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從安然事件開始，無論是在美國、中國，還是世界其它地方，各方對審計(jì)行業(yè)的關(guān)注度日益提高，審計(jì)行業(yè)同時(shí)也面臨著越來越嚴(yán)峻的考驗(yàn)。公眾對審計(jì)行業(yè)的不信任、上市公司丑聞背后紛沓而至的投資者訴訟……這是包括“四大”在內(nèi)的會計(jì)師事務(wù)所都不得不面對的問題。但事實(shí)上，即使經(jīng)歷了諸如安然事件的爆發(fā)，以及安達(dá)信因受牽連而消失，隨后又被平反等一系列的事件，一部分公眾對審計(jì)師的責(zé)任限定，以及對行業(yè)的期望始終未形成一個客觀、正確的認(rèn)識。

審計(jì)師的職責(zé)

何為審計(jì)師的職責(zé)？審計(jì)師究竟如何做審計(jì)？審計(jì)工作與上市公司的會計(jì)工作有何不同？

簡而言之，審計(jì)師根據(jù)《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》審計(jì)被審計(jì)公司的會計(jì)報(bào)表，主要是檢查其與總帳、明細(xì)帳、記帳憑證以及原始憑證是否相符，它是基于原始憑證與經(jīng)營事實(shí)一致的基礎(chǔ)之上的。審計(jì)師在西方經(jīng)濟(jì)中通常被喻為“看門狗”，在中國則有“經(jīng)濟(jì)警察”之稱。殊不知審計(jì)師盡管對被審計(jì)公司（包括上市公司）的會計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，但都是事后審計(jì)且審計(jì)手段是非常有限的，他們只能根據(jù)上市公司提供的帳表證進(jìn)行核對，只能對公司實(shí)物資產(chǎn)進(jìn)行抽查，只能對銀行存款與往來債權(quán)與債務(wù)發(fā)函詢證，而且現(xiàn)代公司規(guī)模通常很大，審計(jì)師無法對所有賬表證都詳細(xì)審查，只能進(jìn)行抽樣審計(jì)。

隨著經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)越來越復(fù)雜，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的會計(jì)需要會計(jì)人員大量職業(yè)判斷，并不是外行人所想象的那樣簡單。審計(jì)師無法像小學(xué)老師改算術(shù)題那樣，能輕而易舉地分出對錯。尤其在公司管理層蓄意舞弊、外部機(jī)構(gòu)配合造假情形下，審計(jì)師要發(fā)現(xiàn)虛假財(cái)務(wù)報(bào)表更加困難。就好比“羊圈”殘缺不全，牧羊人又是偷羊內(nèi)賊，指望看門狗將羊看牢，只能是一種不切實(shí)際的幻想。

將審計(jì)師譽(yù)為“經(jīng)濟(jì)警察”，表面上看是對審計(jì)師工作的一種褒獎，實(shí)際上夸大了審計(jì)師的職權(quán)范圍和作用。

審計(jì)師既不是偵探也不是法律實(shí)施者。他們沒有接受過如警察般的專業(yè)培訓(xùn)，也沒有并不應(yīng)該擁有司法權(quán)利或行政權(quán)利。當(dāng)然審計(jì)師也就無法獲得與行政或司法權(quán)利機(jī)構(gòu)獲得的同等質(zhì)量的信息和資料以供判斷。因此，期望審計(jì)師檢查或防止所有精心設(shè)計(jì)的共謀欺詐，并且當(dāng)欺詐發(fā)生時(shí)讓審計(jì)師承擔(dān)責(zé)任是有失公允的。

財(cái)務(wù)審計(jì)和弊端審計(jì)的區(qū)別

從審計(jì)程序來看，現(xiàn)代審計(jì)主要以抽樣審計(jì)為主，審計(jì)師在評價(jià)審計(jì)對象內(nèi)部控制制度的基礎(chǔ)上抽取一定的樣本進(jìn)行審查，由此推斷總體特征，并對會計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見。很顯然，審計(jì)師不能保證未被抽查的會計(jì)資料中不存在任何差錯和舞弊。因而也就不能保證會計(jì)報(bào)表絕對準(zhǔn)確、可靠。當(dāng)然，這種技術(shù)性偏差與某種故意造成的偏差有質(zhì)的差別。

但是，由于獨(dú)立審計(jì)提供的是一種準(zhǔn)公共產(chǎn)品，而會計(jì)師事務(wù)所卻是盈利性的私營部門。一旦出事，人們很容易認(rèn)為會計(jì)師事務(wù)所存在問題并應(yīng)承擔(dān)責(zé)任。

另一方面，公眾對上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表有誤解，認(rèn)為排除公司欺詐風(fēng)險(xiǎn)是獨(dú)立外部審計(jì)師的責(zé)任。而導(dǎo)致這個誤解的部分原因是對“財(cái)務(wù)審計(jì)”與“司法鑒定審計(jì)”兩個概念不清。

財(cái)務(wù)審計(jì)，或更準(zhǔn)確地稱之為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，如上述提到的，是由獨(dú)立第三方審計(jì)師對公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行的審核。審核的結(jié)果是向公眾出具獨(dú)立意見，表明財(cái)務(wù)報(bào)表是否準(zhǔn)確及完整。如果出具“清潔”意見，審計(jì)師報(bào)告會聲明財(cái)務(wù)報(bào)表“在所有重大財(cái)務(wù)事項(xiàng)上均按照公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了準(zhǔn)確的陳述。”只有會計(jì)師事務(wù)所才能從事上市公司的財(cái)務(wù)審計(jì)工作。

外界經(jīng)常將弊端審計(jì)與財(cái)務(wù)審計(jì)混為一談。實(shí)際上，弊端審計(jì)是公司欺詐行為被披露后進(jìn)行的，弊端審計(jì)單位能獲得比財(cái)務(wù)審計(jì)時(shí)更多的資料與信息，且審計(jì)方法也與財(cái)務(wù)審計(jì)不相同。這些資產(chǎn)負(fù)債表以外的弊端審計(jì)導(dǎo)致從完全不同的角度來了解公司情況，這與啃嚼財(cái)務(wù)報(bào)表中數(shù)字得出的結(jié)果完全是兩回事。

必須正視并消除審計(jì)期望差

公眾不應(yīng)憑主觀臆斷在虛假財(cái)務(wù)報(bào)表與審計(jì)失職之間劃上等號，一定要區(qū)分會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任。審計(jì)人員按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行審計(jì)并盡到應(yīng)有的謹(jǐn)慎義務(wù)，即便其后發(fā)現(xiàn)報(bào)表存在虛假陳述，審計(jì)人員也不應(yīng)當(dāng)承擔(dān)責(zé)任。但現(xiàn)實(shí)中，受“深口袋理論”影響，很多所謂“審計(jì)失敗”并不是審計(jì)失敗，而是經(jīng)營失敗導(dǎo)致審計(jì)人員承擔(dān)責(zé)任。

以安達(dá)信和安然公司為例，很多人在談及審計(jì)時(shí)，仍將所謂的安達(dá)信審計(jì)師協(xié)助安然公司造假，從而導(dǎo)致安達(dá)信的垮臺作為典型的審計(jì)失敗案例來討論。事實(shí)上，并沒有證據(jù)表明安達(dá)信是參與造假或?qū)徲?jì)失敗，2005年5月美國最高法庭推翻了休斯頓法庭對安達(dá)信的有罪判決，雖然在很大程度上為安達(dá)信恢復(fù)了名聲，但卻無法讓它起死回生。

由于無法在短期內(nèi)解決公眾對審計(jì)期望差的問題，審計(jì)公司正面臨著越來越多的“艱難”官司和“不公平”法律執(zhí)行的威脅。如果不正視審計(jì)期望差帶來的負(fù)面影響，安達(dá)信的悲劇仍將重演。

關(guān)注審計(jì)行業(yè)的健康發(fā)展

如今日益增多的審計(jì)糾紛，無疑令這個行業(yè)越發(fā)充滿風(fēng)險(xiǎn)，令審計(jì)業(yè)對優(yōu)秀人才的吸引力日益下降，那些看似微小而獨(dú)立的責(zé)難最終將有可能導(dǎo)致整個行業(yè)的萎縮。

業(yè)內(nèi)資深人士表示，對審計(jì)機(jī)構(gòu)的關(guān)注度日益提高，一定程度上反映了投資者和公眾對成熟的市場投資環(huán)境的渴望。但是一味地將會計(jì)師事務(wù)所作為“靶子”是否理性倒是有待商榷。公眾目前對審計(jì)機(jī)構(gòu)的種種責(zé)難主要還是來源于對審計(jì)責(zé)任認(rèn)識不清、對審計(jì)職能期望過度等原因。一個良性發(fā)展成熟的審計(jì)業(yè)是需要完善的市場機(jī)制、嚴(yán)格的國家監(jiān)管、成熟的法律法規(guī)、規(guī)范的公司治理，以及公眾的理解和支持等多種因素共同促進(jìn)的，過度的責(zé)難和炒作反而不利于行業(yè)的持續(xù)發(fā)展。

會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)能為投資者帶來信心和穩(wěn)定，對資本市場的成功至關(guān)重要。但如果沒有對審計(jì)職責(zé)的正確認(rèn)識以及建立有效的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制和合理的審計(jì)糾紛解決機(jī)制，這將對整個審計(jì)行業(yè)的發(fā)展造成阻礙，從而不利于我國整個資本市場的向前發(fā)展。

市場經(jīng)濟(jì)需要審計(jì)行業(yè)

強(qiáng)調(diào)責(zé)任認(rèn)定并非為審計(jì)機(jī)構(gòu)“開脫”，而是要理清我們對包括“四大”在內(nèi)的獨(dú)立審計(jì)機(jī)構(gòu)今后發(fā)展所應(yīng)持的態(tài)度。

幾年前，中天勤會計(jì)師事務(wù)所因銀廣夏案而落馬，國人在對內(nèi)資事務(wù)所失望之際，轉(zhuǎn)而將目光投向了國際四大會計(jì)師事務(wù)所。而從“四大”在中國的發(fā)展軌跡來看，它們也的確給中國的注冊會計(jì)師行業(yè)帶來了深遠(yuǎn)的影響。但是“四大”也非圣人，“四大”中也有良莠之分，國內(nèi)所也有優(yōu)秀精英。我們要冷靜地看待國內(nèi)所和“四大”的關(guān)系，切不可因?yàn)閭€別案例而以點(diǎn)帶面，以偏概全而盲目崇拜或貶低，而需要正視各自的長短優(yōu)劣，互相促進(jìn)。

但面對目前審計(jì)行業(yè)系統(tǒng)性的高風(fēng)險(xiǎn)，無論國際所還是國內(nèi)所似乎都很難幸免于難。似乎每隔一段時(shí)間就會有一個新案例被媒體披露于報(bào)端。但是是否每個案例中審計(jì)師都參與了造假？誠然，這其中有審計(jì)參與協(xié)助造假，有審計(jì)質(zhì)量問題，但也不能否認(rèn)有很多審計(jì)師因自己也是造假公司的受害者卻仍然要承受來自公眾的指責(zé)甚至被冤枉成幫兇。那么，在這種情況下，是一味地加以責(zé)難、一棍子打死，還是反思目前審計(jì)高風(fēng)險(xiǎn)的成因，通過制度完善來推動行業(yè)內(nèi)各類獨(dú)立審計(jì)機(jī)構(gòu)的持續(xù)良性發(fā)展呢？

目前大量國內(nèi)企業(yè)處在重組改制的階段，不少民營企業(yè)也不斷探索去境外發(fā)展的道路。假設(shè)審計(jì)行業(yè)都因考慮到自己的風(fēng)險(xiǎn)承受力而拒絕服務(wù)于這些企業(yè)，就好比在醫(yī)療系統(tǒng)內(nèi)醫(yī)生在給高危病人動手術(shù)時(shí)，只要醫(yī)生每遇到一次醫(yī)療事故甚至導(dǎo)致病患死亡的，就會受到刑法處罰，甚至是有牢獄之災(zāi)，那么愿意從事高難度手術(shù)的醫(yī)生會越來越少，更多的醫(yī)生則會避重就輕地選擇危險(xiǎn)系數(shù)小的領(lǐng)域從醫(yī)。如此嚴(yán)厲的責(zé)難和懲罰對醫(yī)療行業(yè)是有利還是有弊呢？結(jié)果可想而知。

“我們反問一下自己，現(xiàn)在如果沒有四大或者沒有會計(jì)師事務(wù)所可不可以？”結(jié)論不言而喻。獨(dú)立審計(jì)機(jī)構(gòu)是市場經(jīng)濟(jì)和資本市場發(fā)展中至關(guān)重要的一環(huán)，在目前國內(nèi)注冊會計(jì)師行業(yè)還處在快速發(fā)展、逐漸完善的這樣一個階段，關(guān)鍵還是要從源頭上疏導(dǎo)、規(guī)范，從制度層面修好羊圈，不能將守護(hù)羊群的責(zé)任全部寄托在“看門狗”身上，如嚴(yán)格監(jiān)管制度、進(jìn)一步提高上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的透明度，真正創(chuàng)建一個讓包括國際所和國內(nèi)所在內(nèi)的眾多注會事務(wù)所持續(xù)發(fā)展的制度體系。

另外，從更廣泛的范疇來看，入世后的中國需要更多來自海外的投資，同時(shí)也需要踏出國門參與世界的競爭，這就更需要熟知世界游戲規(guī)則的中介機(jī)構(gòu)。更需要一個規(guī)范、成熟、健全的資本市場，使中國的企業(yè)越來越多地參與到國內(nèi)甚至國際的資本活動。除了加緊國有企業(yè)內(nèi)功的修煉、規(guī)范企業(yè)治理，創(chuàng)造一個持續(xù)健康的中介機(jī)構(gòu)的發(fā)展環(huán)境也必不可少。

脫離了會計(jì)師事務(wù)所、證券發(fā)行商、律師事務(wù)所等中介結(jié)構(gòu)，或者說如果任由情緒牽引我們的頭腦，被捆綁住手腳就不單單是中介機(jī)構(gòu)本身。當(dāng)中介機(jī)構(gòu)不能承受媒體和公眾期望差，不堪責(zé)難之重而逐漸萎縮時(shí)，當(dāng)原本健康持續(xù)的中介機(jī)構(gòu)生態(tài)環(huán)境被破壞時(shí)，中國離與國際接軌的成熟的資本市場和經(jīng)濟(jì)體系不是近了，而是更遠(yuǎn)了。