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一、會(huì)計(jì)理論的邏輯起點(diǎn)的特征

邏輯起點(diǎn)，是其他理論以及進(jìn)行實(shí)踐探索的起點(diǎn)，推動(dòng)了其他理論的研究和發(fā)展。作為會(huì)計(jì)理論的起點(diǎn)，它本身應(yīng)該有如下的特征：第一，起點(diǎn)本身是一項(xiàng)成熟的理論。盡管我們可以以小見大，但并不見得理論的起點(diǎn)要從小處著手，恰恰相反，他應(yīng)該是經(jīng)過了時(shí)間的沉淀，應(yīng)該是值得推敲的，否則，起點(diǎn)本身難以立足，后面所推出的理論也會(huì)被批評(píng)者們發(fā)現(xiàn)破綻。第二，作為起點(diǎn)，是基本不需要其他理論前提的。既然選擇了會(huì)計(jì)的某一項(xiàng)屬性作為其邏輯起點(diǎn)，那就意味著理論由此開始推出，如果該項(xiàng)邏輯起點(diǎn)自身還需要其他的理論作為前提，那么就需要重新去追根溯源；第三，邏輯起點(diǎn)與后面所推出的理論要有相關(guān)性。起點(diǎn)的作用最終還是要用于推出其他的更深層次的理論，如果與后面的理論沒有相關(guān)性，意味著理論之間的斷層，那么理論的框架就難以形成。第四，邏輯起點(diǎn)應(yīng)該獨(dú)立于后面的理論。說到邏輯起點(diǎn)需要獨(dú)立，這與之前所提到的要有相關(guān)性并不矛盾，之前的相關(guān)性強(qiáng)調(diào)的是一種順推或者遞進(jìn)的關(guān)系，而獨(dú)立性強(qiáng)調(diào)的是不能互退、交合甚至是重合。否則，各種理論在整個(gè)框架中錯(cuò)綜復(fù)雜，難以區(qū)分出真正的邏輯起點(diǎn)。

二、有關(guān)邏輯起點(diǎn)的代表性觀點(diǎn)

根據(jù)上述的這些特點(diǎn)，長(zhǎng)期以來，國(guó)內(nèi)外專家學(xué)者對(duì)會(huì)計(jì)理論邏輯起點(diǎn)的見解可謂百花齊放，不同的邏輯起點(diǎn)論層出不窮，使其研究不斷推向進(jìn)步，以下我們將選擇幾種代表性的觀點(diǎn)闡述：

（一）會(huì)計(jì)假設(shè)起點(diǎn)論

會(huì)計(jì)假設(shè)，是指在特定的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，對(duì)不確定的事項(xiàng)進(jìn)行的合乎邏輯的假說。在會(huì)計(jì)假設(shè)起點(diǎn)論中，強(qiáng)調(diào)由于會(huì)計(jì)假設(shè)，使得會(huì)計(jì)理論有了得以依存的環(huán)境，對(duì)會(huì)計(jì)理論有了制約和規(guī)定作用。（李映照，2005）。早在1922年，Paton在其提出會(huì)計(jì)假設(shè)的概念的同時(shí)，認(rèn)為現(xiàn)代會(huì)計(jì)的整個(gè)結(jié)構(gòu)都必須建立在這個(gè)假設(shè)之上。我國(guó)的諸多教授也接受了會(huì)計(jì)假設(shè)起點(diǎn)論，如張昌仁教授（1995）指出，會(huì)計(jì)假設(shè)建立在大量會(huì)計(jì)事實(shí)和慣例上，是規(guī)范會(huì)計(jì)理論研究的出發(fā)點(diǎn)的最佳選擇。

（二）會(huì)計(jì)目標(biāo)起點(diǎn)論

吳聯(lián)生（1998）認(rèn)為會(huì)計(jì)目標(biāo)首先它體現(xiàn)了會(huì)計(jì)環(huán)境的要求，進(jìn)而反映會(huì)計(jì)職能和會(huì)計(jì)本質(zhì)；并且會(huì)計(jì)目標(biāo)和會(huì)計(jì)環(huán)境共同決定會(huì)計(jì)對(duì)象進(jìn)而是會(huì)計(jì)要素；同時(shí)會(huì)計(jì)目標(biāo)又可以直接影響會(huì)計(jì)假設(shè)和信息質(zhì)量特征，這樣就逐漸形成了會(huì)計(jì)的體系。劉麗丹（2006）認(rèn)為既然會(huì)計(jì)是一個(gè)信息系統(tǒng)，更應(yīng)該確認(rèn)其會(huì)計(jì)目標(biāo)，故應(yīng)以會(huì)計(jì)目標(biāo)作為邏輯起點(diǎn)。

（三）會(huì)計(jì)本質(zhì)起點(diǎn)論

以會(huì)計(jì)本質(zhì)為邏輯起點(diǎn)的觀點(diǎn)認(rèn)為，會(huì)計(jì)本質(zhì)使得會(huì)計(jì)區(qū)別于其他管理活動(dòng)以確定和解釋其他會(huì)計(jì)概念（司德奎，2006）。張兆國(guó)（1994）就認(rèn)為會(huì)計(jì)理論研究最終反映的結(jié)果是關(guān)于會(huì)計(jì)在實(shí)踐中最基本的方面，即指會(huì)計(jì)本質(zhì)。

（四）會(huì)計(jì)環(huán)境起點(diǎn)論

會(huì)計(jì)理論必須要存在于一定的環(huán)境之下，并隨之變化，將會(huì)計(jì)環(huán)境作為會(huì)計(jì)理論的邏輯起點(diǎn)的觀點(diǎn)認(rèn)為會(huì)計(jì)內(nèi)環(huán)境決定了會(huì)計(jì)的本質(zhì)，外環(huán)境改變著會(huì)計(jì)目標(biāo)和信息質(zhì)量特征，都會(huì)影響會(huì)計(jì)程序和方法（司德奎，2006）。郭道揚(yáng)教授指出，為了得出客觀公正、全面地做出結(jié)論，必須從會(huì)計(jì)環(huán)境這一起點(diǎn)出發(fā)。

（五）會(huì)計(jì)對(duì)象起點(diǎn)論

勞秦漢（1992）認(rèn)為理論體系必然要對(duì)其對(duì)象進(jìn)行完整反映，因而要將會(huì)計(jì)對(duì)象設(shè)定為該體系最根本的邏輯起點(diǎn)。

（六）其他單一起點(diǎn)理論

除了之前提到的五種邏輯起點(diǎn)，不少學(xué)者還提出了其他的單一起點(diǎn)理論。例如，《會(huì)計(jì)基本理論比較研究》提到會(huì)計(jì)職能論認(rèn)為會(huì)計(jì)職能內(nèi)部方面體現(xiàn)了結(jié)構(gòu)與本質(zhì)，外部方面與系統(tǒng)和環(huán)境聯(lián)系，貫穿會(huì)計(jì)工作全過程，并建議以會(huì)計(jì)職能為起點(diǎn)建立會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理論框架。吳水澎（2001）認(rèn)為，從質(zhì)和量的角度看，廣義的“價(jià)值”可以作為會(huì)計(jì)學(xué)的邏輯起點(diǎn)。但這些結(jié)論大多也都受到不少其他學(xué)者的質(zhì)疑，并沒有得到更廣泛的認(rèn)可。

（七）雙起點(diǎn)論

由于對(duì)會(huì)計(jì)理論的邏輯起點(diǎn)存在著各種看法，很難找到一種對(duì)于邏輯起點(diǎn)的最權(quán)威的解釋，因此不少學(xué)者提出將兩種因素共同作為邏輯起點(diǎn)的雙起點(diǎn)論。包括以下代表性觀點(diǎn)：蘇新龍（1996）將外部環(huán)境的影響分為客觀上影響會(huì)計(jì)的基本假設(shè)上，主觀上影響信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)的要求。因此，他將會(huì)計(jì)理論的起點(diǎn)確定為會(huì)計(jì)基本假設(shè)與會(huì)計(jì)目標(biāo)。李先富、吳俊峰、姚渝（1999）的看法是為了解釋一系列會(huì)計(jì)理論創(chuàng)新問題，應(yīng)該把會(huì)計(jì)環(huán)境和會(huì)計(jì)本質(zhì)結(jié)合作為邏輯起點(diǎn)。

三、對(duì)存在諸多邏輯起點(diǎn)的思索

在國(guó)內(nèi)外研究現(xiàn)狀中列舉了各種的會(huì)計(jì)理論的邏輯起點(diǎn)，我們不禁思考，為何會(huì)有如此多的邏輯起點(diǎn)的看法。我們認(rèn)為至少有以下兩點(diǎn)原因：一是邏輯起點(diǎn)在會(huì)計(jì)理論中的重要性，由于邏輯起點(diǎn)決定在構(gòu)建會(huì)計(jì)理論框架的起始點(diǎn)，或者說是依據(jù)，它直接影響了之后的會(huì)計(jì)理論研究展開的方向，最終會(huì)大大影響整個(gè)會(huì)計(jì)框架的各部分形式與整體構(gòu)建的結(jié)果。另一個(gè)原因是，各種的會(huì)計(jì)理論邏輯起點(diǎn)的論斷雖然都有相當(dāng)?shù)牡览恚植⒎菬o懈可擊。會(huì)計(jì)假設(shè)作為邏輯起點(diǎn)可以確定會(huì)計(jì)核算的時(shí)間空間范圍，但未必能推出所有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，而且無法引出會(huì)計(jì)目標(biāo)。而以會(huì)計(jì)目標(biāo)作為邏輯起點(diǎn)，對(duì)當(dāng)今的會(huì)計(jì)理論領(lǐng)域上的創(chuàng)新的解釋能力有限。會(huì)計(jì)本質(zhì)作為邏輯起點(diǎn)，顯得過于抽象，對(duì)構(gòu)建合理的體系應(yīng)用上不方便，它更像是一種理論前提。如果考慮會(huì)計(jì)環(huán)境，如同外因在起作用，而且以一種環(huán)境作為邏輯起點(diǎn)，本身對(duì)于探明內(nèi)在的規(guī)律性有限，很難得到完全認(rèn)可。而會(huì)計(jì)對(duì)象也同樣是高度抽象，難以具體化。其他的會(huì)計(jì)理論的邏輯起點(diǎn)也都存在著各自的不足，而難以得到更廣泛的認(rèn)同。找到一種最佳的會(huì)計(jì)理論邏輯起點(diǎn)的難度之大，以至于不同時(shí)期不同觀點(diǎn)的不斷涌現(xiàn)，爭(zhēng)論也沒有停止，而這恰恰促進(jìn)了會(huì)計(jì)理論的不斷發(fā)展，會(huì)計(jì)框架構(gòu)建的不斷更新與進(jìn)步及完善，從這個(gè)角度看，難以得出一種最合適的會(huì)計(jì)理論邏輯起點(diǎn)也未必是一件壞事。

四、結(jié)語(yǔ)

無論會(huì)計(jì)理論如何發(fā)展，其最終結(jié)果都是作用于實(shí)踐活動(dòng)，將會(huì)計(jì)理論應(yīng)用到會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作中，并且指導(dǎo)會(huì)計(jì)工作。而今，隨著會(huì)計(jì)理論的發(fā)展以及會(huì)計(jì)分支的細(xì)化，會(huì)計(jì)理論的指導(dǎo)作用將更加突出，而在發(fā)展會(huì)計(jì)理論的過程中，會(huì)計(jì)理論邏輯起點(diǎn)的選擇與發(fā)展必不可少，也是希望對(duì)理論進(jìn)行進(jìn)一步拓展所面臨的一大問題，這將是所有會(huì)計(jì)人員面臨的任務(wù)。

作者：黃軒昊單位：江西財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院