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一、我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制存在的問題

我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制存在的問題總結(jié)起來，主要存在于制度、環(huán)境以及風(fēng)險管理等層面，結(jié)合COSO內(nèi)部控制框架的五要素，總結(jié)為以下問題：

1.制度層面內(nèi)部控制中控制活動這個要素是確保行政事業(yè)單位風(fēng)險能夠應(yīng)對和控制的制度和程序，因此內(nèi)部控制中制度性建設(shè)是非常重要的。當(dāng)前行政事業(yè)單位的制度體系并不完善，存在的問題主要有：(1)財務(wù)管理制度不健全。表現(xiàn)為單位沒有單獨制定內(nèi)部財務(wù)管理制度，缺乏明確的財務(wù)崗位責(zé)任制，無有效的單位內(nèi)部支出約束機制等，導(dǎo)致了單位財務(wù)管理隨意性大，財務(wù)人員職責(zé)不明確，造成了財務(wù)管理的失控。（2）資產(chǎn)管理和控制制度薄弱。表現(xiàn)為固定資產(chǎn)在使用過程中缺乏相關(guān)的內(nèi)部控制，會計人員并未像企業(yè)那樣對資產(chǎn)進行嚴(yán)格的賬務(wù)管理，“重錢輕物、重購輕管”現(xiàn)象嚴(yán)重，導(dǎo)致資產(chǎn)的賬實不符以及資產(chǎn)流失現(xiàn)象嚴(yán)重。（3）預(yù)算控制剛性不足。行政事業(yè)單位的部門預(yù)算制度編制粗糙，沒有細化到具體的項目。同時，由于預(yù)算之外的追加項目多，使得預(yù)算的隨意性大，不利于實現(xiàn)預(yù)算管理權(quán)威性和約束力的功能，也無法發(fā)揮預(yù)算控制作為內(nèi)部控制核心環(huán)節(jié)的作用。

2．環(huán)境層面內(nèi)部環(huán)境是內(nèi)部控制五大要素之首，是實施內(nèi)部控制的根基。行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制環(huán)境主要包括：單位的人力資源政策、單位的內(nèi)部機構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配、誠信和價值觀念、內(nèi)部審計機構(gòu)設(shè)置、單位文化等。行政事業(yè)單位內(nèi)部控制環(huán)境方面的問題主要有：(1)單位員工尤其是領(lǐng)導(dǎo)層內(nèi)部控制意識薄弱。缺乏對內(nèi)部控制知識的了解和掌握，對內(nèi)部控制在單位管理中的重要性認識不足。(2)行政事業(yè)單位的內(nèi)部組織機構(gòu)設(shè)置不合理、權(quán)責(zé)分配不清。主要體現(xiàn)在財務(wù)會計部門只從事單位的賬務(wù)處理工作，并沒有參與到單位的管理活動和管理決策中。同時，由于行政事業(yè)單位存在崗位設(shè)置的不合法合理的兼崗現(xiàn)象，不相容職務(wù)未能相互分離，從而導(dǎo)致崗位之間的制約和監(jiān)督力度不足。(3)內(nèi)部監(jiān)督機構(gòu)設(shè)置不合理。隨著政府對行政事業(yè)性收費、罰沒收入等財政非稅收入實行“收支兩條線”的管理方式的開展，以及資金實施國庫集中支付、物品購買實施政府采購等制度的實施，行政事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)漸漸將紀(jì)檢監(jiān)督等同于內(nèi)部審計。因此，在內(nèi)部審計部門設(shè)置上也就不再用心，導(dǎo)致內(nèi)部審計部門虛空，審計人員不具備基本的審計專業(yè)水平、對審計單位問題的處理權(quán)限不足等問題出現(xiàn)，嚴(yán)重影響了內(nèi)部審計工作的質(zhì)量。

3．風(fēng)險管理層面風(fēng)險評估是內(nèi)部控制五要素之一，是實施內(nèi)部控制的一個重要環(huán)節(jié)，指單位及時科學(xué)的識別和分析單位內(nèi)部控制目標(biāo)實現(xiàn)過程中的各種相關(guān)風(fēng)險，并能科學(xué)合理地確定應(yīng)對這些風(fēng)險的有效策略。行政事業(yè)單位風(fēng)險包含單位組織層面的宏觀風(fēng)險和單位業(yè)務(wù)層面的微觀風(fēng)險。當(dāng)前，我國行政事業(yè)單位在風(fēng)險管理方面存在一定的缺失。在組織層面上，由于我國法律法規(guī)的不健全以及缺乏有限的制約監(jiān)督機制，導(dǎo)致我國行政事業(yè)面臨濫用公共權(quán)力和腐敗舞弊的風(fēng)險。與此同時，行政事業(yè)單位由于不受市場經(jīng)濟競爭的影響，難以保障公共資金使用的效率性和效果性，使得社會上出現(xiàn)了非法的“尋租”現(xiàn)象，嚴(yán)重浪費了公共資源，造成了經(jīng)濟資源配置的扭曲，不利于我國生產(chǎn)力的健康發(fā)展。業(yè)務(wù)層面上則主要包含預(yù)算管理、收支管理、政府采購管理、資產(chǎn)管理、建設(shè)項目管理和合同管理中的各種風(fēng)險，亟待結(jié)合行政事業(yè)單位具體情況制定詳細的針對上述風(fēng)險的措施。

二、基于全面風(fēng)險管理的行政事業(yè)單位內(nèi)部控制對策

1.基于全面風(fēng)險管理的行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系的構(gòu)建上述關(guān)于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制存在的問題的分析，充分說明了行政事業(yè)單位建立一套科學(xué)合理地內(nèi)部控制體系已迫在眉睫。行政事業(yè)單位需要結(jié)合全面風(fēng)險管理（ERM）的相關(guān)理論建立一個基于全面風(fēng)險管理的行政事業(yè)單位內(nèi)控體系。由于行政事業(yè)單位作為政府部門的特殊性，我們不能完全照搬企業(yè)關(guān)于風(fēng)險管理與內(nèi)部控制結(jié)合的內(nèi)控體系，需要結(jié)合行政事業(yè)單位的實際情況從以下幾個方面入手，如圖2所示。首先，基于全面風(fēng)險管理的內(nèi)部控制體系的建設(shè)和實施要考慮到該體系的先進性以及行政事業(yè)單位的實際適應(yīng)情況。因此，需要在設(shè)計和實施時遵循一定的原則，結(jié)合行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的原則和全面風(fēng)險管理框架的設(shè)立原則，總結(jié)為以下幾點：（1）適用性原則。基于全面風(fēng)險管理的內(nèi)控體系的構(gòu)建，首先要對行政事業(yè)單位具有一定的適用性。要根據(jù)行政事業(yè)單位工作的特殊性，制定切實有效的控制措施，并且保證措施具有高度可實施性。（2）成本性原則。建立全面風(fēng)險管理下的內(nèi)控體系要有一定的適用性而非復(fù)雜性，要杜絕形式的過于復(fù)雜而引起的高成本，加強可操作性，避免體系流于形式，最終實現(xiàn)以最小的成本防范最多的風(fēng)險，從而實現(xiàn)成本效益最大化。（3）層次性原則。層次性原則是指要系統(tǒng)性的設(shè)計內(nèi)控體系。首先在單位整體層面上設(shè)定控制目標(biāo)和管理流程。然后，再在每個具體的層面上設(shè)計目標(biāo)和策略，實現(xiàn)決策層、執(zhí)行層、操作層的完整監(jiān)控，最終實現(xiàn)內(nèi)控管理的目標(biāo)。

2.基于風(fēng)險管理的行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系的重點措施在以上原則的規(guī)范指引下，行政事業(yè)單位風(fēng)險內(nèi)控體系建設(shè)的重點措施結(jié)合本文前面提到的當(dāng)面行政事業(yè)單位存在的問題，著重從以上四個方面入手：（1）營造良好內(nèi)控環(huán)境，強化風(fēng)險管控意識。內(nèi)部環(huán)境是內(nèi)部控制制度得以實施的基礎(chǔ)和前提。因此，內(nèi)部環(huán)境的建設(shè)就顯得尤為重要。結(jié)合上文中提到的內(nèi)部環(huán)境包含的幾項內(nèi)容，行政事業(yè)單位內(nèi)部環(huán)境建設(shè)可從以下幾方面展開：一方面要加強對單位全體成員的內(nèi)部控制知識的培訓(xùn)，尤其是單位的領(lǐng)導(dǎo)層要充分認識到內(nèi)控建設(shè)緊迫性和重要性，樹立牢固的風(fēng)險管理內(nèi)控意識，杜絕所謂的“一言堂”、“拍腦袋”等形式主義現(xiàn)象的發(fā)生，發(fā)揮好領(lǐng)導(dǎo)的帶頭作用，加強內(nèi)控方面的學(xué)習(xí)，從而營造良好的內(nèi)部控制氛圍；另一方面要加強行政事業(yè)單位內(nèi)控環(huán)境中軟環(huán)境的建設(shè)。例如，對單位人員灌輸風(fēng)險理念、樹立誠信和價值觀念，建設(shè)有內(nèi)控特色的單位文化，增強員工的凝聚力，從而實現(xiàn)內(nèi)部控制管理的有效性。（2）加強審計監(jiān)督力度，建立獨立審計隊伍。審計部門是行政事業(yè)單位內(nèi)部控制實施不可或缺的監(jiān)督機構(gòu)。只有審計部門對單位各項業(yè)務(wù)實施恰當(dāng)?shù)谋O(jiān)督，才能確保內(nèi)控制度的有效實施。行政事業(yè)單位既要建立一支獨立審計隊伍實現(xiàn)內(nèi)部監(jiān)督，又需要充分利用外部審計的監(jiān)督檢查作用，從而實現(xiàn)內(nèi)審與外審相結(jié)合的有效審計制度。國家審計部門應(yīng)對行政事業(yè)單位的內(nèi)控制度的實施進行專門審計，尤其是要加強對單位財務(wù)會計行為的監(jiān)督檢查，指導(dǎo)促進行政事業(yè)單位完善自己的會計制度體系，從而促進單位廉政建設(shè)，預(yù)防和減少腐敗現(xiàn)象的發(fā)生。行政事業(yè)單位應(yīng)加強內(nèi)部審計隊伍的建設(shè)，通過制定正式的章程、明確內(nèi)審部門的職責(zé)和工作范圍、提高審計人員的政治修養(yǎng)和業(yè)務(wù)水平，更好的發(fā)揮內(nèi)部審計的控制監(jiān)督力度，確保單位內(nèi)控制度更好地貫徹實行。（3）完善內(nèi)控制度體系，規(guī)范單位內(nèi)部行為。行政事業(yè)單位內(nèi)部控制工作和財務(wù)會計工作的有效實施，需要一套科學(xué)合理的制度體系的支持與保證。因此，行政事業(yè)單位需要遵循“實用性”的原則，并結(jié)合行政事業(yè)單位的特殊性，制定一套規(guī)范健全的制度體系。對于宏觀管理的內(nèi)控制度，財政部門可以組織有關(guān)權(quán)威專家針對行政事業(yè)單位存在的制度問題，研究制定《非盈利組織內(nèi)部控制指引》以及《單位腐敗風(fēng)險防控準(zhǔn)則》，切實落實不相容崗位相互分離的原則；完善單位管理層對重大經(jīng)濟事項的集體決策制度；強化系統(tǒng)對單位的控制作用。在單位具體業(yè)務(wù)層面上，則應(yīng)建立以預(yù)算資金風(fēng)險管理為核心的內(nèi)控制度，將部門預(yù)算與單位內(nèi)部的責(zé)任預(yù)算相結(jié)合，對政府采購支出業(yè)務(wù)實施的關(guān)鍵環(huán)節(jié)進行規(guī)范與監(jiān)督，實現(xiàn)單位資產(chǎn)的信息化管理等。（4）建立財務(wù)信息系統(tǒng)，預(yù)測防范財務(wù)風(fēng)險。財務(wù)風(fēng)險管理是風(fēng)險管理的一個重要分支，是指行政事業(yè)單位對預(yù)算過程中可能存在的各種風(fēng)險進行識別和分析，采取有效方法進行一定的防范和控制的一個過程。財務(wù)風(fēng)險管理應(yīng)結(jié)合當(dāng)前信息化時代的特點，建立一套有針對性和適用性的財務(wù)信息系統(tǒng)，以加強內(nèi)部控制的實施的效率和效果性。要想構(gòu)建一個完善的財務(wù)信息平臺，應(yīng)滿足一下幾點要求：首先是要充分的運用電子信息技術(shù)和數(shù)據(jù)庫，建立一套針對行政事業(yè)單位的財務(wù)管理信息系統(tǒng)，加強風(fēng)險預(yù)警與內(nèi)控的協(xié)同，對財務(wù)風(fēng)險進行全面、及時、科學(xué)的預(yù)警評估，減少資產(chǎn)的閑置和資金的浪費現(xiàn)象發(fā)生；二是要完善行政事業(yè)單位會計核算體系，對單位內(nèi)部現(xiàn)金流和信息流實現(xiàn)統(tǒng)一的內(nèi)控平臺開發(fā)，確保單位預(yù)算資金的低風(fēng)險，實現(xiàn)富有挑戰(zhàn)的全新預(yù)算資金管理機制。

作者：王君宋良榮單位：上海理工大學(xué)管理學(xué)院