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摘要：與外部審計相比，內部審計涉及更廣泛的審計類型，審計的目的也不僅是合理保證財務報表不存在由于舞弊或錯誤導致的重大錯報，更重要的是評價被審計單位相關被審計內容的合法合規性和效益性。因此，內部審計對審計人員提出了更高的要求，也相應提高了審計人員的風險。文章通過分析經濟責任審計、經濟效益審計、固定資產投資項目審計三個主要內部審計類型的審計對象、內容和目的，評價相應的審計風險，并探索性地提出了相應的風險應對措施，希望對內審從業人員以啟發。

關鍵詞：內部審計；審計風險；審計評價；應對措施

根據美國會計學會1973年的定義：“審計”是一個系統化過程，即通過客觀地獲取和評價有關經濟活動與經濟事項認定的證據，以證實這些認定與既定標準的符合程度，并將結果傳達給有關使用者。內部審計指的是內部審計機構和人員依據國家法規、公司規章的有關規定及公司治理要求，通過運用系統、規范的方法，獨立審查和客觀評價單位的業務活動、內部控制和風險管理的合規性、適當性和有效性，以促進單位完善治理、增加價值和實現目標的一種監督、確認和咨詢活動。由此可見，外部審計風險主要來源于會計報表存在重大錯報或漏報，而注冊會計師審計后發表不恰當審計意見的可能性。而內部審計的風險則更加廣泛，也更隱蔽，查找錯報是手段之一，而目標是為了促進單位完善治理、增加價值，因此內審從業人員需從企業經營管理的各個方面不斷提高業務能力。內部審計通常包括經濟責任審計、財務收支審計、經濟效益審計、固定資產投資項目審計等。每種類型的審計側重點不同，風險點也不同。其中財務收支審計與外部審計較為接近，風險及風險應對也均相似，因此不特別討論。

一、經濟責任審計

（一）審計對象、內容和目的

經濟責任審計的對象主要是公司的董事長、總經理和實際履行相應管理權限或重要職能的管理人員。重點內容在于評價董事長和總經理在三重一大決策的方面的合法合規性、是否遵守法律法規及公司規章、公司戰略或公司目標的制定和完成情況、廉潔從業情況、利益相關者關系的維護情況等。目的主要是摸清家底，劃清離任者和繼任者的經濟責任，對被審計人及領導班子其他成員貫徹落實公司決策和遵守廉潔從業規定情況進行監督和評價，評價離任者經濟責任的履行情況，為組織人事部門評價和使用干部提供依據等。

（二）主要審計風險首先，內審人員的工作重點

在于做出恰當的審計評價。根據上述審計內容可以看出，有些內容在信息不充分的情況下無法做出完全準確的判斷（如廉潔從業情況），有些內容很難在短期體現成果（如公司戰略的制定和完成情況）。尤其在評價企業發展的質量、效益和可持續性方面，即使經驗豐富的管理者也很難做出準確判斷，因而內審部門作出審計評價的風險也較高。其次，審計評價需對各項審計內容按照一定的分值權重為被審計人員打分，得出綜合評價，并作為領導人員考核、任免和獎懲的重要依據。在涉及到領導人員的切身利益時，內審部門做出審計評價時會承受更明顯的壓力。再次，對于審計發現的問題，通常要求被審計單位做好問題整改工作，同時也要求內審部門做好對整改結果的跟蹤檢查，確保問題整改到位。但內審部門并沒有被賦予確保問題整改到位的權限，這就增加了內審部門的工作難度。

（三）風險應對措施

為應對非廉潔從業情形，雖然其表現形式多種多樣，但根本落腳點多在財、物方面。除了常見的開設舉報專線（電話、郵箱、信箱等），還可以考慮擴大審計抽樣樣本量、根據容易出現高估或低估的科目選擇恰當的審計方法，重點關注描述較少的財務收支憑證以及由高于日常業務需要級別的財務人員做出的憑證等。為提高對企業經營效益判斷的準確性，需要內審人員在提高審計工作水平的同時，密切關注行業發展變化，對比不同分支機構經營業績優劣的內因，必要時可獲取行業專家的幫助。為提高內審評價的公正客觀性，降低內審人員承受的來自被審計人員的壓力，內審報告在正式對外或對相關被審計人員報告時，最好可以隱藏審計組成員姓名。同時，在績效考核指標中，加入對審計整改效率、效果的評價，提高被審計單位整改積極性和效果。

二、經濟效益審計

（一）審計對象、內容和目的

經濟效益審計是在對被審計單位績效指標真實性審計的基礎上，依據相關指標，對被審計單位有關經濟活動決策、運行、管理的經濟性、效率性和效果性所進行的審計監督和分析評價活動。由此可見，經濟效益審計重點在于了解和評價被審計單位業務活動的各個環節的決策是否合理、是否最大化獲取了經濟效益、是否有提升經濟效益的空間。

（二）主要審計風險

從經濟效益審計的內容和目的來看，審計涵蓋了企業經營管理的方方面面，包括但不限于物資采購、生產管理、銷售及服務提供、資金籌集及使用、成本管理等各個環節的工作，而單一環節運行的效率和效益并不能代表被審計單位整體的效益和效率，通常為了實現整體效益最大化，需要各環節之間配合協同。對于內審人員來講，除了要提高所負責部分的業務能力，了解行業發展變遷趨勢，更需要有全局觀，整體觀。這就提出了比外審模塊化審計更高的要求。

（三）風險應對措施

首先，在培養內審人員技能時，要考慮提供在非審計時間的業務能力培訓。既要提高內審人員對某一項業務流程的熟悉和認知，也要考慮輪換負責的具體審計流程。在專業化培訓中提高業務能力，在輪崗中提高整體觀念。如公司具有多個被審計單位，一方面要維持審計組的穩定性，保持內審人員對被審計單位沿革或決策背景、決策過程的熟悉，另一方面要在穩定中加入變化，使不熟悉、不了解被審計單位的人員提出更客觀的審計意見。其次，借鑒外部專家的力量。在聘請外部專家協助做出評價時，首先要盡量選擇滿足獨立性、客觀性要求的專家。如果可選專家較少，則需盡量避免提交給專家的材料中出現被審計單位的名稱以及比較容易判斷出被審計單位的信息。再次，針對資金籌集、銷售及服務提供等內容的效益和效率的判斷，可以參考市場上可公開獲得的信息，如被審計單位所在地區或國家的金融機構或第三方咨詢機構等的信息。僅局限在企業內部之間的對比有時可能會做出不完全合理的評價。

三、固定資產投資項目審計

（一）審計對象、內容和目的

固定資產投資項目審計對象一般為列入公司年度投資計劃的基本建設、技術改造項目。為對項目建設全過程經濟活動的真實性、合法性、效益性進行審計監督，通常可執行竣工決算審計、預算執行情況審計、專項審計等。

（二）主要審計風險

固定資產投資項目審計涉及自項目執行審批程序開始至項目收尾全過程，不僅包括對合法合規性的檢查，對財務收支情況準確記錄的審查，也包括對工程設計、物資采購等方方面面的審計。其中，內審人員可能面臨如下風險：無法評價設計的必要性。內審人員多具備財務背景，工程建設涵蓋的建筑、水電暖氣等都是非常專業的學科，沒有專業、長時間的學習積累很難對設計的必要性和效益做出準確評價。物資采購方面，由于內審人員無法細致了解眾多的工程物資性能，相同物資可能由多個廠家生產，而價格差又不僅會由質量高低決定，是否有類似智優性能相似的替代物資存在等都可能使內審人員難以對采購的物資、設備做出準確評價。材料消耗方面，不同物資的耗用量有較大差別，不同生產廠家生產的同類物資耗用量也不同，內審人員僅能從領料單上獲得出庫量，但通常很難評價出庫量是否合理，耗用量是否準確以及物資回收利用的可能性及回收量。尾工工程方面。由于各種原因，很多工程存在尾工工程，且尾工工程通常可能需要較長年份才能結束。內部審計難以在項目交付使用之后多年不進行決算審計，而如何預估及預估尾工工程的準確性將造成內部審計結論或評價的風險。

（三）風險應對措施

關于設計必要性方面，除了內審人員通過實踐工作積累經驗，還可以考慮通過查看競標資料，對比不同投標單位的設計區別，并咨詢業內專家的方式來盡量獲得對設計必要性的理解和評價。關于物資采購及物料消耗方面，可以考慮在審計的風險識別階段通過訪談項目不負責采購和領料的工人、訪談生產廠商或銷售人員等方式來獲得信息。關于尾工工程，這可能需要制定一個統一的政策制度，或者由委托執行內部審計的管理層根據具體項目確定具體標準，內審人員依據統一的政策制度或具體標準進行審計評價。

作者：吳宏 單位：中石化石油工程技術服務有限公司