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【內容摘要】

保理業務發展至今已有160多年的歷史，現如今儼然是國際貿易支付中不可避免的一種方式。尤其近年商務部在國內進行商業保理試點，一定程度上促進了國內保理業的發展。但是學術界仍然沒有就保理的概念達成一致認識，這也導致了很多爭議和沖突的產生，制約著保理業務的進一步發展。因此，要很好地理解保理業務，首先必須正確認識保理。基于此，本文從保理的概念著手研究保理業務，從未來應收賬款和禁止轉讓條款的效力兩方面討論了國際上保理法律的不同。最后從會計處理上討論了非買斷式國內保理和國際保理會計處理的區別，為我國保理業務研究提供了一定的參考。

【關鍵詞】

保理業務;應收賬款轉讓;法律規范;會計處理

保理是一項綜合性的國際金融服務，通常包括融資、分賬管理、信用風險以及壞賬擔保等功能。但是各國有關保理概念的界定卻各有不同，甚至大相徑庭。保理業務19世紀60年代在歐美國家產生，經過短短100來年的發展，已經成為了一種常見的結算工具，使用比例超過了信用證等傳統結算工具。快速的發展必然引起沖突，為減少沖突的發生概率，《國際保理公約》應運而生。隨著國際貿易的發展，國際保理聯合會也稱FCI通過了《國際保理業務慣例規則》和《仲裁規則》，試圖規范國際保理業務。這也預示我們，國際保理的發展是時代所趨。我國也應當緊跟時代的步伐，接納這種新的金融服務形式。但是我國的保理目前遠遠不能與世界同步，仍然處于初級階段。因此，研究國內外保理、促進國內保理業務與國際保理接軌意義重大。

一、保理的概念

《布萊克法律詞典》關于保理的定義是“以一個貼現價格把一個公司的應收賬款賣給保理商，或者由一個承擔損失風險的保理商以某種商定的折扣購買一個商業應收賬款，是一個包括需要通知貿易債務人并且特別限定于紡織品行業的體系。”這種概念雖突出了債權轉讓這一保理的核心，卻對保理的作用只字不提。定義太過于局限，沒有提及暗保理。在美國，關于保理的定義則較為嚴格而準確，它認為保理就是保理商與買賣雙方交易的賣方達成協議，并由保理商提供以下服務的業務:一是以即付的方式買下全部應收賬款;二是提供銷售分戶賬的管理;三是催收賬款服務;四是承擔信用風險。這就說明了保理的作用，因此也更為全面。國內對保理的概念沒有統一定論。《元照英美法詞典》中對保理的定義是承購制造商(賣方)的應收賬款，承購收款風險，包括信用損失，而賺取折扣或手續費等的短期融資經營行為。這個定義雖指出了保理的作用但是沒有提及保理不僅是融資方式而且是結算方式，對保理的認識也不夠完善。各國關于保理概念的認識不盡相同，但都有其片面性，而國際公約關于保理的定義則全面而具體，因此，本文也沿用國際公約給出的定義:保理是指保理商和以賒銷方式銷售貨物或者提供服務的賣方之間簽定相應協議，在該協議下，保理商通過購買賣方所轉讓的基于貨物買賣或提供服務而產生的應收賬款(不包括債務人為個人或家庭使用所產生的應收賬款和長期付款或分期付款的應收賬款)而與買方之間產生新的債權債務關系，同時，保理商在審核的信用額度內向買方提供資金融通、壞帳擔保、管理分戶帳和應收賬款催收的一項或多項服務的綜合性金融服務業務。保理的核心是應收賬款的轉讓。在未來應收賬款轉讓上，法國依據合同代位作未來應收賬款的處理，德國法律認為只要合同書成立即可承認未來應收賬款的轉讓。雖然同為大陸法系，但二者的規定差異明顯。類似的差異在英美法系中也有所體現。例如，美國允許未來應收賬款的轉讓。英國允許轉讓但要求必須支付對價。禁止轉讓法律規定各國的差異也比較明顯。美國對于應收賬款禁止轉讓的規定較為寬松，有禁止轉讓的應收賬款仍可轉讓。而日本相對比較嚴格，日本只承認善意第三人情況下的禁止轉讓的有效性。這也進一步造成了各國保理業務的差異性。

二、各國保理法律框架及對比

(一)未來應收賬款轉讓的規定。

1．未來應收賬款分類。

學術界對于未來應收賬款的分類有不同的標準。按是否有基礎關系可分為:有基礎關系的未來應收款和沒有基礎關系的應收款。還有一種較為常見的分類，按照應收賬款產生的確定性分為三類:現在毫無基礎法律關系;僅存在一部分法律;有法律關系但是缺乏債權產生的原因，但未來有可能發生應收賬款。國際保理中未來應收賬款的地位不容動搖，國際上現行的保理基本都是將現在和將來的債權一起轉讓的，這樣有利于減少手續費和保理服務費。各國關于未來應收賬款是否可以轉讓的法律規范直接影響保理業務的發展，因此，各國的態度也較為嚴謹。各國依據自家國情制定法律規范，這就是為什么在這一問題上面，各國會有所沖突的原因。

2．未來應收賬款是否可以承作保理。

德國相較于法國在未來應收賬款是否可以轉讓問題上面比較寬松，轉讓的形式上的規定也更有利于其轉讓。德國法認為債權轉讓不受前手瑕疵的影響，并且《民法典》規定債權可以在合同成立的前提下任意轉讓。法國也認可未來應收賬款的轉讓，但是具體的規定有所差異，它要求應收賬款轉讓基礎原因的真實性和有效性，否則這種轉讓合同下的轉讓無效。

3．未來應收賬款轉讓的過程比較。

法國法律認為倘若轉讓應收賬款的原因有瑕疵，便會造成轉讓無效。因此債權是不穩定的，債權轉讓的風險性也是比較高的。綜上所述，德國在保理業務上的規范更順應時展的需要，德國法程序較法國法復雜。德國法適用無因原則，受讓人的權利得到了更好的保護，也更利于保理業務的發展。與之相反，法國法律強調要因原則，原來債權的瑕疵會影響到轉讓的有效性，不利于債權轉讓。

(二)禁止轉讓條款的規定。

禁止轉讓條款即指保理商與賣方簽訂保理合同時，合同中包含的禁止該賬款再次轉讓的條目。國際保理業務中，保理商通常不接受含有禁止轉讓條款的應收賬款的保理業務。但各國法律規定各有不同。

1．肯定主義說。

在禁止轉讓條款效力上，我國持肯定主義觀點。我國的《民法通則》規定:合同的轉讓前提是要取得相對方的同意。也就是說，我國堅持的是處分自由的原則。《合同法》中對此也有體現，它認為當事人之間在合同中有約定禁止轉讓的，合同權利一律不允許轉讓。另一堅持這一觀點較為典型的是德國，德國《民法典》規定，債權人、債務人之間協議中排除讓與的，應收賬款不允許讓與。

2．相對主義說。

相對主義是一種比較中庸的做法，我國臺灣的學術界認可這種觀點。在相對主義下，禁止轉讓規定有效的同時不得對抗善意第三人。轉讓完成后，即使原債權債務人有規定債權不得轉讓，但只要受讓人符合善意第三人的條件，那么轉讓就是有效的。債權到期時，受讓人有權要求債務人償還債務，債務人可以向原債權人要求其承擔違約責任。日本的做法與我國臺灣的做法相似，日本法律規定禁止轉讓的債權轉讓無效，同時法律也規定不得對抗善意第三人。意大利、瑞士等國也都采用此種做法。

3．否定主義說。

堅持否定主義說的國家主要是英美兩國，當然，這也經歷了一定的過程。英國的《衡平法》認為，禁止轉讓條款通常對原始合同締約雙方是有效的，但禁止轉讓條款若在合同中沒有明確的表述，禁止轉讓條款就是無效的，即轉讓有效。這種規定大大促進了英國的國際保理業務的繁榮，同時這也是英國是最早發展起保理業務的原因。美國的觀念認為債權的流通擺在首位，這也就不難理解為什么美國也持否定主義說的觀點了。因為如果肯定禁止轉讓條款的效力，即認為轉讓行為的無效性，這將導致保理業務開展的障礙。所以，美國堅持否定主義說無疑也促使了美國保理業的發展。綜合來看，英美的做法適用社會需求，對債權流通起到促進作用。

三、保理業務的會計處理

應收賬款轉讓分為買斷式和非買斷式兩種，由于目前大多數保理業務是非買斷式保理，本文將研究非買斷式保理業務的會計處理。非買斷式轉讓是指保理商沒有獲得應收賬款的所有權的轉讓，保理商在向賣方提供融資服務以后，若供應商到期無力償還應付賬款或者不愿承擔應付賬款時，保理商有權要求賣方承擔到期還款責任。

(一)國內應收賬款－非買斷式。

1．應收賬款受讓。借:應收代收款－國內賬款非買斷。貸:受托代收款－國內賬款非買斷。借:其他應收款－應收賬款受讓。貸:手續費收入－應收賬款受讓。2．發生銷貨折讓以及退回時。借:受托代收款－國內賬款非買斷。貸:應收代收款－國內賬款非買斷。3．賬款買回時。借:受托代收款－國內賬款非買斷。貸:應收代收款－國內賬款非買斷。4．支付融資款時。(1)撥款時。借:應收賬款融資－國內賬款非買斷。貸:存款科目。(2)收取管理費時。借:存款科目。貸:其他應收款－應收賬款受讓。5．月底提息時。借:應收利息－應收賬款融資國內非買斷息。貸:利息收入－應收賬款融資國內非買斷息。6．買方還款時。(1)收取管理費時。借:存款科目。2貸:其他應收款－應收賬款受讓。(2)收取利息費。借:存款科目。貸:應收利息－應收賬款融資國內非買斷息;利息收入－應收賬款融資國內非買斷息。(3)還款時。借:存款科目。貸:應收代收款－國內賬款非買斷。(4)有預支價金的退回尾款。借:受托代收款－國內賬款非買斷。貸:利息收入－應收賬款融資國內非買斷息;應收利息－應收賬款融資國內非買斷息;存款科目:應收賬款融資－國內賬款非買斷。(5)無預支價金者僅沖賬。借:受托代收款－國內賬款非買斷。貸:存款科目。

(二)國際應收賬款－非買斷式。

1．賬款受讓時。借:應收代收款－國際賬款非買斷。貸:受托代收款－國際賬款非買斷。借:其他應收款－應收賬款受讓。貸:手續費收入－應收賬款受讓。2．銷貨折讓及退回時。借:受托代收款－國際賬款非買斷。貸:應收代收款－國際賬款非買斷。3．賬款買回。借:受托代收款－國際賬款非買斷。貸:應收代收款－國際賬款非買斷。4．預支價款。(1)撥款時。借:應收賬款融資－國際賬款非買斷。貸:存款科目。(2)收取管理費時。借:存款科目。貸:其他應收款－應收賬款受讓。5．月底提息。借:應收利息－應收賬款融資國際非買斷息。貸:利息收入－應收賬款融資國際非買斷息。6．買方還款時。(1)收取管理費。借:存款科目。貸:其他應收款－應收賬款受讓。(2)收取利息。借:存款科目。貸:應收利息－應收賬款融資國際非買斷息。利息收入－應收賬款融資國際非買斷息。(3)借:存款科目。貸:應收代收款－國際賬款非買斷。(4)有預支價金退回尾款。借:受托代收款－國際賬款非買斷。貸:利息收入－應收賬款融資國際非買斷息。應收利息－應收賬款融資國際非買斷息。存款科目:應收賬款融資－國際賬款非買斷。(5)無預支價金僅沖賬。借:受托代收款－國際賬款非買斷。貸:存款科目。綜上，國內保理與國際保理在會計處理的區別主要體現在會計科目上，內在基本的原理一致。我國在發展保理業務過程中，應當逐步與國際保理業務接軌，順應時展，取得保理業的繁榮。

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作者：費劍虎 戴藝 單位：江蘇中科招商商業保理有限公司 南京航空航天大學