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摘要：

電信行業“營改增”后在稅務核算與管理上產生了巨大的改變和挑戰，稅會差異成為了電信企業重點關注的內容之一。本文針對稅會差異的產生、管理現狀與問題、管理改進與風險防范措施進行闡述，提出了針對增值稅稅會差異管理加強信息化系統支撐、建立有效溝通、完善風險管理制度的管理措施。

關鍵詞：

營改增；電信業；增值稅；稅會差異

根據財政部、國家稅務總局的《關于將電信業納入營業稅改征增值稅試點的通知》，2014年6月電信業正式試行“營改增”。“營改增”給電信企業的稅務核算與管理帶來了很大的改變與挑戰。增值稅管理深入在生產經營的各個方面，管理水平差異可能會導致稅負差異，以致影響到經營業績，值得重視。增值稅稅會差異則是企業增值稅管理的其中一項內容。所得稅稅會差異已為大家所熟識，但增值稅稅會差異還是一個比較陌生的話題。尤其電信業“營改增”才一年多，雖目前運行平穩，依然有很多稅務問題需要改進完善。增值稅的稅會差異，是由于企業的會計核算方式與稅法規定的銷項稅計稅基礎和納稅義務發生時間不同而形成的差異，這種不一致可能是時間性差異，也可能是永久性差異。行業不同、業務不同，增值稅稅會差異也會因之不同，電信企業也有其自身業務特色的稅會差異。

一、電信企業增值稅稅會差異主要類目

（一）終端捆綁銷售等銷售行為形成的稅會差異電信企業常用包月送手機、存話費送手機、買手機贈話費等方式將終端和自有業務相捆綁銷售。會計核算時對終端、SIM卡贈送或打折銷售的相應成本進行捆綁銷售銷項稅計提。因捆綁銷售形成的是時間性差異，電信企業和稅務上確認收入的時間不同，所以電信企業一般通過“遞延增值稅”科目對差異進行核算。按采購價計提一般銷項稅（17%貨物），17%與綜合稅率的差值直接沖減收入，根據綜合稅率計算的銷項稅作為遞延增值稅分期轉回沖減銷項稅。例：Z電信企業某月終端捆綁銷售50萬元，該企業測算的綜合稅率8.371%，那么稅務核算相關處理如下：當月計提銷項稅（50萬×17%），其中（50萬×8.371%）入遞延增值稅科目，如果該捆綁銷售分24個月，該遞延部分金額分24個月轉回沖銷銷項稅。

（二）分成類業務收入形成的稅會差異電信企業有很多分成業務，例如SP業務、寬帶合作、固話業務等。每月計算分成收入時，按照應付分成方的金額，計提銷項稅額（一般為11%或6%）。這項差異為永久性差異，所以不通過遞延增值稅科目核算。核算時一般直接借記應付賬款，貸記應交稅費。

（三）視同銷售行為形成的稅會差異電信企業提供與電信服務無關的貨物贈送，不符合財稅[2014]43號文規定的“電信企業提供電信業服務附贈電信終端”情形，稅法規定應視同銷售計提銷項稅。營業廳擺放的糖果、VIP客戶的生日禮品等電信企業都做視同銷售，每月手工計提、通過視同銷售科目核算。

（四）押金等暫收類形成的稅會差異電信企業的押金包括終端押金、漫游押金等，不同種類的押金對應不同稅率。押金入應付科目核算，會計上不做收入，稅法規定則要提稅，所以每月通過手工計提的方式計算應交銷項稅額，待退還押金時，再沖減稅額。這部分差異也不屬于時間性差異，因此直接入應付賬款和應交稅費科目。

（五）流量遞延形成的稅會差異2015年10月開始電信運營商開始執行流量不清零政策，將原來單月清零變為雙月清零。對于電信企業會計核算而言，則為當月有流量遞延，沖減收入，而稅法上則是按配置的資費全額確認收入的，所以核算時沖減收入不沖減銷項稅，形成稅會差異。

二、電信業增值稅稅會差異管理現狀與問題

電信業“營改增”剛施行不久，增值稅稅會差異管理上難免會存在一些問題，歸納起來主要體現在以下幾點。

（一）增值稅稅會差異核算與分析多靠人工處理終端捆綁銷售、分成業務收入、視同銷售、暫收押金等業務目前都通過手工方式進行核算，遞延增值稅分期轉回也通過人工編制的表格每期累計，計算當期需轉回的稅額。手工干預多，出錯率難免會加大，可能引起多繳稅款或者少繳稅款。尤其是因為捆綁銷售形成的遞延增值稅，應該做一項資產來管理，以后每期可抵減稅款，手工計算不利于稅務管理。

（二）增值稅稅會差異缺乏有效信息化追蹤稅務會計每月根據收入和應交稅金編制增值稅稅會差異，對差異項進項分析，有異常項則查明原因并予以調整。但是對于稅會差異還未有信息化的手段進行追蹤，如某月稅會差異編制時發現有一項業務計提稅金時稅率匹配錯誤，則價稅分離計算錯誤，收入金額出錯，應交稅金科目入錯，查明原因后需在次月調整，這就需要人工追蹤與關注，容易追蹤不到位。又如分成類業務收入計提銷項稅形成的稅會差異，并不是時間差異導致，通過對方開具的增值稅專用發票進項稅額來抵消，費時費力且很容易疏漏。

（三）可能面臨的稅務風險捆綁銷售的遞延增值稅計算、分成業務的稅金計提、視同銷售業務判定、押金銷項計提等等這些增值稅稅會差異若管理不善，極易造成企業多繳稅或者少繳稅，多繳則增加企業負擔，少繳則面臨稅務風險。這些業務另有些核算方式尚未得到稅務機關的全面認可，比如捆綁銷售的會計處理，還是存在一定的風險性。而相關的稅務風險管理缺乏專管員，且未建立完善的制度與內控體系。

三、增值稅稅會差異管理改進與風險防范

（一）建立系統化的增值稅稅會差異核算與分析方式捆綁銷售、分成業務、視同銷售、押金等業務稅金計提都是通過會計核算系統中取某些科目發生數，再經手工計算得出。這項核算系統實現的需求，應可以通過開發實現，系統自動取數，根據設定的公式進行價稅分離、稅率匹配然后生成賬務，因有些業務稅率判斷需借助人力，界面設置可友好化，允許稅率等要素修改。賬務生成系統化后，有利于提高核算準確性。稅會差異分析主要是收入側與稅側的比對，有些是收入側有稅側無，如流量遞延的收入沖減，多數則是稅側有收入側無，如應付分成業務收入、捆綁銷售、視同銷售、應付押金這些業務的稅金計提。這種差異比人工編制耗時耗力，也應實現系統自動生成的功能，每月關賬后可系統取數，然后稅管員在此基礎上再核查分析，更快捷準確。

（二）建立信息化的遞延增值稅管理和稅會差異追蹤方式電信企業都有各自的內部稅務管理系統，但其中稅會差異功能多數并未真正啟用。應該完善這項功能，利用信息化手段分析與追蹤增值稅稅會差異。納稅申報、進項認證、遞延增值稅轉回、稅會差異等都通過稅務系統進行管理。前兩項一般電信企業已在執行，遞延增值稅和稅會差異多數還未進系統管理。應增設遞延增值稅管理模塊，每月捆綁銷售等涉及遞延增值稅的業務，經會計核算系統賬務生成后，數據導入，根據累計的各期遞延金額、遞延稅率、遞延期系統計算當月轉回稅額，數據可同步到報賬系統進行稅務報賬。每月的稅會差異經核算系統生成后，導入稅管系統，納入系統管理。系統對于時間性差異進行追蹤，后期是否有正確轉回等；對于核算錯誤、業務判斷錯誤等引起的異常差異進行追蹤，后期是否有調整等。

（三）建立增值稅稅會差異預警機制增值稅稅會差異納入信息化管理，則可以通過系統設置建立預警機制。對每月稅會差異的金額設置預警，比如根據上年平均值上下浮動5%來確定安全值，超出范圍系統提醒異常，稅管員分析異常所在；對每月稅會差異的項目設置預警，設置常規差異項目，如有系統不能辨識的非常規項目則提出預警，進行人工干預分析；對異常差異項目進行后續追蹤，如超過1月未調整核銷，則發出預警提醒等。

（四）加強稅會差異信息內外部溝通機制隨著“營改增”不斷深入，且電信企業業務也常因市場而變，增值稅稅會差異也會有變動，電信業上級機構應常更新信息下發至下級機構，下級機構也應將實際情況、異常事項、風險點反饋給上級機構。可與同行業企業溝通比較，借鑒他們的可取之處，及時補漏。另應經常與稅務機關、稅務咨詢機構溝通，掌握新的信息與動態，有利于加強內部增值稅稅會差異管理。

（五）完善增值稅稅會差異風險管理體系增值稅稅會差異管理實現信息化、系統化后，還需完善相應的制度與體系來防范風險。在增值稅稅務風險管理制度的基礎上，細化稅會差異部分形成細則，企業稅會人員按制度執行；做到稅會差異編制、稽核、管理分工明確，不相容崗位相分離，利于事中控制風險；做好梳理各風險點作為內部控制要點，按時內部檢查；內外監察相結合，通過內審及時發現問題、控制風險、防范風險，也可引入外部稅務中介機構等進行相關審計，或許可排查出一些自身未能發現的隱患。

四、結語

電信企業“營改增”不久，增值稅管理在實際工作中總會發現一些不足，然后不斷完善。增值稅稅會差異管理作為增值稅管理的一項內容，也應受到企業重視，稅會差異管理不當導致的稅務風險也會不小，涉及的業務類型多，金額也較大。所以針對增值稅稅會差異管理應加強信息化系統支撐，建立有效溝通，完善風險管理制度，形成有效的機制。

參考文獻：

[1]劉澤坤．營改增對電信業的影響[D]．西南財經大學，2014．

[2]陳鑫．電信企業“營改增”暴露不少稅務風險[N]．中國稅務報，2015．

作者：王戈 單位：中國移動通信集團浙江有限公司