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摘要：審計(jì)心理是審計(jì)過程中審計(jì)師必備的心理活動(dòng)，是將心理學(xué)與審計(jì)學(xué)結(jié)合的學(xué)科。本文從職業(yè)懷疑心理、職業(yè)謹(jǐn)慎心理、聯(lián)想心理、洞察心理、交際心理等出發(fā)，研究了審計(jì)心理在審計(jì)準(zhǔn)備階段、審計(jì)實(shí)施階段和審計(jì)報(bào)告階段中的應(yīng)用。

關(guān)鍵詞：審計(jì)心理；審計(jì)活動(dòng)；審計(jì)階段；應(yīng)用

一、引言

審計(jì)心理是審計(jì)過程中審計(jì)師必備的心理活動(dòng)，是將心理學(xué)與審計(jì)學(xué)結(jié)合的學(xué)科。當(dāng)前，審計(jì)師在審計(jì)過程中可能存在職業(yè)懷疑心理、職業(yè)謹(jǐn)慎心理、聯(lián)想心理、洞察心理、交際心理等。前兩個(gè)審計(jì)師心理活動(dòng)在《注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》中有規(guī)定，即審計(jì)師在整個(gè)審計(jì)過程中需保持職業(yè)懷疑心理、職業(yè)謹(jǐn)慎心理。這是由于審計(jì)涉及許多判斷，需客觀公證地考慮財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性，如果審計(jì)師不保持懷疑心理與謹(jǐn)慎心理，那么就可能導(dǎo)致審計(jì)判斷失誤或沒有發(fā)現(xiàn)客觀的財(cái)務(wù)報(bào)表事實(shí)。后三個(gè)審計(jì)師心理活動(dòng)也受到諸多學(xué)者的關(guān)注（劉人瑞，2013；王小紅等，2010），他們認(rèn)為保持聯(lián)想心理、洞察心理、交際心理是審計(jì)師出具合理審計(jì)意見的必要心理。因此，本文從這些心理出發(fā)，研究了審計(jì)心理在審計(jì)準(zhǔn)備階段、審計(jì)實(shí)施階段和審計(jì)報(bào)告階段中的應(yīng)用。結(jié)果發(fā)現(xiàn)，在審計(jì)準(zhǔn)備階段，了解被審計(jì)單位環(huán)境過程中采取職業(yè)懷疑心理、職業(yè)謹(jǐn)慎心理、聯(lián)想心理、洞察心理等，初步風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估后采取職業(yè)懷疑心理、職業(yè)謹(jǐn)慎心理、聯(lián)想心理、洞察心理、交際心理等；在審計(jì)實(shí)施階段，風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)程序采取職業(yè)懷疑心理、職業(yè)謹(jǐn)慎心理、聯(lián)想心理、洞察心理、交際心理，初步審計(jì)意見采取職業(yè)懷疑心理與職業(yè)謹(jǐn)慎心理；在審計(jì)報(bào)告階段，質(zhì)量控制復(fù)核可采取職業(yè)懷疑心理、職業(yè)謹(jǐn)慎心理、洞察心理、交際心理，出具審計(jì)意見采取職業(yè)懷疑心理與職業(yè)謹(jǐn)慎心理。

二、審計(jì)中的心理活動(dòng)類型

（一）審計(jì)中的職業(yè)懷疑心理

《注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》（2010）要求審計(jì)師具有職業(yè)懷疑態(tài)度，即在審計(jì)時(shí)應(yīng)保持質(zhì)疑的思想來(lái)收取證據(jù)并出具審計(jì)報(bào)告，以對(duì)任何管理層提供的財(cái)務(wù)資料等保持警惕，目的是減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，這種質(zhì)疑的思想應(yīng)保持在整個(gè)審計(jì)過程中，如在審計(jì)準(zhǔn)備階段，應(yīng)懷疑企業(yè)提供的所有財(cái)務(wù)或內(nèi)部信息，防止風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估出現(xiàn)錯(cuò)誤。而在設(shè)置重要性水平時(shí)也應(yīng)考慮企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表可能存在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并采取設(shè)置較低風(fēng)險(xiǎn)水平的策略，目的是收集更多的審計(jì)證據(jù)以防止漏查錯(cuò)報(bào)等；在審計(jì)實(shí)施階段，可對(duì)審計(jì)證據(jù)采取質(zhì)疑態(tài)度，即多采用幾種方法對(duì)同一證據(jù)進(jìn)行測(cè)試，如果從不同方面收集的證據(jù)可以相互印證，那么就可提高審計(jì)證據(jù)的證明力；在審計(jì)報(bào)告階段，可懷疑標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的可信程度，即采取質(zhì)量控制復(fù)核來(lái)證實(shí)標(biāo)準(zhǔn)證據(jù)的可靠程度，即采取質(zhì)量控制復(fù)核中的分析性程序來(lái)檢驗(yàn)已有證據(jù)的可靠性，如果證據(jù)是充分適當(dāng)?shù)膭t出具的意見就比較合理。因此，審計(jì)師在審計(jì)中保持職業(yè)懷疑心理，有利于其發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)從而降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（二）審計(jì)中的職業(yè)謹(jǐn)慎心理

《注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》（2010）要求審計(jì)師具有職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度，對(duì)客戶或公眾委托的業(yè)務(wù)能夠勤勉盡責(zé)，即審計(jì)時(shí)要有風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，采取公證客觀的態(tài)度收集審計(jì)證據(jù)、采取客觀職業(yè)判斷了解被審計(jì)單位的情況。具體而言，職業(yè)謹(jǐn)慎心理可從積極和消極兩方面考慮，消極方面是指審計(jì)師如果沒有職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度則可能產(chǎn)生對(duì)審計(jì)事項(xiàng)慢不精心、拖拖拉拉的情況，目的是延長(zhǎng)審計(jì)時(shí)間并出具非標(biāo)意見敷衍了事。如若審計(jì)師沒有職業(yè)謹(jǐn)慎心理，那么其在詢問被審計(jì)單位財(cái)務(wù)人員現(xiàn)金數(shù)額后就敷衍地認(rèn)為沒有問題并出具了標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見。然而，這種做法忽略了現(xiàn)金盤點(diǎn)從而導(dǎo)致較大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)出現(xiàn)。積極方面是指審計(jì)人員有高度的責(zé)任心和職業(yè)懷疑能力，能夠發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的真實(shí)經(jīng)濟(jì)狀況和風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)。如在審計(jì)過程中，審計(jì)人員查賬后沒有發(fā)現(xiàn)應(yīng)收賬款出現(xiàn)問題，即訂單、出貨單、裝運(yùn)憑證、發(fā)票等一應(yīng)俱全（黃加敏，2016）。但其需保持職業(yè)謹(jǐn)慎心理，又采取函證法繼續(xù)對(duì)大額應(yīng)收賬款進(jìn)行函證，從而發(fā)現(xiàn)了應(yīng)收賬款造假問題。

（三）審計(jì)中的聯(lián)想心理

如果審計(jì)師對(duì)某一行業(yè)中的企業(yè)進(jìn)行了多次審計(jì)，那么他對(duì)這個(gè)行業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)就很熟悉，容易產(chǎn)生聯(lián)想心理，即審計(jì)師在此行業(yè)具有專長(zhǎng)。審計(jì)師會(huì)回憶起之前審計(jì)發(fā)生的某一事件，并與現(xiàn)在企業(yè)的情況相聯(lián)系做出有利職業(yè)判斷。如在審計(jì)食品行業(yè)時(shí)，之前審計(jì)的A企業(yè)可能在食品庫(kù)存方面出現(xiàn)過問題，即倉(cāng)儲(chǔ)條件差導(dǎo)致的商品霉?fàn)€變質(zhì)等情況，而又未計(jì)提減值準(zhǔn)備從而導(dǎo)致?lián)p失長(zhǎng)期掛賬。在審計(jì)B食品企業(yè)時(shí)商品在第三方倉(cāng)庫(kù)或其堅(jiān)決不讓審計(jì)師審計(jì)，影響了審計(jì)師的存貨檢查。此時(shí)審計(jì)師可運(yùn)用聯(lián)想心理，假設(shè)可能會(huì)出現(xiàn)相同的情況，并采取對(duì)第三方倉(cāng)庫(kù)函證等方式完成審計(jì)證據(jù)收集。若不能獲取合理證據(jù)證明倉(cāng)庫(kù)存貨不存在霉?fàn)€變質(zhì)情況，審計(jì)師可繼續(xù)運(yùn)用聯(lián)想心理猜測(cè)B企業(yè)與A企業(yè)可能出現(xiàn)相同情況，可根據(jù)審計(jì)范圍受限出具保留意見或無(wú)法表示意見的審計(jì)報(bào)告。因此，在審計(jì)中的聯(lián)想心理能幫助審計(jì)師發(fā)現(xiàn)相同行業(yè)企業(yè)的問題，有利于審計(jì)師發(fā)揮其行業(yè)專長(zhǎng)。

（四）審計(jì)中的洞察心理

審計(jì)程序中有兩個(gè)收集證據(jù)證明力不強(qiáng)的方法是詢問與觀察，雖然這兩個(gè)程序不能幫助審計(jì)師收集到可靠的證據(jù)，但卻能幫助審計(jì)師洞察到可疑的情況。具體而言，一是審計(jì)師可觀察被審計(jì)單位責(zé)任人的舉止以洞察其他值得懷疑的事項(xiàng)。如為了證明出納與會(huì)計(jì)復(fù)核的職責(zé)分離這一內(nèi)部控制是否執(zhí)行適當(dāng)，審計(jì)師可觀察會(huì)計(jì)和出納是否由兩個(gè)人組成并分別使用不同的專用章，其目的是洞察職責(zé)分離內(nèi)控是否恰當(dāng)。二是審計(jì)師可詢問被審計(jì)單位非責(zé)任人的口氣以洞察其他值得懷疑的事項(xiàng)。如為了證明財(cái)務(wù)報(bào)表中出現(xiàn)的企業(yè)生產(chǎn)能力較大、主營(yíng)業(yè)務(wù)收入較多的情況，審計(jì)師一方面可對(duì)生產(chǎn)經(jīng)理采取詢問程序，但在舞弊情況下生產(chǎn)經(jīng)理和財(cái)務(wù)經(jīng)理很可能串通，因此審計(jì)師難以獲得較為有利的質(zhì)疑證據(jù)。另一方面，可對(duì)企業(yè)廠房中正在工作的工人財(cái)務(wù)詢問程序，即采用聊天的手法詢問當(dāng)前生產(chǎn)是否很忙，是否需要經(jīng)常加班。如果工人表示不存在加班的情況，而廠房的機(jī)器量不可能生產(chǎn)出財(cái)務(wù)報(bào)表中列式的產(chǎn)成品數(shù)量，那么就可以洞察到被審計(jì)單位令人懷疑的存貨或主營(yíng)業(yè)務(wù)收入項(xiàng)目，可采取進(jìn)一步程序獲得證據(jù)。因此，審計(jì)師在進(jìn)行詢問和觀察時(shí)應(yīng)保持洞察心理，有利于審計(jì)師發(fā)現(xiàn)令人質(zhì)疑的情況，從而進(jìn)一步收集證據(jù)加以證明。

（五）審計(jì)中的交際心理

審計(jì)過程中，審計(jì)師難免會(huì)與被審計(jì)單位負(fù)責(zé)人進(jìn)行交流（楊成賢，2012），如告知財(cái)務(wù)總監(jiān)財(cái)務(wù)報(bào)表中出現(xiàn)錯(cuò)誤并需要修改的地方，或與被審計(jì)單位管理層商量可以改善的內(nèi)部控制問題等。在進(jìn)行磋商交流時(shí)就需要應(yīng)用交際心理，即通過緩和與警告的方式將審計(jì)師的意圖傳達(dá)給被審計(jì)單位負(fù)責(zé)人，即當(dāng)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)時(shí)，審計(jì)師可采取緩和的方式告知財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人希望其能加以修改，但如果其不修改財(cái)務(wù)報(bào)表，還可采取警告方式告知事務(wù)所將出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見報(bào)告。同時(shí)，在進(jìn)行函證或調(diào)研時(shí)也需要采取交際心理，即對(duì)第三方單位需采取和諧的態(tài)度收集證據(jù)，否則可能出現(xiàn)其不配合的情況。如審計(jì)師想要收集被審計(jì)單位在第三方倉(cāng)庫(kù)中的貨物儲(chǔ)存情況，就可采取交際心理和諧友好地與其負(fù)責(zé)人交流從而避免“閉門羹”現(xiàn)象發(fā)生。如果第三方倉(cāng)庫(kù)負(fù)責(zé)人不配合，那么審計(jì)師就只能采取其他替代程序收集證據(jù)，這不利于出具適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

三、審計(jì)心理在審計(jì)活動(dòng)中的應(yīng)用

（一）審計(jì)心理在審計(jì)準(zhǔn)備階段的應(yīng)用

審計(jì)準(zhǔn)備階段一共包括了解被審計(jì)單位環(huán)境、初步風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和制定總體審計(jì)策略等三方面內(nèi)容，在執(zhí)行這些審計(jì)方面時(shí)需應(yīng)用一定的審計(jì)心理學(xué)。如了解被審計(jì)單位環(huán)境的目的是做初步風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，在此過程中可采取職業(yè)懷疑心理、職業(yè)謹(jǐn)慎心理、聯(lián)想心理、洞察心理等進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。而在初步風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)需尋找重要風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)并制定重要性水平，這些都是制定總體審計(jì)策略的關(guān)鍵內(nèi)容。在此過程中，可采取職業(yè)懷疑心理、職業(yè)謹(jǐn)慎心理、聯(lián)想心理、洞察心理、交際心理等尋找風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)和制定重要性水平。

（1）了解被審計(jì)單位環(huán)境過程中采取的審計(jì)心理。一是職業(yè)懷疑心理。在了解被審計(jì)單位環(huán)境的目的是進(jìn)行初步風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，保持職業(yè)懷疑心理即假設(shè)被審計(jì)單位的某些經(jīng)濟(jì)活動(dòng)存在欺詐與錯(cuò)誤。如M企業(yè)12月份的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入突然增大，超出了行業(yè)的2倍或比去年同期增長(zhǎng)100%，經(jīng)過詢問與調(diào)查沒有發(fā)現(xiàn)企業(yè)進(jìn)行特殊業(yè)務(wù)或銷售增長(zhǎng)等情況。此時(shí)審計(jì)師需保持職業(yè)懷疑態(tài)度，懷疑被審計(jì)單位存在重大舞弊行為，即將此問題作為初步評(píng)估的重大風(fēng)險(xiǎn)。二是職業(yè)謹(jǐn)慎心理。在了解被審計(jì)單位環(huán)境時(shí)也要保持職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度，即審計(jì)時(shí)要有風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，采取公證客觀的態(tài)度收集審計(jì)證據(jù)，采取客觀職業(yè)判斷了解被審計(jì)單位的情況。具體從積極和消極兩方面來(lái)說，消極方面是指審計(jì)師對(duì)被審計(jì)的情況沒有慢不精心、拖拖拉拉。如果審計(jì)師沒有職業(yè)謹(jǐn)慎心理，那么其在了解被審計(jì)單位環(huán)境時(shí)就會(huì)忽略零余額現(xiàn)金賬戶較多的情況，敷衍地認(rèn)為銀行存款沒有問題并不再進(jìn)一步審查。然而，這種做法忽略了銀行存款被舞弊的風(fēng)險(xiǎn)。積極方面是指審計(jì)人員有高度的責(zé)任心和職業(yè)懷疑能力，能夠在了解被審計(jì)單位時(shí)發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位真實(shí)的風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)。如經(jīng)審計(jì)人員觀察發(fā)現(xiàn)管理層的比較輕視財(cái)務(wù)報(bào)表，這可能表明內(nèi)部控制環(huán)境較弱，隨后審計(jì)師將進(jìn)一步檢查財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)的情況，這有利于減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)并出具正確的審計(jì)意見。三是聯(lián)想心理。在了解被審計(jì)單位環(huán)境時(shí)也要具有一定的聯(lián)想心理學(xué)，審計(jì)師對(duì)某一行業(yè)中的企業(yè)進(jìn)行了多次審計(jì)，那么他就可以根據(jù)以往審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)進(jìn)行初步風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。能夠產(chǎn)生聯(lián)想心理，如審計(jì)師曾經(jīng)發(fā)現(xiàn)某食品加工生產(chǎn)企業(yè)著重在大量應(yīng)收賬款未收回，原因是企業(yè)走先配送后收款的營(yíng)銷渠道所致。同時(shí)，在該次審計(jì)時(shí)仍然發(fā)現(xiàn)了相同問題，即存在相同的銷售渠道。這時(shí)審計(jì)時(shí)可產(chǎn)生聯(lián)想心理，即該企業(yè)可能存在應(yīng)收賬款收不回的風(fēng)險(xiǎn)。因此，可將應(yīng)收賬款作為重大風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)作為下一步審計(jì)的重點(diǎn)。四是洞察心理。洞察心理是指在了解被審計(jì)單位環(huán)境時(shí)應(yīng)當(dāng)具有應(yīng)變能力，即當(dāng)審計(jì)師發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位責(zé)任人的舉止令人懷疑時(shí)，就需要利用洞察心理查出問題。如在了解被審計(jì)單位時(shí)發(fā)現(xiàn)制造型企業(yè)的應(yīng)收賬款較多，但主營(yíng)業(yè)務(wù)收入較少，審計(jì)師就懷疑可能存在矛盾。這時(shí)需要運(yùn)動(dòng)洞察心理，可先詢問倉(cāng)庫(kù)經(jīng)理和財(cái)務(wù)經(jīng)理是否存在運(yùn)輸記錄錯(cuò)誤或記賬錯(cuò)誤。如果得到否定回答，還可采取洞察心理對(duì)門衛(wèi)詢問平時(shí)工作是否能應(yīng)付，這時(shí)因?yàn)閮?nèi)控制度要求存貨的運(yùn)輸需要門衛(wèi)給予簽章才能運(yùn)出。如果門衛(wèi)回答當(dāng)前工作比較輕松，沒有較多貨物運(yùn)出，這就表明倉(cāng)庫(kù)經(jīng)理和財(cái)務(wù)經(jīng)理可能存在說謊行為。

（2）初步風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估后采取的審計(jì)心理。一是職業(yè)懷疑心理。初步風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估后需要制定重要性水平和尋找重要風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，在這個(gè)過程中應(yīng)保持職業(yè)懷疑心理。如在制定重要性水平時(shí)，可采取懷疑心理以防止重要性水平制定較高從而導(dǎo)致審計(jì)證據(jù)收集不足的風(fēng)險(xiǎn)，即若在初步風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)發(fā)現(xiàn)應(yīng)收賬款可能存在較多壞賬。那么，就要利用職業(yè)懷疑心理考慮降低重要性水平，在后續(xù)審計(jì)時(shí)多采取些程序，如對(duì)應(yīng)收賬款除了查賬外，還要采取函證程序等，當(dāng)這些程序獲得的審計(jì)證據(jù)不可相互印證時(shí)就表明應(yīng)收賬款存在問題，職業(yè)懷疑心理就取得了較好成果。在尋找重要風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)時(shí)，可采取懷疑心理以防止遺漏重要風(fēng)險(xiǎn)，即若發(fā)現(xiàn)銀行存款零余額情況，那么就采取職業(yè)懷疑心理將其定位為重要風(fēng)險(xiǎn)，并采取進(jìn)一步審計(jì)程序。二是職業(yè)謹(jǐn)慎心理。初步風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估后應(yīng)該保持職業(yè)謹(jǐn)慎心理，即審計(jì)師對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果應(yīng)謹(jǐn)慎，采取動(dòng)態(tài)客觀態(tài)度，對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)持續(xù)關(guān)注，當(dāng)發(fā)現(xiàn)變動(dòng)時(shí)也要修改賬戶層面的重要性水平。如開始初步風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)認(rèn)為應(yīng)收賬款可能存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)并將其風(fēng)險(xiǎn)定為較低的水平，但應(yīng)保持謹(jǐn)慎的心理，即在繼續(xù)審計(jì)時(shí)如發(fā)現(xiàn)銀行存款的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)高于應(yīng)收賬款，那么應(yīng)將其重要性水平調(diào)低并做更多的審計(jì)程序。三是聯(lián)想心理。在初步風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估后、制定總體審計(jì)策略前，還應(yīng)保持聯(lián)想心理。這是由于，在制定總體審計(jì)策略時(shí)小組內(nèi)部會(huì)進(jìn)行討論，目的是了解不同審計(jì)師對(duì)不同賬戶的審計(jì)情況。假如發(fā)現(xiàn)了與以前審計(jì)相類似的情況，可采取聯(lián)想心理將重要性水平進(jìn)行調(diào)節(jié)或轉(zhuǎn)移重要風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)等。如審計(jì)師在小組討論時(shí)發(fā)現(xiàn)，銀行存款數(shù)額較少而主營(yíng)業(yè)務(wù)收入較多，那么可能是由于銀行存款在途等問題。因此，應(yīng)采取聯(lián)想心理利用行業(yè)專長(zhǎng)合理懷疑可能銀行存在存舞弊，并降低銀行存款的重要性水平。四是洞察心理。在制定總體審計(jì)策略前同樣要保持洞察心理，即采取出人意料的詢問或觀察程序發(fā)現(xiàn)重大風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。如在制定審計(jì)計(jì)劃時(shí)規(guī)定采取洞察心理，在年中突擊盤點(diǎn)一次，這樣被審計(jì)單位就沒有準(zhǔn)備的時(shí)間。或者觀察管理層對(duì)總體審計(jì)策略的制定的態(tài)度，如果他們對(duì)審計(jì)師表示輕視或不配合總體審計(jì)策略，那么審計(jì)師就應(yīng)采取洞察心理，可以認(rèn)為內(nèi)部控制環(huán)境較差。五是交際心理。在制定總體審計(jì)策略時(shí)還需擁有交際心理，即審計(jì)策略中的一些程序需要被審計(jì)單位配合，如監(jiān)盤、詢問、觀察等程序。此時(shí)審計(jì)師就要有交際心理，即與被審計(jì)單位管理層磋商配合監(jiān)盤、詢問等程序的時(shí)間，及如需內(nèi)部審計(jì)人員配合也應(yīng)與管理層討論配合的時(shí)間與程序等。同時(shí)，審計(jì)師還要采取交際心理將初步風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制漏洞告訴管理層，且可給予一定改正建議。如果管理層拒絕修改，審計(jì)師可將內(nèi)部控制出現(xiàn)問題后可能導(dǎo)致的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)或經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)告訴管理層。

（二）審計(jì)心理在審計(jì)實(shí)施階段的應(yīng)用

審計(jì)實(shí)施階段一共包括了具體審計(jì)計(jì)劃、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)程序和初步審計(jì)意見等三方面內(nèi)容，在執(zhí)行這些審計(jì)方面時(shí)需應(yīng)用一定的審計(jì)心理學(xué)。如了解具體審計(jì)計(jì)劃的目的是指導(dǎo)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)程序，在此過程中可采取職業(yè)懷疑心理、職業(yè)謹(jǐn)慎心理、聯(lián)想心理、洞察心理、交際心理等進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。而在得到初步審計(jì)意見前還需采取職業(yè)懷疑心理與職業(yè)謹(jǐn)慎心理，保持這些心里的目的是出具合理的審計(jì)意見以防范審計(jì)意見與事實(shí)不符的風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生。

（1）風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)程序采取的審計(jì)心理。一是職業(yè)懷疑心理。做具體審計(jì)計(jì)劃的目的是進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)，即采取具體審計(jì)程序以查出是否存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，在這個(gè)過程中應(yīng)保持職業(yè)懷疑心理。如采取查賬方法沒有發(fā)現(xiàn)應(yīng)收賬款存在虛構(gòu)的情況，但管理層與財(cái)務(wù)總監(jiān)的態(tài)度令人懷疑，審計(jì)師這時(shí)應(yīng)保持職業(yè)懷疑心理，采取另一個(gè)審計(jì)程序來(lái)驗(yàn)證查賬是否正確。具體可進(jìn)行函證應(yīng)收賬款來(lái)收集證據(jù)，如被函證方回函表明一些應(yīng)收賬款不存在，可見企業(yè)造假了一些應(yīng)收賬款且增加了利潤(rùn)。二是職業(yè)謹(jǐn)慎心理。執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)程序時(shí)也應(yīng)保持謹(jǐn)慎心理，即采取具體動(dòng)態(tài)客觀的謹(jǐn)慎態(tài)度，對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)持續(xù)關(guān)注。如采取了函證程序發(fā)現(xiàn)應(yīng)收賬款存在重大錯(cuò)誤，那么應(yīng)保持謹(jǐn)慎心理，可進(jìn)一步擴(kuò)大審計(jì)樣本以發(fā)現(xiàn)未查出樣本的錯(cuò)報(bào)，從而得出更加謹(jǐn)慎的審計(jì)報(bào)告。此外，謹(jǐn)慎心理在風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)時(shí)應(yīng)用最廣泛。三是聯(lián)想心理。在實(shí)施具體審計(jì)程序時(shí)最應(yīng)保持聯(lián)想心理，即利用以前的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，聯(lián)想當(dāng)前可能存在的問題。如審計(jì)計(jì)劃規(guī)定利用監(jiān)盤揭露庫(kù)存現(xiàn)金的問題，而以往的經(jīng)驗(yàn)表明還可采取檢查銀行對(duì)賬單發(fā)現(xiàn)庫(kù)存現(xiàn)金的繳存問題。那么，審計(jì)師可利用聯(lián)想心理，采用兩種審計(jì)程序獲取證據(jù)并進(jìn)行比對(duì)。四是洞察心理。在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)時(shí)還需擁有洞察心理，即采取出人意料的詢問或觀察程序發(fā)現(xiàn)重大風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。如審計(jì)師在年底盤點(diǎn)時(shí)前幾年的時(shí)間定在周一的上午，但經(jīng)過幾年后審計(jì)師洞察到被審計(jì)單位在預(yù)定審計(jì)前會(huì)提前進(jìn)行準(zhǔn)備。為了減少此情況的發(fā)生，在這次審計(jì)時(shí)審計(jì)師可將時(shí)間定在下午下班后或晚上進(jìn)行，這樣被審計(jì)單位沒有提前進(jìn)行準(zhǔn)備，就會(huì)發(fā)現(xiàn)真實(shí)的狀況。五是交際心理。在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)時(shí)還需擁有交際心理，即實(shí)施一些程序需要被審計(jì)單位配合。如審計(jì)師在年底監(jiān)盤過程時(shí)，由于人手、時(shí)間或地域問題而不能親自到場(chǎng)進(jìn)行監(jiān)盤，那么可與管理層交際，讓被審計(jì)單位委派內(nèi)部審計(jì)人員協(xié)助監(jiān)盤。在與管理層交際時(shí)要特別注意其可能出現(xiàn)舞弊的情況，最好先評(píng)估內(nèi)部審計(jì)人員在單位的獨(dú)立性和專業(yè)能力，這就需要審計(jì)師具有與內(nèi)部審計(jì)人員交際的能力與心理。

（2）初步審計(jì)意見的審計(jì)心理。一是職業(yè)懷疑心理。在出具初步審計(jì)意見前應(yīng)保持職業(yè)懷疑心理，即需要懷疑以獲取的審計(jì)證據(jù)，并在考慮后給管理層初步的審計(jì)意見。如在初步風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)，審計(jì)師認(rèn)為存貨項(xiàng)目存在重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)較大，但在實(shí)際審計(jì)過程中由于許多存貨在第三方倉(cāng)庫(kù)儲(chǔ)存，而其他存貨不存在重大風(fēng)險(xiǎn)。此時(shí)審計(jì)師應(yīng)保持職業(yè)懷疑心理，不要急于出具初步審計(jì)意見，而需要采取職業(yè)懷疑態(tài)度獲取第三方倉(cāng)庫(kù)的產(chǎn)成品情況后再給予初步意見。二是職業(yè)謹(jǐn)慎心理。執(zhí)行在出具初步審計(jì)意見前還應(yīng)保持職業(yè)謹(jǐn)慎心理，即采取動(dòng)態(tài)客觀的謹(jǐn)慎態(tài)度，對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)持續(xù)關(guān)注。如在風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)時(shí)采取查賬程序發(fā)現(xiàn)利潤(rùn)存在虛構(gòu)情況，但金額不大。此時(shí)審計(jì)師應(yīng)保持職業(yè)謹(jǐn)慎心理，先不要出具標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見。應(yīng)考慮虛構(gòu)可能是舞弊的信號(hào)，因此應(yīng)擴(kuò)大審計(jì)范圍、做更多的程序，再出具初步意見才能與風(fēng)險(xiǎn)水平相適應(yīng)。

（三）審計(jì)心理在審計(jì)報(bào)告階段的應(yīng)用

審計(jì)報(bào)告階段一共包括了質(zhì)量控制復(fù)核、與管理層討論和出具審計(jì)意見等三方面內(nèi)容，在執(zhí)行這些審計(jì)方面時(shí)需應(yīng)用一定的審計(jì)心理學(xué)。如質(zhì)量控制復(fù)核的目的是了解審計(jì)結(jié)論的正確性并與管理層交流，在此過程中可采取職業(yè)懷疑心理、職業(yè)謹(jǐn)慎心理、洞察心理、交際心理等。而在得到出具最終意見前還需保持職業(yè)懷疑心理與職業(yè)謹(jǐn)慎心理，保持這些心理的目的是出具合理的審計(jì)意見。

（1）質(zhì)量控制復(fù)核的審計(jì)心理。一是職業(yè)懷疑心理。質(zhì)量控制復(fù)核主要是對(duì)前面所做的審計(jì)證據(jù)進(jìn)行懷疑的心理，如質(zhì)量控制復(fù)核人發(fā)現(xiàn)經(jīng)過分析性復(fù)核，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入在12月份異常增大，而審計(jì)師出具了標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見。此時(shí)，復(fù)核人可采用懷疑心理對(duì)12月份主營(yíng)業(yè)務(wù)收入進(jìn)行重新檢查，如果發(fā)現(xiàn)之前審計(jì)出現(xiàn)錯(cuò)誤，那么就需與管理層討論這個(gè)風(fēng)險(xiǎn)并要求其改正錯(cuò)報(bào)。二是職業(yè)謹(jǐn)慎心理。質(zhì)量控制復(fù)核人需要保持職業(yè)謹(jǐn)慎心理，即采取動(dòng)態(tài)客觀的謹(jǐn)慎態(tài)度，對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)持續(xù)關(guān)注。如當(dāng)復(fù)核人認(rèn)為審計(jì)結(jié)論與被審計(jì)單位初步風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估相左，即初步風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估認(rèn)為應(yīng)收賬款出現(xiàn)問題，但審計(jì)師消極式函證沒有發(fā)現(xiàn)此類問題。那么，復(fù)核人應(yīng)保持職業(yè)謹(jǐn)慎心理，對(duì)此問題持續(xù)檢查。如果發(fā)現(xiàn)應(yīng)收賬款出現(xiàn)問題，可與管理層討論這個(gè)風(fēng)險(xiǎn)并要求其改正錯(cuò)報(bào)。三是洞察心理。在進(jìn)行質(zhì)量控制復(fù)核時(shí)還需擁有洞察心理，即采取出人意料的詢問或觀察程序發(fā)現(xiàn)重大風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。具體而言，審計(jì)師質(zhì)量控制復(fù)核時(shí)應(yīng)詢問管理層對(duì)職責(zé)分離等內(nèi)控的理解，如果管理層表達(dá)滿不在乎的態(tài)度。那么，審計(jì)師就應(yīng)采取洞察心理認(rèn)為內(nèi)控環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)較大，并采取更多的復(fù)核程序以發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)。四是交際心理。在進(jìn)行與管理層討論時(shí)還需擁有交際心理，即與管理層討論當(dāng)前存在的內(nèi)控缺陷，并提供一些改正的建議。如果管理層不修改內(nèi)控缺陷，那么審計(jì)師就可認(rèn)為管理層可能存在舞弊等行為。此外，審計(jì)師應(yīng)該將財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)報(bào)告給管理層并希望其予以改正，如果管理層不改正重大錯(cuò)報(bào)，那么審計(jì)師就將要出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的意見報(bào)告給管理層。

（2）出具審計(jì)意見的心理。一是職業(yè)懷疑心理。如果管理層沒有修改財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)，審計(jì)師應(yīng)保持懷疑心理，對(duì)管理層要求出具的非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見表示異議，并告知被審計(jì)單位根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)從出具非標(biāo)意見。若管理層仍堅(jiān)持要審計(jì)師出具標(biāo)準(zhǔn)意見，那么審計(jì)師可以辭職。二是職業(yè)謹(jǐn)慎心理。在出具審計(jì)意見時(shí)應(yīng)該保持職業(yè)謹(jǐn)慎心理，即審計(jì)師采取動(dòng)態(tài)客觀的謹(jǐn)慎態(tài)度，對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)持續(xù)關(guān)注。如內(nèi)部控制存在漏洞且管理層不修改，那么審計(jì)師保持職業(yè)謹(jǐn)慎心理，表明下次審計(jì)時(shí)此問題還會(huì)發(fā)生。因此，在下次審計(jì)時(shí)需持續(xù)考慮此內(nèi)控缺陷。

作者：李潔 單位：鄭州鐵路職業(yè)技術(shù)學(xué)院