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一、會計準則國際協調的研究

會計準則的國際協調效果的好壞最終表現為國際會計準則能否為會計信息使用者提供高質量的會計信息，從而降低、減少會計信息使用者決策過程中的信息不對稱。一方面，國際會計協調的內容包括形式上的協調和實質上的協調。形式上的協調是指會計準則制定的協調，即會計管制與規章的協調，而實質上的協調是指會計準則執行的協調，即會計實務和財務報告的協調。伴隨2006年新會計準則的頒布與實施，中國會計準則與國際會計準則在形式上已基本實現趨同。但是，財務報告使用者更關注會計準則實質上的協調，因為只有完成實質上的協調才能提高財務報告的可比性，從而為使用者提供與投資決策有關的會計信息。比如，國際會計準則主要以原則為導向，允許管理者運用主觀判斷選擇相應的會計政策，因而有更多的操縱余地。而在2006年新會計準則頒布之前，中國會計準則主要以規則為導向，限制了編報者的判斷能力。對于中國這樣一個新興經濟體來說，證券市場起步晚，金融市場的制度和監管還不完善，所以高質量的國際會計準則可能無法在中國發揮應有的作用。相反，當規則限制了主觀判斷，投資者可能會認為中國會計準則提供較為明確的判斷標準，所產生的會計信息質量因而比國際會計準則帶來的會計信息質量更加可靠。因此，國際會計準則在中國目前的轉軌經濟體制下是否能提高會計信息質量，中國會計準則是否已經與其達到實質上的協調，這些問題值得深入研究。另一方面，會計信息質量包括盈余質量、可比性和透明度等許多方面，而盈余質量是其中的一個重要指標，也是迄今為止理論界關注的熱點話題。因此，可以通過分析和檢驗國際會計準則的協調對盈余質量的影響來評價協調的效果。盈余質量通俗地講就是企業盈余預測企業未來現金凈流量的能力，如果會計盈余預測企業未來現金流量的能力強，那么將提高會計信息使用者的決策相關性，會計盈余相應地表現為高質量，反之亦然。由于盈余質量的含義有許多種解釋，所以研究盈余質量的方法也不盡相同。目前大多數研究偏重于以股價為標準的計量，但考慮到我國的股票市場還不成熟，其分析對象也僅限于股票投資者，忽視了其他會計信息使用者，今后的研究可著眼于分析現金流量與盈余質量的關系。

二、探索研究路徑和對象

總的來看，現有文獻主要以股價為標準來衡量會計信息質量，自然是從股票市場投資者的角度來分析國際會計準則對盈余質量的影響，因而忽略了財務報告的其他使用者，如債權人和政府。同時，以股價為對象的研究僅反映了會計相關性對股票投資者產生的影響，而忽視了其他會計信息使用者能否利用會計信息做出合理的投資決策，即會計信息質量中的相關性能否得到體現。FASB（1978）在財務會計概念框架的第一號文件中指出：財務報告應當提供現在的、潛在的投資者和債權人以及其他使用者用以評價預期現金流入的數量、時間及不確定性的有用信息。由于投資者和債權人的現金流量與企業的現金流量有關，所以財務報告應提供有助于投資者、債權人和其他使用者評價預期現金流入的數量、時間及不確定性的有用信息。因此，可以換一種研究路徑，通過會計盈余預測未來現金流量的能力來考核盈余質量，這樣可以較好的評價全體信息使用者利用會計信息決策的有用性，從而對當前以投資者為主的研究進行補充并以較全面的視角評價中國會計準則的國際協調。眾所周知，中國的B股市場最初面對的是境外投資者，隨著2001年中國證券會對B股市場新規定的頒布，中國境內居民也可以參與投資B股，從而B股市場的投資主體由境內和境外投資者共同組成。根據不同主體的需要，B股公司除了提供按照中國會計準則編制的財務報告外，還要提供按照國際會計準則編制的英文材料。因此，境內投資者主要使用依據中國會計準則編制的財務報告，而境外投資者則參考使用國際會計準則編制的財務報告。這樣，基于不同會計準則下的會計數據對探索國際會計準則在中國運用的效果提供了良好的基礎。另一方面，如果采用不同國家或同一國家不同公司作為樣本，則很可能導致估計結果的不可靠性。因為不同國家的法律和稅收體制有很大不同，不同公司的激勵水平也分高低，所以諸如這類因素會成為噪音干擾。而選取B股公司做樣本則能自然地避免這些干擾因素。

三、總結

新會計準則的頒布實施為我國國際化發展、市場化改革提供了契機和基礎，以成熟市場經濟為載體的國際會計準則不僅要求我們從形式和內容上縮小差異，還要從實質上考察協調的效果。本文以此為動機，探討了會計準則國際協調效果的重要意義，從新會計準則下盈余質量的變化趨勢，以及與國際會計準則下盈余質量差異的變化趨勢入手，探索了結合現金流量觀察盈余變化的新路徑，以期今后通過實證分析進一步評價國際會計準則協調的效果。

作者：陳文磊單位：南京財經大學