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摘要：水資源是實現經濟的可持續發展，確保生態系統的完整性的資源物質。到了中共中央十八屆三中全會通過了“中國的中央委員會關于全面深化改革的若干重大問題的決定”中指出：探索自然資源資產負債表的編制，開展將自然資源資產的審計作為干部的離任體制，并建立生態環境破壞的終生追究責任。本文的意義是分析水資源的資產負債表中的困難，并結合水資源的特點來設計水資源資產負債表和水的實物量表、價值量表以及權益表。

關鍵詞：水資源；資產負債表；編制體系

自中共中央十八屆三中全會提出要探索自然資源資產負債表的編制，許多學者從自然資源的角度探討了資產負債表的內容。王佑德（2016）認為，自然資源資產負債表的編制，應采用會計和統計核算并存的現實戰略。吳虹雁（2017）提出反映自然資源的初始庫存，本期增加和下降以及年末庫存的一系列報告的編制路徑。潘華（2017）等人基于生態資源資產負債表，結合賬戶分類、數據來源和核算方法等初步探索生態資源資產負債表的編制。到目前為止，許多學者編制自然資源資產負債表的出發點主要是自然資源總體，對水資源資產負債表的探索還不夠。

一、水資源資產負債表的含義

本文結合企業資產負債表格式與會計信息記錄水資源在會計期間的增減變化，反映不同時期的水資源資產的擁有、利用、損耗、復原以及增加的內容。水資源資產負債表編制路徑設計編制水資源資產負債表的基本思路是：先編制單個水資源的資產，負債及凈資產，通過賬戶間的聯系，統計并匯總編制；再遵循先實物后價值；先存量后流量的編制原則；在編制內容上可以依據水資源的特性做出適當調整。按照編制主體的劃分，可以將水資源權益表、水質變動表納入報表體系。

（一）水資源資產負債表編制的基本假設水資源資產負債表應依據企業會計準則編制，假設前提有多主體假設、持續發展假設、貨幣計量假設以及會計分期假設。編制水資源資產負債表的根本目的是提高水資源的資產管理水平和實現綠色經濟發展。水資源的貨幣可計量性目前價值量核算方法主要有：現值法、市價法、影子價格法、替代市場法等。對于水資源的會計分期，根據水文循環的規律，可綜合采用水文年和日歷年編制。

（二）水資源資產負債表的要素水資源資產負債表借鑒企業資產負債表的會計核算原理，但又有所區別。單位和企業擁有水資源使用權，試編資產負債表遵循“資產=負債+所有者權益的原則”，水資源資產包括實物資產和權益資產兩大類。水資源負債包括恢復水資源到正常水平的支出和水資源權益負債，水資源凈資產用于平衡水資源資產與負債的差額，對于水資源凈資產可以設置子科目。

（三）水資源資產負債表編制框架設計1.水資源資產負債表實物量表的內容水資源資產負債表通過實物量表核算會計期間的存量以及增減變動。本文水資源實物量表大體分水資產、水負債與凈資產三類：水資產包括年降水量、水資源量、水收入量等一級科目，實物量表的核算單位為噸，表中相應地設置水質等級、期初存量、期間變化量以及期末存量。水收入量從水權交易方面來體現一定會計期間內水權交易導致的增加量。此外，水資源資產負債表因編制主體的不同，會計科目也會相應地有變化，這里就不再贅述編制主體的劃分了。2.水資源資產負債表價值量表的內容水資源的價值量表反映水資源價值變動情況，資產即水資源各項功能的經濟價值、應收開發費和水資源的應收賠償款等。負債指恢復水資源到正常狀態的支出與應付水權交易成本，應付職工薪酬是水資源管理人員的工資，應付水權交易成本是水權交易中交易主體已購入水權但未支付款項的負債。資本公積是水資源資產與負債的差額、水權分配與實際用水量的價值差額，盈余公積是水資源創造的增值效益中按比例提取的留存收益。

二、編制水資源資產負債表的步驟

（一）明確水資源資產負債表的核算對象與記賬方法水資源的核算具有價值性、有償性的特性，因此，天然降水與地下水不作為水資源資產負債表的核算對象。基于會計學原理，水資源資產負債表應遵循權責發生制和復式記賬原則。

（二）明確現有水資源的體積，依據用途填列報表確定水資源期初的體積是實物量表編制的首要任務，但是目前我國對于水資源的確權統計數據不夠完善，在選擇數據時要重點關注變量，循序漸進的推動水資源的實物量核算工作。

結語

基于會計學原理的水資源資產負債表不僅反映水資源的價值變化，同時能夠反映水資源的存量變化。為依據自然資源的領導干部的離任審計提供了數據支撐，有利于資源的可持續發展。

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作者：張敏 單位：三峽大學