平之處，因此政府還開征了垃圾收集稅(各市政當(dāng)局可在這兩種稅之間進(jìn)行選擇)。它根據(jù)每個(gè)家庭產(chǎn)生的垃圾數(shù)量來征收。其數(shù)量可以通過小型垃圾箱來計(jì)算。(3)污染稅。它是政府對(duì)向地表水及水凈化廠直接或間接排放廢物、污染物和有毒物質(zhì)的任何個(gè)人征收的一種稅。征收依據(jù)是上述物質(zhì)排放的數(shù)量和質(zhì)量，即依據(jù)排放物質(zhì)的耗氧量和重金屬量來征收。(4)能源調(diào)節(jié)稅。由于能源大用戶一般都在其對(duì)應(yīng)部門簽署了長(zhǎng)期協(xié)議，承諾要采取措施在1990～2000年期間平均提高能源利用率20%，荷蘭政府于1996年1月針對(duì)小規(guī)模能源消費(fèi)用戶開征了能源調(diào)節(jié)稅。納稅人包括家庭、諸如飯店及商店的小型商業(yè)單位、辦公大樓、學(xué)校等。其目的在于促進(jìn)這些用戶的節(jié)能積極性。

2、稅收鼓勵(lì)措施。(1)加速折舊。只對(duì)列在環(huán)境清單上的專門設(shè)備適用。這一清單每年由環(huán)境部更新，包括水污染、土壤污染、廢物、噪音以及節(jié)能等領(lǐng)域的專門設(shè)備。其中節(jié)能設(shè)備比重最高，1995年該領(lǐng)域的設(shè)備總投資額為20800萬荷蘭盾，占清單上全部投資的1/4。另外，這些設(shè)備大約60%的技術(shù)在開發(fā)初期是由政府資助的，加速折舊與研發(fā)資助的結(jié)合極大推動(dòng)了新技術(shù)的產(chǎn)生和推廣。(2)綠色投資的免稅。目前所有荷蘭大銀行都為委托人提供綠色投資基金。這種資金至少把總資產(chǎn)的70%投資于綠色工程，包括自然、森林、能源、風(fēng)景與有機(jī)農(nóng)業(yè)等領(lǐng)域的工程。而投資人來自這些投資的利息和股息是免稅的。

3、政府級(jí)次問題。荷蘭環(huán)境保護(hù)稅收的征收帶有明顯的政府級(jí)次特征。全國(guó)性的環(huán)境保護(hù)稅有燃料稅、噪音稅等；一些稅收鼓勵(lì)措施，如加速折舊、自然區(qū)域所有者的稅收減免等，其決策權(quán)也集中在中央。但荷蘭環(huán)境保護(hù)稅的主要部分還是由地方政府負(fù)責(zé)征收的。與此相對(duì)應(yīng)，中央政府主要關(guān)心對(duì)燃料使用的征稅，而地方政府主要關(guān)心對(duì)與特定污染有關(guān)的行為征收的環(huán)境稅。

三、美國(guó)環(huán)境保護(hù)稅收政策的實(shí)施

美國(guó)在20世紀(jì)80年代初才把稅收手段引入環(huán)保領(lǐng)域。在短短的20年時(shí)間里，美國(guó)已形成了一套相對(duì)完善的環(huán)境保護(hù)稅收體系。

1、美國(guó)環(huán)境保護(hù)稅收種類。美國(guó)的環(huán)保稅收分為四大類：一是對(duì)損害臭氧層的化學(xué)品征收的消費(fèi)稅；二是與汽車使用有關(guān)的稅收；三是開采稅(資源稅)；四是環(huán)境收入稅。對(duì)損害臭氧層的化學(xué)品征稅始于1990年1月1日，具體包括破壞臭氧層化學(xué)品生產(chǎn)稅、破壞臭氧層化學(xué)品儲(chǔ)存稅、進(jìn)口和使用破壞臭氧層化學(xué)品進(jìn)行生產(chǎn)的生產(chǎn)稅、危險(xiǎn)化學(xué)品生產(chǎn)稅和進(jìn)口化學(xué)品稅等。僅此類稅收的對(duì)象就涉及到100多種有害化學(xué)物質(zhì)。此類稅收采用定額稅率，一般由聯(lián)邦政府來征收。與汽車使用有關(guān)的稅收包括汽油稅、消費(fèi)稅、輪胎稅、汽車使用稅、汽車銷售稅等。現(xiàn)行美國(guó)汽油稅由聯(lián)邦和州兩級(jí)政府征收。開采稅是對(duì)自然資源(主要是石油)的開采征收的一種稅。現(xiàn)有38個(gè)州開征這種稅，但收入只占各州總收入的1%～2%，因此不是各州收入的主要來源。研究表明，這種稅的開征，減少了開采和開發(fā)，在一定程度上使開采的時(shí)間延續(xù)到了未來。對(duì)環(huán)境收入的征稅是根據(jù)1986年國(guó)會(huì)通過的《超級(jí)基金修正案》設(shè)立的，它與企業(yè)經(jīng)營(yíng)收益密切相關(guān)，規(guī)定凡收益超過200萬美元以上的法人均應(yīng)按超過部分的0.12%納稅。

2、美國(guó)的環(huán)境保護(hù)稅收優(yōu)惠。美國(guó)主要采用的稅收優(yōu)惠措施有直接稅收減免、投資稅收抵免、加速折舊等。從上世紀(jì)60年代開始，美國(guó)就對(duì)研究污染控制新技術(shù)和生產(chǎn)污染替代品予以減免所得稅。1986年，國(guó)會(huì)又通過了一項(xiàng)法令，規(guī)定對(duì)企業(yè)綜合利用資源所得給予減免所得稅優(yōu)惠。1991年起，23個(gè)州對(duì)循環(huán)利用投資給予稅收抵免扣除，對(duì)購買循環(huán)利用設(shè)備免征銷售稅。此外，美國(guó)聯(lián)邦政府對(duì)州和地方政府控制環(huán)境污染債券的利息，不計(jì)人應(yīng)稅所得范圍，對(duì)凈化水、氣以及減少污染設(shè)施的建設(shè)援助款不計(jì)人所得稅稅基。同時(shí)規(guī)定，對(duì)用于防治污染的專項(xiàng)環(huán)保設(shè)備可在5年內(nèi)加速折舊。

四、對(duì)我國(guó)的借鑒意義

1、逐步實(shí)施。從各國(guó)環(huán)境保護(hù)稅收政策實(shí)施的實(shí)踐來看，雖然時(shí)間不長(zhǎng)，但無一例外都采取了循序漸進(jìn)的過程。每一種稅實(shí)施的條件各具特色，推進(jìn)的程度也各有不同。例如，污染稅中的二氧化硫稅，執(zhí)行成本較低，公眾比較容易接受，因此征收的歷史比較長(zhǎng)。碳稅要求的條件則相對(duì)較高，要想有效，就要制定較高的稅率，而這會(huì)削弱企業(yè)的效力。此外，必須有國(guó)家間的統(tǒng)一行動(dòng)，否則起不到多大作用。這就涉及稅種引入時(shí)間的順序問題。“逐步實(shí)施”所包含的另一層意思是稅率的逐步提高。多數(shù)情況下要取得顯著的環(huán)境效果，稅率必須確定在較高的水平上，但倘若讓稅率一步到位，公眾可能會(huì)接受不了，造成政治不穩(wěn)定；從經(jīng)濟(jì)上講，本國(guó)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力會(huì)嚴(yán)重受挫，甚至影響整個(gè)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。所以正確的做法是：由低到高，逐步實(shí)施。

2、稅收手段與其他手段的協(xié)調(diào)配合。任何一個(gè)國(guó)家都不可能單獨(dú)采用某一種政策手段解決其所面臨的環(huán)境問題。各國(guó)都越來越強(qiáng)調(diào)各種政策手段相互協(xié)調(diào)配合。這不僅包括稅收手段與管制手段的相互配合，同時(shí)也包括環(huán)境稅收手段與其他經(jīng)濟(jì)手段的配合，以及環(huán)境稅收手段內(nèi)部的協(xié)調(diào)配合等。

3、資金的使用。通過環(huán)境保護(hù)稅取得的收入，在使用上一般有兩種選擇：一是專款專用，二是納入一般預(yù)算收入。這兩種辦法各有利弊，就我國(guó)目前國(guó)情來看，應(yīng)該選擇第一種做法，即專款專用。因?yàn)橘Y金的專項(xiàng)使用可強(qiáng)化稅收在政治上的可接受性。這首先是因?yàn)榧{稅人所交納的稅費(fèi)在某種意義上以服務(wù)、公用設(shè)施、撥款以及其他資助等可以看見的形式“返還”給納稅人，稅收的分配具有明確性、透明性，所以被西方各國(guó)普遍采用。此外，對(duì)于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌國(guó)家而言，專款專用被看作是彌補(bǔ)環(huán)保措施和治污欠賬的一種有效過渡措施，而被廣泛使用。所以我國(guó)應(yīng)實(shí)行環(huán)保稅收收入的專款專用。

4、政府級(jí)次問題。環(huán)境問題既包括區(qū)域性的問題，也包括跨區(qū)域性的、全國(guó)性的問題，甚至還有國(guó)際性的問題，因此環(huán)保手段也可分為全國(guó)性的和地方性的。環(huán)保稅有必要在中央與地方兩個(gè)層次上進(jìn)行設(shè)計(jì)，這樣做有以下好處：一是有利于不同級(jí)次的政府側(cè)重解決不同的環(huán)境問題，分工明確，責(zé)、權(quán)、利清晰；二是節(jié)約征收成本，使機(jī)制更具效率；三是既保證了全國(guó)環(huán)境政策的統(tǒng)一性，又便于各地因地制宜地解決實(shí)際問題。