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一、勞動(dòng)報(bào)酬所得稅收管理上出現(xiàn)的問(wèn)題。

1.取得兼職收入的個(gè)人,利用工資薪金所得與勞務(wù)報(bào)酬所得界限的模糊,選擇稅負(fù)較低的所得納稅,降低稅負(fù)

(1)多處取得勞動(dòng)報(bào)酬,可以選擇對(duì)納稅人有利的所得類型(工資或勞務(wù))進(jìn)行納稅,降低稅負(fù)。由于工資薪金的扣除額是3500元/月,稅率是3%-45%的超累進(jìn)稅率,多處取得工資的要合并申報(bào)納稅。超過(guò)一個(gè)月的勞務(wù)報(bào)酬的扣除額是800元/月,稅率是20%。個(gè)人在取得兼職收入時(shí),可以根據(jù)個(gè)人的具體情況選擇稅負(fù)較低的所得納稅,需要考慮的因素有:兼職收入的大小和該個(gè)人工資薪金所得的適用稅率。經(jīng)過(guò)計(jì)算,個(gè)人取得兼職收入存在如下的避稅空間:①兼職收入不到800元/次(或月)時(shí),對(duì)兼職收入選擇按勞務(wù)報(bào)酬所得納稅。個(gè)人超過(guò)一個(gè)月的兼職收入不到800元時(shí),與雇傭單位協(xié)商,將兼職收入按勞務(wù)報(bào)酬所得扣除費(fèi)用,計(jì)算繳納所得稅,降低稅負(fù)。比如,某個(gè)人的工資性收入為4000元/月,另外在外單位兼職取得收入800元/月,兼職收入按勞務(wù)扣除費(fèi)用,計(jì)算稅款,該個(gè)人合計(jì)應(yīng)納稅為:(4000-3500)×3%+(800-800)×20%=15元;假設(shè)該個(gè)人將兼職收入按工資計(jì)算,屬于兩處以上取得工資,應(yīng)選擇一處合并申報(bào)納稅,應(yīng)納稅為:(4000+800-3500)×3%=39元。將兼職收入選擇按勞務(wù)報(bào)酬納稅比按工資納稅減輕稅負(fù)24元(39元-15元)。②兼職收入超過(guò)800元/次(或月)的,要視個(gè)人當(dāng)月工資的適用稅率和兼職收入的大小來(lái)定:工資的適用稅率為3%時(shí),即每月工資在5000元以下,兼職收入低于941元/次(或月)時(shí)選擇勞務(wù)納稅劃算,高出時(shí)選擇按工資納稅劃算;適用稅率為10%時(shí),即月工資在5000元以上8000元以下,兼職收入低于1600元/次(或月)時(shí)選擇按勞務(wù)納稅劃算,高出時(shí)選擇按工資納稅劃算;適用稅率超過(guò)20%的個(gè)人即月工資在8000元以上時(shí),對(duì)外兼職可能性很少不做討論。

(2)目前我國(guó)稅務(wù)系統(tǒng)的自然人納稅申報(bào)系統(tǒng)不完善,超過(guò)一個(gè)月的勞務(wù)報(bào)酬所得的個(gè)人按工資薪金所得計(jì)算納稅,不自行合并申報(bào),逃避了稅收。當(dāng)前我國(guó)稅法對(duì)個(gè)人多處取得工資的要求個(gè)人自行選擇一處申報(bào)納稅,就執(zhí)行情況看,很少有自然人主動(dòng)到稅務(wù)局申報(bào)納稅的。稅收征收管理法只賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)經(jīng)營(yíng)行為的管理權(quán)力,對(duì)個(gè)人(自然人)收入的管理權(quán)力比較欠缺,多處取得收入的個(gè)人不進(jìn)行申報(bào),稅務(wù)機(jī)關(guān)的管理比較困難,為納稅人逃避稅收提供了機(jī)會(huì):將多處得的兼職收入全部按工資計(jì)算繳納稅款,每筆兼職收入都扣除勞動(dòng)力成本3500元/月,個(gè)人在主要取得工資的單位已經(jīng)扣除了一次勞動(dòng)力成本(3500元/月),兼職收入又扣除一次,重復(fù)扣除了勞動(dòng)力成本,計(jì)算繳納的個(gè)人所得稅減少,按稅法要求是由個(gè)人選擇一處合并申報(bào)納稅,對(duì)兼職收入多扣除的成本在個(gè)人申報(bào)時(shí)進(jìn)行補(bǔ)稅,但實(shí)際工作中很少有個(gè)人(自然人)主動(dòng)合并申報(bào)的,兼職收入的個(gè)人所得稅流失許多。比如,某個(gè)人工資收入5000元/月,取得兼職收入2000元/月,兼職收入選擇按工資進(jìn)行扣稅,兼職收入沒(méi)有達(dá)到3500元/月,支付方應(yīng)扣稅為零,個(gè)人應(yīng)該選擇一處合并申報(bào)納稅,應(yīng)納稅為:(5000+2000-3500)10%-105=245元,實(shí)際個(gè)人只對(duì)本單位的工資繳納了個(gè)人所得稅:(5000-3500)3%=45元,個(gè)人不進(jìn)行合并申報(bào),少繳個(gè)人所得稅200元(245元-45元)。稅法規(guī)定支付勞動(dòng)報(bào)酬的單位要求扣繳個(gè)人所得稅,單位支付在本單位兼職勞動(dòng)者的報(bào)酬時(shí)只要與兼職者鑒定一份勞動(dòng)合同,可以按臨時(shí)工工資以工資薪金所得進(jìn)行扣繳個(gè)人所得稅,將兼職收入的個(gè)人所得稅風(fēng)險(xiǎn)全部轉(zhuǎn)移給取得收入的個(gè)人,而稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)個(gè)人(自然人)的稅收管理權(quán)限是有限的,現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中許多兼職收入的個(gè)人所得稅流失。

2、利用稅法對(duì)勞動(dòng)報(bào)酬所得經(jīng)營(yíng)成本能否扣除不明確的規(guī)定,增加經(jīng)營(yíng)成本的扣除,降低稅負(fù)個(gè)人所得稅法沒(méi)有明確規(guī)定勞動(dòng)報(bào)酬所得(工資薪金所得和勞務(wù)報(bào)酬所得)可以扣除勞動(dòng)報(bào)酬的經(jīng)營(yíng)成本,正常情況下,雇傭單位在支付勞動(dòng)報(bào)酬時(shí)不應(yīng)該包含經(jīng)營(yíng)成本,但實(shí)際執(zhí)行中有些單位為了提高效益,將部分經(jīng)營(yíng)成本按勞動(dòng)報(bào)酬支付,個(gè)人的收入增加了,扣除沒(méi)有增加,加大稅收負(fù)擔(dān)。按照所得稅的精神,應(yīng)稅所得必須是扣除為取得所得所發(fā)生的耗費(fèi)后的余額。個(gè)人取得勞動(dòng)報(bào)酬有時(shí)會(huì)發(fā)生一些經(jīng)營(yíng)成本性質(zhì)的支出,這些支出不一定都能取得合法的發(fā)票,特別是一些腦力勞動(dòng)的成本,比如科研工作者的課題研究,大量的腦力勞動(dòng)成本是沒(méi)有發(fā)票的,如何列支沒(méi)有明確的標(biāo)準(zhǔn),實(shí)際執(zhí)行中有些單位在支付勞動(dòng)報(bào)酬時(shí)就直接要求個(gè)人提供形式合法的發(fā)票進(jìn)行報(bào)銷經(jīng)營(yíng)成本,由于發(fā)票的內(nèi)容不真實(shí),當(dāng)事人可能擴(kuò)大成本范圍,將屬于勞動(dòng)報(bào)酬的部分也用發(fā)票進(jìn)行報(bào)賬,全部逃避掉個(gè)人所得稅。有些單位在發(fā)獎(jiǎng)金時(shí)也用形式合法的發(fā)票進(jìn)行報(bào)銷,逃避個(gè)人所得稅。

二、規(guī)范勞動(dòng)報(bào)酬所得稅管理的建議

1、完善個(gè)人所得稅法,規(guī)范勞動(dòng)報(bào)酬所得征稅的建議勞動(dòng)報(bào)酬所得分別按工資和勞務(wù)報(bào)酬征稅的規(guī)定是1994年制定并實(shí)施的,已經(jīng)經(jīng)歷了近20年,個(gè)人收入的形式已經(jīng)發(fā)生了較大的變化,個(gè)人收入從主要依賴工資薪金到多種收入方式并存,十八大又提出收入分配向個(gè)人傾斜的方針,要求到2020年居民可支配收入翻一翻的目標(biāo),稅法現(xiàn)有的關(guān)于勞動(dòng)報(bào)酬所得的規(guī)定已經(jīng)很難適應(yīng)變化了的經(jīng)濟(jì)形式,給稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收管理帶來(lái)困難。建議國(guó)家在改革個(gè)人收入分配制度的同時(shí),修改個(gè)人所得稅法,將勞務(wù)報(bào)酬所得中超過(guò)一個(gè)月的連續(xù)性勞務(wù)報(bào)酬所得并入工資薪金所得,統(tǒng)一勞動(dòng)報(bào)酬所得的征稅規(guī)定,減少個(gè)人在勞動(dòng)報(bào)酬所得上避稅的機(jī)會(huì)。

2、加強(qiáng)稅收征管,充分發(fā)揮稅收的職能作用(1)修改稅收征收管理法,增加稅務(wù)機(jī)關(guān)管理個(gè)人(自然人)收入的權(quán)利。2012年有一些專家提出修改稅收征收管理法的建議,其中建議增加稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)個(gè)人收入共享的權(quán)利,這意味著將稅務(wù)機(jī)關(guān)管理稅收的權(quán)利擴(kuò)大到所有涉及稅收的領(lǐng)域,特別是對(duì)自然人個(gè)人所得稅的管理權(quán)力,對(duì)規(guī)范我國(guó)的收入分配制度可能起到重要的作用,可惜沒(méi)有被采納。建議專家繼續(xù)建議,爭(zhēng)取在修改稅收征收管理法時(shí)增加該類條款。(2)進(jìn)一步完善個(gè)人所得稅的代扣系統(tǒng)。由稅友集團(tuán)研發(fā)的個(gè)人所得稅代扣系統(tǒng)已經(jīng)被全國(guó)許多省份采用,該系統(tǒng)能很好地監(jiān)督個(gè)人的收入情況,加強(qiáng)對(duì)勞動(dòng)報(bào)酬所得稅的管理,只要支付個(gè)人收入的單位嚴(yán)格通過(guò)該系統(tǒng)來(lái)進(jìn)行,個(gè)人無(wú)論在什么地方取得的收入都會(huì)全部在該系統(tǒng)反映出來(lái),個(gè)人在多處取得收入不申報(bào)納稅的情況就很容易被稅務(wù)機(jī)關(guān)查出,增加個(gè)人兼職收入不申報(bào)納稅的風(fēng)險(xiǎn)。實(shí)際執(zhí)行中,有些單位沒(méi)有全部通過(guò)該系統(tǒng)支付個(gè)人報(bào)酬,特別是沒(méi)有達(dá)到納稅條件的收入即月收入在3500元以下的收入,削弱了該系統(tǒng)管理稅收的功能。建議稅務(wù)機(jī)關(guān)加大對(duì)該系統(tǒng)使用情況的監(jiān)督,對(duì)沒(méi)有通過(guò)該系統(tǒng)支付的勞動(dòng)報(bào)酬一律不認(rèn)可,在企業(yè)所得稅里進(jìn)行調(diào)整,或通過(guò)行政手段對(duì)行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人進(jìn)行處罰。(3)提供更為便捷的個(gè)人自行申報(bào)方式,方便自然人自行申報(bào)。我國(guó)個(gè)人所得稅要求納稅人自行申報(bào)的項(xiàng)目有:年所得超過(guò)12萬(wàn)元的個(gè)人以及在兩處以上取得工資的個(gè)人,年所得超過(guò)12萬(wàn)元的個(gè)人申報(bào)只是一年一次,稅務(wù)機(jī)關(guān)設(shè)置臨時(shí)機(jī)構(gòu)就可以了,但兩處取得工資的要求個(gè)人自行申報(bào),稅務(wù)機(jī)關(guān)就必須設(shè)置常設(shè)機(jī)構(gòu),方便個(gè)人申報(bào),實(shí)際許多稅務(wù)機(jī)關(guān)還沒(méi)有專門的機(jī)構(gòu)來(lái)服務(wù)個(gè)人申報(bào)。為了方便納稅人(自然人)自行申報(bào),稅務(wù)機(jī)構(gòu)還必須設(shè)置專門機(jī)構(gòu)和人員,完善個(gè)人所得稅的個(gè)人申報(bào)系統(tǒng)。(4)加大對(duì)會(huì)計(jì)不合規(guī)發(fā)票特別是內(nèi)容不合規(guī)發(fā)票報(bào)銷的處罰力度。國(guó)務(wù)院2011年修訂的《中華任命共和國(guó)發(fā)票管理暫行辦法》第二十一條規(guī)定,“不合規(guī)的發(fā)票,不得作為財(cái)務(wù)報(bào)銷的憑據(jù),任何單位和個(gè)人有權(quán)拒收”。許多單位的會(huì)計(jì)理解這里的合規(guī)是指形式的合規(guī),忽視了內(nèi)容的合規(guī),在報(bào)銷有關(guān)費(fèi)用時(shí)只重視對(duì)發(fā)票形式的審核,忽略了對(duì)經(jīng)濟(jì)內(nèi)容真實(shí)性的審核。會(huì)計(jì)一個(gè)基本的原則是實(shí)質(zhì)重于形式原則,企業(yè)所得稅法也規(guī)定企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出,包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出,準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除,發(fā)票只是證明支出發(fā)生的證據(jù)之一。假設(shè)發(fā)票的內(nèi)容與實(shí)際業(yè)務(wù)不一致,會(huì)計(jì)報(bào)銷就會(huì)違背實(shí)質(zhì)重于形式原則,也是違反發(fā)票管理辦法和企業(yè)所得稅法的。稅務(wù)機(jī)關(guān)和單位的所有者應(yīng)該加大對(duì)形式合法,內(nèi)容不真實(shí)的憑證作為財(cái)務(wù)報(bào)銷依據(jù)的監(jiān)督和處罰力度,減少資產(chǎn)的流失。本來(lái)會(huì)計(jì)的一項(xiàng)基本職責(zé)就是對(duì)經(jīng)濟(jì)內(nèi)容真實(shí)性的監(jiān)督,貫徹實(shí)質(zhì)重于形式原則。當(dāng)然,對(duì)實(shí)際發(fā)生的經(jīng)營(yíng)成本還是要允許在稅前扣除的,只是扣除的依據(jù)(證據(jù))應(yīng)該是多樣化的,不僅是發(fā)票。納稅人為取得所得實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用只要能取得有效的充分的證據(jù),都應(yīng)該允許在稅前扣除。

作者：白文華單位：廣西經(jīng)濟(jì)管理干部學(xué)院