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摘要:

在虛開增值稅專用發票犯罪中，對于介紹他人虛開發票行為中，在被介紹人不具有犯罪故意的情況下，介紹人是否仍然構成犯罪，存在一定分歧。本文從一則案例出發，并對該案例進行分析，對該種犯罪形式進行探討。

關鍵詞:

虛開增值稅專用發票;介紹人;小規模納稅人

案情簡介:2014年3月至2015年5月期間，柳某在桃園水泥廠門口，利用水泥廠量大優惠的便利，將本地散戶購買水泥的數量集中以其名義購買。后孔陽公司負責人邊某找到柳某，稱可借錢給柳某做生意，向柳某出具購買水泥并領取增值稅專用發票的委托書及相關手續，請柳某將其代散戶購買的水泥在桃園水泥廠以上海孔陽公司的名義到桃園公司開具增值稅專用發票，所購水泥資金仍為散戶交給柳某，水泥也由散戶憑柳某到桃園公司財務處出具的繳款單到發貨處拖走，增值稅專用發票由柳某交給邊某。通過該種方式，桃園公司共開具增值稅專用發票112份給孔陽公司，孔陽公司將對應發票抵扣稅款110萬余元。分歧意見:一種觀點認為，柳某實質上是將散戶不需要的增值稅專用發票以孔陽公司名義開出，發票數額與水泥數量相同，雖然孔陽公司與桃園公司不存在真實交易，但代購的散戶與桃園公司存在真實交易，其行為不構成虛開增值稅專用發票罪。另一種意見認為，柳某構成虛開增值稅專用發票罪。筆者同意第二種意見。

一、柳某地位的界定

從買賣合同關系的實質上來看，購買水泥的價款雖然從柳某賬戶支出，但其行為僅是代購，與散戶之間基于委托關系購買水泥，錢款系散戶支出，水泥由散戶拖走并使用，真實的出賣人和買受人是桃園水泥廠和散戶，三者之間屬于隱名，只是柳某的利潤是從貨款中支出;從發票開具看，孔陽公司屬于“讓他人為自己虛開”的情形，構成虛開增值稅專用發票罪，桃園公司屬于發票的開具方，其只對柳某出具的手續形式審查，未對資金真實來源、貨物真實去向進行審查，但主觀上沒有偷逃稅款的故意，其沒有要求與孔陽公司用對公賬戶從事交易，屬于行政違法行為，可以行政處罰，但客觀上屬于“為他人虛開”。柳某屬于介紹人地位。從刑法理論來說，介紹人構成犯罪并不以被介紹人構成犯罪作為必要條件，如介紹罪等，故追究虛開增值稅專用發票介紹人刑事責任不以開票方構成此罪為必要條件，即桃園公司不構成虛開增值稅專用發票罪并不影響柳某的行為構成虛開增值稅專用發票罪的“介紹他人虛開”。

二、柳某主觀上具有過錯

主流觀點認為，虛開增值稅專用發票罪屬于抽象危險犯。要求行為人必須有逃避稅收征繳的主觀意圖，且客觀上有造成國家稅款流失的危險才構成本罪。本案中柳某主觀上有過錯，其明知桃園水泥廠與孔陽公司沒有真實的水泥交易，仍將散戶購買水泥所對應的增值稅專用發票以孔陽公司的名義開出，主觀上應當預見到該公司會將虛開的增值稅專用發票用于抵扣稅款并造成國家稅款的流失而繼續幫助開具，其主觀上具有犯罪故意。

三、柳某的行為有造成國家稅款流失的現實危險

根據增值稅暫行條例第21條規定，向消費者個人銷售貨物或者應稅勞務的，不得開具增值稅專用發票。增值稅是流轉稅，在流轉的每個環節征收，那么在后一征收環節就會有該貨物在前一環節已征收的稅金，那么基于政策就要抵減已稅款，其稅負的最終承擔者是消費者，因為貨物流轉到最終消費者后即不再進行流轉，該條例第十條規定，消費者為個人消費的購進貨物進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。柳某代散戶購買的水泥不應開具增值稅專用發票。如果散戶屬自用，當然不應開具增值稅專用發票，將發票開給孔陽公司，孔陽公司無疑賺取了17%的稅款，散戶如屬個體戶，如果桃園水泥廠向散戶開具增值稅專用發票也仍然構成刑法意義上的虛開，因為個體工商戶屬于小規模納稅人，其適用稅率應為4%，增值稅專用發票適用稅率為17%，與小規模納稅人進行交易的第三人如以增值稅一般納稅人填開的增值稅專用發票抵扣稅款，無疑從國家那兒賺取了商品交易額13%的稅款，也就是說如果柳某讓桃園水泥廠將增值稅專用發票開給散戶，散戶再開具給與其交易的孔陽公司，則給國家造成了13%的稅款流失，本案中在柳某的操作下，直接將發票開給孔陽公司，與經過散戶再開具實質上是相同的。柳某利用桃園水泥廠不知情，將該部分水泥以增值稅專用發票的形式開出，讓孔陽公司在沒有實際經營的情況下取得了該部分增值稅專用發票，無論散戶屬于小規模納稅人還是消費者，均造成孔陽公司應當繳納的稅收被抵扣，造成國家稅款流失，所以其行為具有造成國家稅款流失的現實危險。最高人民法院《關于對為他人虛開增值稅專用發票的行為如何定性的答復》即明確“虛開增值稅專用發票”包括自己未進行實際經營活動但為他人經營活動代開增值稅專用發票的行為。對為他人代開增值稅專用發票的行為構成犯罪的，應當依法追究刑事責任。柳某的行為與代開行為在本質上是相同的。綜上，筆者認為，柳某行為構成虛開增值稅專用發票罪。

［參考文獻］

［1］張明楷．刑法學(第四版)［M］．北京:法律出版社，2011．

［2］周道鸞，張軍主編．刑法罪名精釋［M］．北京:人民法院出版社，2013．

作者：卓瑞 單位：淮安市淮陰區人民檢察院