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一、駕駛培訓收入的確認

機動車駕駛員的培訓流程大致可分為三個階段，科目一道路交通安全法律法規及相關駕駛知識、科目二場內駕駛、科目三道路駕駛技能及（俗稱科目四的）安全文明駕駛常識。按照最新《機動車駕駛培訓教學與考試大綱》的培訓學時要求，以C1為例培訓總學時是78學時，其中科目一12學時、科目二26學時、科目三40學時。培訓一個學員基本上需要40天左右，加上預約的時間，正常培訓時間為2~3個月甚至更長，因此對學員的培訓服務難以在一個月的會計期間開始并完成。基于駕駛培訓流程，筆者認為駕培公司對于收入的確認，理論上合理的方法是采用完工百分比法。在收取培訓費時，先通過“預收賬款”科目核算，當學員通過相應科目的考試時，按照學員已完成的培訓學時數占培訓總學時數的比例作為完工進度，在資產負債表日按照對應學員培訓收入總額乘以完工進度扣除以前會計期間累計已確認培訓收入后的金額，確認當期提供培訓勞務收入，計入“主營業務收入”科目，這樣符合權責發生制的會計核算要求。

二、代收考試費的處理

考試費是交警部門收取的駕考報名費用。根據最新規定，考試費等的收費由公安機關交通管理部門負責，并由學員自行到交警部門設立的繳費點繳納。但實際培訓過程中，不少學員為節省一定時間，仍自愿委托機動車駕駛員培訓機構代收以上費用。對此現象，《湖南省機動車駕駛許可培訓收費行為規則》明確規定，學員自愿委托機動車駕駛員培訓機構代收考試費、發證費、考場訓練費、考場食宿費、加班費、約考費和駕駛證數碼照相費等，必須由單位財務執收，并提供由執收機構出具委托人(學員)姓名的收費票據。可見，如果駕校代收考試費，也必然要在會計核算中反映。《企業會計準則第14號———收入》規定，企業代第三方收取的款項，應當作為負債處理，不能確認為收入。據此，在實務處理中，駕校可單獨開具代收費票據，通過“其他應付款”科目核算。對于駕校代收的考試費等是否需要交納營業稅也是一個爭論的問題。根據《中華人民共和國營業稅暫行條例》（國務院令第136號）文件第五條的規定，納稅人的營業額為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產收取的全部價款和價外費用。根據《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》文件的第十三條的規定，條例第五條所稱價外費用，包括收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、罰息及其他各種性質的價外收費，但不包括同時符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業性收費：（一）由國務院或者財政部批準設立的政府性基金，由國務院或者省級人民政府及其財政、價格主管部門批準設立的行政事業性收費；（二）收取時開具省級以上財政部門印制的財政票據；（三）所收款項全額上繳財政。對于駕校主要代收的考試費上繳交警隊取得的是非稅收入一般繳款書，屬于行政事業性收費票據，款項上繳財政，因此代收考試費不計入價外費用，駕校代收費不需繳納營業稅。

三、駕校成本的核算

駕校按目錄分類應歸為交通運輸行業里的培訓類單位，但由于市場化程度高，更合理的方法應是歸為第三產業里的服務行業。對于駕校成本的組成，有人認為駕校賬務處理可以不設成本，支出列入期間費用核算，只設置收入類科目和費用類科目，對此筆者有不同看法。成本，是指企業為生產產品、提供勞務而發生的各種耗費。可見，對外提供勞務的企業，即服務業一樣有成本。相比制造業，服務業是對外提供勞務，生產的是無形的“產品”。服務業的“產品”是通過提供給客戶的各項服務活動而為企業帶來經濟利益的流入，對于駕校的“產品”則是提供駕駛培訓服務讓學員取得駕照。因此對于駕校提供的培訓服務，也需核算成本。比照交通運輸企業的生產經營成本，駕校成本包括以下三部分：（1）駕駛培訓過程中實際消耗的燃料、輪胎等支出。（2）提供培訓服務的教練員工資、獎金、津貼等。（3）駕駛培訓過程中發生的車輛修理費、折舊費、過路過橋費、場地設施維護費、場地水電費、業務員薪酬、考點辦公費等，類似于制造業的制造費用。實務處理中，駕照當期實際發生的直接成本，計入“勞務成本”科目核算，并根據考試科目設置二級明細。

針對具體某個科目的練習中發生的成本費用直接歸入對應的科目成本。如科目二是進行場內訓練，利用駕校的訓練場地，則場地設施維護費、場地水電費等是科目二的訓練成本；科目三是路考訓練，在實際道路上練習，則過路過橋費等應計入科目三的訓練成本。還有的一些成本，是由幾個考試科目共同承擔，如教練員工資、燃料費、車輛修理費、折舊費等，對于這些項目可先通過“制造費用（或營運間接費用）”統一歸集，期末按照各科目所需培訓學時作為分配標準，將制造費用分配到各考試科目成本中。駕校收入的確認適用完工百分比法，根據配比原則，駕校也應根據完工進度分期結轉成本，計入“主營業務成本”。

作者：劉杰 單位：湖南財經工業職業技術學院