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1國(guó)外成本管理的研究現(xiàn)狀

1880年～1920年，這40年是成本會(huì)計(jì)的迅速發(fā)展時(shí)期，并被西方會(huì)計(jì)史學(xué)家稱為“成本會(huì)計(jì)的繁榮發(fā)展時(shí)期”。這一時(shí)期是工業(yè)革命和科學(xué)管理運(yùn)動(dòng)的興起時(shí)期，這一時(shí)期成本會(huì)計(jì)的發(fā)展解決了成本記錄與會(huì)計(jì)帳簿的一體化問題以及間接費(fèi)用的分?jǐn)偤蜆?biāo)準(zhǔn)成本的應(yīng)用。“成本控制”一詞源于20世紀(jì)30年代美國(guó)哈佛大學(xué)企業(yè)管理研究所制定的《會(huì)計(jì)控制法》，隨著經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，“成本控制”的內(nèi)涵內(nèi)容和外延都發(fā)生的深刻的變化，現(xiàn)代成本控制是指按照成本的特性和既定的成本標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)企業(yè)(公司)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中發(fā)生的一切耗費(fèi)進(jìn)行嚴(yán)格的管理，及時(shí)揭示成本偏差，并采取措施糾正不利差異，鞏固和發(fā)展有利差異，使實(shí)際成本被限制在預(yù)定的目標(biāo)范圍之內(nèi)，通過成本控制，可以使企業(yè)的人力、物力、財(cái)力得到合理利用，節(jié)約生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中經(jīng)濟(jì)資源耗費(fèi)，降低成本，提高經(jīng)濟(jì)效益。20世紀(jì)90年代，由約翰•桑科(John．Shank)等學(xué)者所進(jìn)行的研究進(jìn)一步拓展了價(jià)值鏈概念，他們認(rèn)為每一個(gè)企業(yè)都應(yīng)該將自身的價(jià)值鏈放到整個(gè)行業(yè)的價(jià)值鏈中去考慮。這樣把成本控制的空間由企業(yè)內(nèi)部向外部進(jìn)行了擴(kuò)展，通過價(jià)值分析、戰(zhàn)略定位分析和成本動(dòng)因分析(桑科稱為戰(zhàn)略成本管理三要素)使企業(yè)的成本控制提升到了企業(yè)的戰(zhàn)略層次。

國(guó)內(nèi)成本管理的研究現(xiàn)狀羅劍在《試論成本費(fèi)用的核算與控制》一文中討論了成本費(fèi)用控制的重要性與意義。成本費(fèi)用的數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)過程對(duì)利潤(rùn)的確具有重要意義。成本費(fèi)用數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)過程特別需要加強(qiáng)控制。成本費(fèi)用核算過程既為損益計(jì)算服務(wù)，也客觀地提供了各成本費(fèi)用責(zé)任中心的成本費(fèi)用控制機(jī)會(huì)。我國(guó)企業(yè)成本會(huì)計(jì)現(xiàn)狀主要有以下3方面的問題:①注重核算和管理產(chǎn)品生產(chǎn)過程的成本，忽視產(chǎn)品在供應(yīng)過程和銷售過程中成本(費(fèi)用)的管理;②注重投產(chǎn)后的成本管理，忽視前產(chǎn)品開發(fā)設(shè)計(jì)的成本管理;③注重考核成本本身水平高低，忽視成本效益水平的高低。

2鄂爾多斯市中心醫(yī)院概況及成本管理中存在的問題

2.1醫(yī)院簡(jiǎn)介

鄂爾多斯市中心醫(yī)院始建于1950年，占地面積59300m2，建筑面積70500m，有床位1200余張，年門診量51萬多人次，住院人數(shù)接近2萬人次，手術(shù)近7000例。全院現(xiàn)有職工1060人，其中，副高以上職稱者224名。醫(yī)院設(shè)有35個(gè)臨床科室、12個(gè)醫(yī)技科室、14個(gè)行政職能科室。如今，鄂爾多斯市中心醫(yī)院是一所集醫(yī)療、預(yù)防、科研、教學(xué)多層次于一體的博士綜合性醫(yī)院，肩負(fù)著鄂爾多斯市及相鄰的包頭，呼市，陜西等地區(qū)人民的健康重任。

2.2成本管理中存在的問題

醫(yī)院的成本管理關(guān)乎著醫(yī)院的盈利水平及老百姓的切實(shí)利益，成本管理能否正確而富有成效，不僅直接反映出一個(gè)醫(yī)院管理水平和工作效率、業(yè)務(wù)水平的高低，而且也標(biāo)志著醫(yī)院的發(fā)展?fàn)顩r和現(xiàn)代化水平。因此，加強(qiáng)醫(yī)院的成本管理，最大限度的降低醫(yī)院成本，對(duì)節(jié)約衛(wèi)生資源，支持事業(yè)計(jì)劃和工作任務(wù)的完成具有十分重要的意義。

2.2.1材料采購(gòu)的機(jī)制問題鄂爾多斯市中心醫(yī)院由于醫(yī)院規(guī)模大，設(shè)置科室眾多，各個(gè)科室的業(yè)務(wù)量也不盡相同。因此，在醫(yī)療器械采購(gòu)方面采用各科室單獨(dú)采購(gòu)的辦法，它具有一些科學(xué)性，但同時(shí)也有一些弊端。如:醫(yī)院有幾十個(gè)科室，每個(gè)科室單獨(dú)采購(gòu)一些日常所需的醫(yī)療器械，也就是意味著基本上采購(gòu)都是每個(gè)科室的主任和護(hù)士長(zhǎng)說了算，尤其是護(hù)士長(zhǎng)。較多的“采購(gòu)領(lǐng)導(dǎo)”中難免會(huì)有一些人謀取自己的好處，私下與供應(yīng)商協(xié)商，達(dá)成協(xié)議，搞“人情交易”。從表面上看，類似于輸液管、采血管等這些看似不起眼的醫(yī)療器械不是很值錢，但諸如外科、婦產(chǎn)科、兒科等這些日常業(yè)務(wù)量特別繁重的科室來說則是積土成山了，這就造成了成本的提升，浪費(fèi)。不僅損害了醫(yī)院的利益，更損害了就醫(yī)老百姓的利益。

2.2.2信息系統(tǒng)的缺陷問題鄂爾多斯市中心醫(yī)院科室眾多，各種的收費(fèi)項(xiàng)目也繁多。成本管理最后的數(shù)據(jù)歸集需要一個(gè)完善而有效的信息系統(tǒng)。有些科室、收費(fèi)項(xiàng)目上存在代碼不統(tǒng)一的情況，在核算時(shí)候出現(xiàn)很多問題。造成數(shù)據(jù)的孤立，在最后的數(shù)據(jù)歸集時(shí)出現(xiàn)數(shù)據(jù)缺漏現(xiàn)象，給成本核算和成本管理帶來了很大的不便。

2.2.3醫(yī)院?jiǎn)T工的觀念問題

2．2．3．1醫(yī)院的大部分員工本身的專業(yè)并不是經(jīng)濟(jì)類、管理類。在財(cái)務(wù)方面的知識(shí)和概念也就相對(duì)比較薄弱，不少人認(rèn)為成本核算、成本管理只是醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)們和會(huì)計(jì)部門負(fù)責(zé)，與自己并沒有什么關(guān)系。

2．2．3．2很多的員工并不清楚成本核算、成本管理的作用，只是簡(jiǎn)單盲目地認(rèn)為只要節(jié)省一點(diǎn)日常費(fèi)用就可以了(如節(jié)約水電，不鋪張浪費(fèi))，部分員工甚至認(rèn)為醫(yī)院是政府的，有政府的扶持幫助，情況和私立醫(yī)院不一樣，根本沒必要進(jìn)行成本核算、成本管理。

2．2．3．3有些員工本身懂一點(diǎn)財(cái)務(wù)知識(shí)，粗略的認(rèn)為成本控制、成本管理是在最后統(tǒng)一進(jìn)行，而忽略了前期、中期的成本控制和成本管理。

2．2．3．4部分領(lǐng)導(dǎo)認(rèn)為成本控制、成本管理是財(cái)務(wù)部門的職責(zé)，只是要求財(cái)務(wù)部門對(duì)其進(jìn)行很好的負(fù)責(zé)，忽略了對(duì)其他科室的教育和管理。

2.2.4成本核算的不合理醫(yī)院的成本核算主要對(duì)直接成本進(jìn)行核算，而對(duì)間接成本缺少合理的核算，在成本項(xiàng)目的歸結(jié)上存在一些問題，在對(duì)前期、中期的成本控制上也存在一些不足之處。

3加強(qiáng)鄂爾多斯市中心醫(yī)院成本管理的對(duì)策

3.1加強(qiáng)采購(gòu)機(jī)制的透明度

一方面，醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)者應(yīng)該不定期抽查各個(gè)科室的采購(gòu)情況，加強(qiáng)監(jiān)督的力度，實(shí)行獎(jiǎng)罰制度，另一方面，雖然不能進(jìn)行全方位的管理，但可以建立一套有效的制度，比如在網(wǎng)上進(jìn)行公開透明的招標(biāo)，去除那些質(zhì)量不過關(guān)或是性價(jià)比高的醫(yī)療器械，同時(shí)進(jìn)行舉報(bào)獎(jiǎng)勵(lì)的措施，有效的杜絕在采購(gòu)過程中的“私心”有效的降低醫(yī)院成本，同時(shí)也為廣大的患者降低了就醫(yī)費(fèi)用。

3.2提高管理軟件的質(zhì)量

一方面，醫(yī)院可以聘請(qǐng)專業(yè)的人員結(jié)合自身的特點(diǎn)，借鑒一些一線城市的大醫(yī)院(比如北京協(xié)和醫(yī)院、北京解放軍總醫(yī)院等)的管理軟件制定符合自身的管理軟件，對(duì)整個(gè)醫(yī)院的成本進(jìn)行統(tǒng)一的歸集、管理、核算;同時(shí)進(jìn)行定期的更新，彌補(bǔ)漏洞。另一方面，醫(yī)院也可以用一些已經(jīng)比較成熟并被認(rèn)可的財(cái)務(wù)軟件(如用友軟件、金蝶財(cái)務(wù)軟件等)。

3.3強(qiáng)化醫(yī)院全體員工的成本管理意識(shí)

醫(yī)院應(yīng)該從領(lǐng)導(dǎo)做起，加強(qiáng)全體員工的成本管理意識(shí)，定期以在職培訓(xùn)，授課等形式對(duì)員工進(jìn)行教育與意識(shí)的強(qiáng)化，對(duì)科室的主要負(fù)責(zé)人以及財(cái)務(wù)人員進(jìn)行定期的強(qiáng)化培訓(xùn)，以及去一些專業(yè)的機(jī)構(gòu)進(jìn)行深化。

3.4建立完整、科學(xué)的醫(yī)院成本核算

3.4.1醫(yī)院的收入核算目前，醫(yī)院的收入包括業(yè)務(wù)收入、撥款收入和投資收益3部分。業(yè)務(wù)收入是指醫(yī)院進(jìn)行業(yè)務(wù)活動(dòng)所取得的收入，包括基本業(yè)務(wù)收入和其他收入。基本業(yè)務(wù)收入是指醫(yī)院進(jìn)行主營(yíng)業(yè)務(wù)所取得的收入，又包括醫(yī)療收入和藥品收入。其他收入是除了主營(yíng)業(yè)務(wù)收入以外的其他收入。撥款收入是指醫(yī)院依據(jù)領(lǐng)報(bào)關(guān)系，從主管部門取得的撥款收入，包括業(yè)務(wù)補(bǔ)助和專項(xiàng)補(bǔ)助。投資收益是醫(yī)院對(duì)外投資所取得的收益或蒙受的損失。不過，隨著經(jīng)濟(jì)進(jìn)一步的發(fā)展，為了維護(hù)政府公立醫(yī)院的公益性，進(jìn)一步緩解就醫(yī)百姓看病就醫(yī)難的問題，2009年國(guó)家衛(wèi)生部頒布的《醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革近期重點(diǎn)實(shí)施方案》明確了要推進(jìn)公立醫(yī)院補(bǔ)償機(jī)制改革。逐步將公立醫(yī)院補(bǔ)償由服務(wù)收費(fèi)、藥品加成收入和財(cái)政補(bǔ)助三個(gè)渠道改為服務(wù)收費(fèi)和財(cái)政補(bǔ)助兩個(gè)渠道。

3.4.2醫(yī)院的支出核算醫(yī)療成本是與醫(yī)療收入相配比形成的支出，它按實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用與收入之間的關(guān)系，采用一定的方法配比確認(rèn)。醫(yī)療成本包括醫(yī)療業(yè)務(wù)的直接費(fèi)用和分?jǐn)偟妮o助費(fèi)用。藥品成本是與藥品收入相配比形成的支出。它按已實(shí)現(xiàn)的藥品進(jìn)銷差價(jià)計(jì)算。藥品成本包括藥品的進(jìn)價(jià)和分?jǐn)偟妮o助費(fèi)用。醫(yī)院的支出核算包括:歸集各項(xiàng)費(fèi)用;分配輔助費(fèi)用;期末結(jié)轉(zhuǎn)支出。醫(yī)院實(shí)施成本核算和管理的目的是為了降低醫(yī)療服務(wù)成本，減輕患者負(fù)擔(dān)，增強(qiáng)醫(yī)院的競(jìng)爭(zhēng)能力實(shí)現(xiàn)優(yōu)質(zhì)、高效、低耗運(yùn)行的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行機(jī)制。具體到鄂爾多斯市中心醫(yī)院，可以采用誰發(fā)生誰承擔(dān)，誰受益誰負(fù)擔(dān)的原則;象水、電、暖等則應(yīng)按收益科室的人數(shù)或者床位進(jìn)行合理的分?jǐn)?而面對(duì)醫(yī)院日益增長(zhǎng)的管理費(fèi)用，筆者認(rèn)為應(yīng)該按收益科室的人員比例進(jìn)行合理分?jǐn)偅瑒?chuàng)造收益高的人員多分?jǐn)傄恍瑒?chuàng)造收益低的人員少分?jǐn)傄恍９潭ǔ杀痉矫妫t(yī)院增加對(duì)員工的福利、津貼、住房公積金、醫(yī)保、社保、養(yǎng)老保險(xiǎn)等，按各個(gè)科室的建筑面積來分?jǐn)偽飿I(yè)管理費(fèi)以及折舊費(fèi)用。

3.4.3績(jī)效分配

3．4．3．1醫(yī)院根據(jù)不同職能將各個(gè)科室劃歸為幾大類，再統(tǒng)一提成的比例，其中臨床科室要高于行政部門以及后勤等部門。其中，某科室的勞務(wù)費(fèi)應(yīng)為:(該科室的收入－支出)×科室提成×發(fā)展基金×考評(píng)分值。

3．4．3．2醫(yī)院成立一個(gè)考評(píng)小組，組員應(yīng)包括醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)、財(cái)務(wù)科人員、已經(jīng)抽調(diào)部分的護(hù)士長(zhǎng)、主治醫(yī)生。定期對(duì)各個(gè)科室進(jìn)行考核打分，包括床位的實(shí)際使用率、處方藥品率、檢查費(fèi)、護(hù)理質(zhì)量及服務(wù)態(tài)度等，最終的得分計(jì)入被考評(píng)科室的勞務(wù)費(fèi)中的考評(píng)分值。

3．4．3．3對(duì)于在學(xué)術(shù)方面有貢獻(xiàn)的醫(yī)務(wù)人員，根據(jù)貢獻(xiàn)大小進(jìn)行化層次的獎(jiǎng)勵(lì)。

3．4．3．4對(duì)于非臨床科室，勞務(wù)費(fèi)不得高于臨床科室的80%，根據(jù)職稱、職位進(jìn)一步劃分。

3．4．3．5根據(jù)各個(gè)科室的業(yè)務(wù)量以及職能，劃定相應(yīng)的辦公經(jīng)費(fèi)總額，超支部分由科室自行承擔(dān)，從本科室的勞務(wù)費(fèi)中扣除。

5結(jié)論

鄂爾多斯市中心醫(yī)院是一所大型的綜合性醫(yī)院，雖然不能做到面面俱到，但它還是有許多的自身“魅力”。實(shí)施全成本核算能為醫(yī)院成本預(yù)測(cè)打好基礎(chǔ)，為科學(xué)制定醫(yī)療服務(wù)價(jià)格和完善補(bǔ)償機(jī)制提供可靠的數(shù)據(jù)資料依據(jù)，還能為正確評(píng)價(jià)醫(yī)院績(jī)效提供信息數(shù)據(jù)資料。希望通過分析，可以對(duì)醫(yī)院的成本管理有所幫助。一套健康、有效、全面的體系可以幫助醫(yī)院更好的提升自己的財(cái)務(wù)水平，不僅是對(duì)自己利潤(rùn)的提升，更是對(duì)廣大就醫(yī)百姓的負(fù)責(zé)。

作者：謝曉萍鄭東升單位：內(nèi)蒙古自治區(qū)人民醫(yī)院