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一、早期賦稅理論對行政法律關系的影響

根據早期賦稅理論，國家機關向人民征稅的行為，屬于國家機關以單方面意思作出的行政決定。人民作為行政客體，僅享有對征稅決定不服提起行政復議或行政訴訟的權利。并且只有經有權機關依法撤銷或變更，否則即使行政相對人提起行政復議或行政訴訟，原則上也不停止其執行。此與私法上的債務關系，雙方當事人之間有對等的意思力，兩造之爭必以民事判決確定后，才能據以申請強制執行，也有相當差異。

受傳統國家學說的國家分配論和國家意志論影響，稅收是國家參與國民收入分配和再分配的一種方式，稅收作為國家取得財政收入方式之一具有無償性。也正是由于稅權派生于國家權力，稅收法律關系本質是單方權力關系，因此代表國家權力的行政主體當然地享有行政法律關系的主體地位。在實踐中，行政法律規范的制定和實施往往以行政機關為重心，強調行政機關的權力、手段;強調相對人的義務。而不是以相對人為中心來設計各項行政法律制度，以確保相對人行政權益的實現。

二、賦稅理論促進了行政主體與行政相對人平衡關系的建立

近現代稅收契約論取代了國家分配論。稅收契約是人民與國家間解決權利義務平衡問題形成的契約。傳統的賦稅理論認為稅收法律關系是行政主體以單方意思表示形成的權力關系。而契約則強調當事人是平等的，沒有哪一方只享有權利或者義務。契約關系往往是相互的，一方的義務保障的是另一方的權利。稅收契約可以被解釋為人民通過履行納稅義務，向國家讓渡其自然財產權利的一部分，而國家則以履行國家職能來保障人民對于秩序的需求。人民讓渡部分自然財產權利完全是自由意志的選擇，并且人民也沒有失去該權利，只是這部分權利轉化為尋求國家的公權力救濟，促進自身福利水平的權利。從稅收契約論的角度，在稅收法律關系中，人民與國家處于平等地位，國家無權以單方意思作出征稅決定，甚至人民作為納稅人，對于該稅收財政收入的使用情況享有知情權以防止公權力濫用。由此，公民在行政法律關系中不再僅僅只是被管理者的角色，行政主體與行政相對人的平衡關系的建立成為可能。

稅收契約能否履行取決于納稅人而非國家，而稅收契約中雙方地位是否平等又影響著納稅人是否遵從稅收。稅收契約論認為，國家和納稅人作為稅收法律關系主體，地位平等。唯有如此納稅人才能遵循自由意志行使權利滿足自身需求并且自愿履行納稅義務。如果按照傳統稅收權力關系理論，納稅人處于行政客體地位，沒有自由意志可言，履行了義務但不能保障獲得權利，那么極有可能出現稅收不遵從現象，此時更加不利于國家征稅，只會徒增行政管理成本。稅收契約理論和稅收遵從理論在本質上是一致的，都強調國家與納稅人的平衡權利義務。納稅人享有的監督權、隱私權等權利和對征稅機關權力的制約也體現了行政相對人地位的提升。

早期賦稅理論深受傳統行政法學的影響，認為稅權來源于國家權力，稅收法律關系自然是一種權力關系。在傳統稅收法律關系中，國家處于支配地位，可以以單方意思表示作出征稅決定，而納稅人作為行政客體服從命令便是其唯一合法行為。在這種權利義務極不平衡的狀態下，行政主體與行政相對人之間是一種對抗關系，該關系處于一種極不穩定的狀態，既不利于統治階級也無法實現人民對自身需求的滿足。但到了近現代，隨著稅法逐漸獨立于行政法成為獨立的法律部門，以及學者對于國家管理與國家權力更加深刻的認識。稅收契約，稅收公平原則，稅收遵從理論以及稅收債務關系說等理論應運而生。這些理論充分結合社會經濟，政治，文化等方面的變化，指出行政主體與行政相對人的地位已發生實質變化，平衡性行政法律關系的建立成為必然。

本文作者：李健英單位：遼寧大學