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一、國(guó)家審計(jì)在腐敗治理中發(fā)揮作用的理論基礎(chǔ)———委托理論

委托理論是解釋國(guó)家審計(jì)能夠在腐敗治理中發(fā)揮作用的理論基礎(chǔ)。根據(jù)委托理論，政府公共部門(mén)官員與社會(huì)民眾之間存在一種委托的契約關(guān)系。在這種關(guān)系中，社會(huì)公共資源的所有者應(yīng)該是社會(huì)民眾。民眾委托政府公共部門(mén)的官員代表他們對(duì)社會(huì)公共資源進(jìn)行使用和管理，即政府官員擁有民眾賦予的公共權(quán)力。政府官員接受委托，他們的最終目的應(yīng)該是為社會(huì)民眾服務(wù)，實(shí)現(xiàn)民眾利益的最大化。在這種契約關(guān)系中，社會(huì)民眾是委托人，政府官員是人。在管理社會(huì)公共資源的過(guò)程中，政府官員履行公共權(quán)力獲得相應(yīng)報(bào)酬，也承擔(dān)著受托責(zé)任，同時(shí)他們承諾為社會(huì)公共資源使用的合規(guī)性、有效性和經(jīng)濟(jì)性負(fù)責(zé)。然而，政府官員同時(shí)也是“經(jīng)濟(jì)人”。公共權(quán)力行使過(guò)程中產(chǎn)生的社會(huì)公共收益與官員私人收益存在不一致性，這就會(huì)形成公共權(quán)力的外部性，即政府官員出于滿足私人收益的目的做出損害社會(huì)公共收益的行為。他們出于“經(jīng)濟(jì)人”的理性選擇就會(huì)做出腐敗行為，因?yàn)楦瘮Ыo他們的私人收益大大高于他們正確履行受托責(zé)任所產(chǎn)生的正常收益。因此，這就需要一個(gè)獨(dú)立的第三方機(jī)構(gòu)———國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)政府部門(mén)的受托責(zé)任的履行狀況進(jìn)行監(jiān)督、評(píng)價(jià)與認(rèn)證，以保障公共權(quán)力得以正確行使。首先，國(guó)家審計(jì)可通過(guò)其認(rèn)證服務(wù)監(jiān)督政府財(cái)政收支、預(yù)算法案的制定與執(zhí)行等，以識(shí)別和探測(cè)政府公共服務(wù)部門(mén)的腐敗行為。這是其基本職能的體現(xiàn)。其次，國(guó)家審計(jì)還可以通過(guò)其另一服務(wù)———咨詢(xún)服務(wù)來(lái)促進(jìn)腐敗治理體系中其他要素的治理效果。腐敗治理是一個(gè)體系。治理效果的好壞是該體系中多個(gè)治理要素共同作用的結(jié)果，國(guó)家審計(jì)作為腐敗治理體系中關(guān)鍵的組成要素，也必將與其他治理要素產(chǎn)生交互作用。因此，國(guó)家審計(jì)可以通過(guò)咨詢(xún)功能的發(fā)揮為其他治理要素的內(nèi)部控制和管理等提供必要的建議，強(qiáng)化腐敗治理的整體效果。除了最基本的兩大職能之外，國(guó)家審計(jì)還衍生出其他功能，如進(jìn)行科學(xué)研究、開(kāi)展經(jīng)驗(yàn)交流活動(dòng)等，這些都會(huì)影響腐敗治理的整體效果。基于以上理論，國(guó)家審計(jì)在腐敗治理系統(tǒng)中扮演著重要的角色，國(guó)家審計(jì)的功能得以充分發(fā)揮能從根本上約束公共權(quán)力的行使，能推動(dòng)腐敗治理系統(tǒng)中其他組成部分職能的充分發(fā)揮，從而最終提高整體治理效果。

二、匈牙利的腐敗治理系統(tǒng)框架

匈牙利是多黨議會(huì)民主制國(guó)家，實(shí)行立法、行政、司法三權(quán)分立原則。從東歐劇變到新憲法———《基本法》頒布，經(jīng)歷了由社會(huì)主義到資本主義、由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)到自由市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)變。長(zhǎng)期以來(lái)，匈牙利政治和經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型一直與腐敗行為相伴。資源的短缺或分配不合理、過(guò)度官僚化的法律制度以及公共管理系統(tǒng)中存在的結(jié)構(gòu)性缺陷都是導(dǎo)致腐敗的根本原因。根據(jù)世界銀行全球治理指數(shù)，匈牙利曾是中東歐腐敗程度最嚴(yán)重的國(guó)家之一①，據(jù)前幾年的透明國(guó)際腐敗指數(shù)反映，當(dāng)時(shí)匈牙利的腐敗情況呈逐年惡化趨勢(shì)。對(duì)此匈牙利采取了一系列措施，腐敗治理取得了顯著成效。2012年透明國(guó)際腐敗指數(shù)顯示，大多數(shù)國(guó)家得分低于50分，而匈牙利為55分，排在第46位，比2011年的54名上升了8位，在中東歐國(guó)家中位列第四。圖1匈牙利國(guó)家腐敗治理系統(tǒng)框架?chē)?guó)家治理是指一國(guó)政府公共服務(wù)部門(mén)運(yùn)用國(guó)家權(quán)力、使用社會(huì)公共資源來(lái)管理國(guó)家和人民。國(guó)家治理是一個(gè)系統(tǒng)，須由系統(tǒng)中的各個(gè)要素同時(shí)發(fā)揮作用，單獨(dú)依靠個(gè)別要素難收其效，腐敗治理亦如此［5，11］。匈牙利國(guó)家腐敗治理框架系統(tǒng)(如圖1所示)包括三個(gè)基本層面，分別是國(guó)家基本機(jī)構(gòu)(包括立法、司法和行政機(jī)構(gòu))、國(guó)家審計(jì)(即國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān))和其他公共服務(wù)機(jī)構(gòu)(執(zhí)法機(jī)構(gòu)、民主選舉管理機(jī)構(gòu)、監(jiān)察員機(jī)構(gòu)、反腐的機(jī)構(gòu)等)［12］。腐敗治理系統(tǒng)中各組成部分的總體功能包括:第一，在腐敗治理系統(tǒng)中，各組成要素以其獨(dú)有的法律地位享有特殊的社會(huì)資源，發(fā)揮其專(zhuān)屬職能，對(duì)腐敗進(jìn)行治理。如立法機(jī)構(gòu)提供有效的腐敗監(jiān)督，執(zhí)法部門(mén)對(duì)腐敗案件提出公訴等第二，對(duì)本要素部門(mén)內(nèi)部腐敗問(wèn)題的治理［3］。例如，反腐機(jī)構(gòu)內(nèi)部制定相應(yīng)的規(guī)章制度對(duì)本機(jī)構(gòu)工作透明度、受托責(zé)任的履行情況以及對(duì)內(nèi)部腐敗問(wèn)題的處理方法和程序等提出規(guī)范化的標(biāo)準(zhǔn)，以扼制部門(mén)內(nèi)部腐敗。第三，根據(jù)唯物辯證法，一個(gè)系統(tǒng)的功能是其構(gòu)成要素功能的有機(jī)組合。系統(tǒng)內(nèi)各個(gè)要素通過(guò)相互聯(lián)系和作用，能夠產(chǎn)生出“協(xié)同效應(yīng)”，因此系統(tǒng)也以其特殊的結(jié)構(gòu)為載體呈現(xiàn)出其整體功能［6］。在腐敗治理系統(tǒng)框架中，各因素并非相互獨(dú)立抑或是機(jī)械疊加，而是彼此聯(lián)系共同發(fā)揮作用，互為對(duì)方的條件和保障。例如，立法部門(mén)為行政、司法部門(mén)提供法律基礎(chǔ)與行動(dòng)依據(jù)，行政部門(mén)是反腐敗的行動(dòng)源泉，使腐敗治理真正落到實(shí)處，為司法部門(mén)依法處理、處罰腐敗犯罪行為提供條件。司法部門(mén)貫徹立法部門(mén)制定的法律法規(guī)，對(duì)行政部門(mén)工作過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的違法犯罪活動(dòng)依法進(jìn)行制裁;在司法過(guò)程中，還能發(fā)現(xiàn)立法和行政活動(dòng)中出現(xiàn)的問(wèn)題，有助于完善立法和行政部門(mén)的工作。尤其是國(guó)家審計(jì)，既能為司法機(jī)構(gòu)的判決提供重要的證據(jù)，又能為立法機(jī)構(gòu)的不斷完善腐敗相關(guān)立法提供意見(jiàn)，還有利于加強(qiáng)行政機(jī)構(gòu)和其他公共職能部門(mén)的內(nèi)部控制。

(一)立法機(jī)構(gòu)在匈牙利腐敗治理系統(tǒng)框架中，立法部門(mén)發(fā)揮著基礎(chǔ)性功能。根據(jù)2012年1月1日生效的《匈牙利基本法》，該國(guó)實(shí)行國(guó)會(huì)型政府治理體制，國(guó)會(huì)負(fù)責(zé)起草和通過(guò)法律，同時(shí)它也是國(guó)家最高權(quán)力機(jī)構(gòu)。國(guó)家腐敗治理最首要的是要對(duì)腐敗治理的行動(dòng)綱領(lǐng)、目標(biāo)等形成明確的法律規(guī)定。早在20世紀(jì)70年代末，匈牙利就已經(jīng)在其刑法中規(guī)定了反腐相關(guān)的內(nèi)容①。1998年，匈牙利在與歐盟的磋商中制定了未來(lái)十年的反腐戰(zhàn)略，建立了預(yù)防腐敗、提高政府透明度的法律框架。以該框架為指導(dǎo)，匈牙利制定了多部新的法律，拓展了公共服務(wù)部門(mén)的法律義務(wù)。2011年，匈牙利國(guó)會(huì)把國(guó)家合作計(jì)劃(TheProgramofNationalCooperation)納入總體政府方案(OverarchingvernmentalPrograms)，提出了諸如“遏制公共采購(gòu)的不法行為”等打擊腐敗的目標(biāo)。

(二)行政機(jī)構(gòu)政府是國(guó)家最高行政機(jī)構(gòu)。總理是無(wú)可爭(zhēng)議的政府首腦②。政府的政策是腐敗治理的基礎(chǔ)。2001年3月，匈牙利政府通過(guò)了反腐戰(zhàn)略，明確了腐敗行為產(chǎn)生的環(huán)境，也明確了反腐敗斗爭(zhēng)的主要措施在于修訂相關(guān)法律。其后，匈牙利政府把在政府部門(mén)內(nèi)部抑制腐敗出現(xiàn)的機(jī)會(huì)以及采取更加嚴(yán)格的懲罰手段打擊腐敗作為工作重點(diǎn)。2010年，匈牙利政府法令確立了“公共管理與司法部應(yīng)該制定和促進(jìn)反腐斗爭(zhēng)”這一政府中期目標(biāo)。為了更好地履行工作職責(zé)，匈牙利司法部開(kāi)展了與內(nèi)政部、國(guó)家發(fā)展部、國(guó)民經(jīng)濟(jì)部等組織的合作。

(三)司法機(jī)構(gòu)司法機(jī)構(gòu)是維護(hù)法律、確保法律正確執(zhí)行和解決爭(zhēng)議的機(jī)構(gòu)。在國(guó)家的腐敗治理體系中，司法機(jī)構(gòu)根據(jù)法律對(duì)腐敗行為加以規(guī)定與解釋?zhuān)瑢?duì)違法的民事、刑事案件進(jìn)行聆訊和審判，并依法進(jìn)行懲處。法院和檢察院是匈牙利國(guó)家司法機(jī)構(gòu)。在過(guò)去的幾十年中，國(guó)家司法機(jī)構(gòu)承擔(dān)了艱巨的任務(wù)。匈牙利審計(jì)署的調(diào)查顯示，在1999—2009年的11年中，法院和檢察院年均查處的全國(guó)腐敗犯罪684起。尤其是2009年，腐敗犯罪案件竟高達(dá)963起。直到2010年，這類(lèi)案件的數(shù)目才開(kāi)始呈現(xiàn)顯著下降的趨勢(shì)。2010年的案件數(shù)已減至481起。

(四)其他公共服務(wù)機(jī)構(gòu)執(zhí)法機(jī)構(gòu)、民主選舉管理機(jī)構(gòu)、監(jiān)察員以及專(zhuān)職反腐機(jī)構(gòu)等其他公共服務(wù)機(jī)構(gòu)則是更有針對(duì)性地發(fā)揮著治理腐敗的作用。匈牙利執(zhí)法機(jī)構(gòu)包括國(guó)家安全部門(mén)、警察、國(guó)家稅務(wù)和海關(guān)總署、國(guó)家保護(hù)服務(wù)部和監(jiān)獄服務(wù)部等，它們都有權(quán)調(diào)查和起訴腐敗罪案，在過(guò)去30年中，年均處理的受賄案件的數(shù)量介于400件至1000件之間。匈牙利民主選舉管理機(jī)構(gòu)包括全國(guó)選舉辦公室和國(guó)家選舉委員會(huì)。前者是籌備、組織和實(shí)施選舉的行政機(jī)構(gòu)，后者負(fù)責(zé)對(duì)選舉過(guò)程做出統(tǒng)一的法律解釋、就選舉活動(dòng)中接受的申訴和意見(jiàn)作出處理決定。監(jiān)察員制度是匈牙利憲法的一項(xiàng)重要成就。監(jiān)察員負(fù)責(zé)調(diào)查涉及侵犯公民憲法權(quán)利的案件，實(shí)行一般或具體的解決方案。由于政府對(duì)舉報(bào)人的法律保護(hù)有限，監(jiān)察員制度在調(diào)查個(gè)人對(duì)有關(guān)公共服務(wù)部門(mén)腐敗行為的舉報(bào)投訴方面發(fā)揮著尤為重要的作用。當(dāng)腐敗舉報(bào)人的憲法權(quán)利面臨侵害時(shí)其可向監(jiān)察員申訴。政府問(wèn)責(zé)局是匈牙利專(zhuān)職進(jìn)行腐敗治理的主要機(jī)構(gòu)。其他機(jī)構(gòu)還包括政府控制辦公室、總檢察官辦公室、反腐敗中央調(diào)查機(jī)構(gòu)、國(guó)家保護(hù)服務(wù)部等。雖然這些機(jī)構(gòu)都不具備真正的調(diào)查權(quán)，但是它們?cè)诟瘮“讣恼{(diào)查中發(fā)揮著積極作用。

(五)國(guó)家審計(jì)機(jī)構(gòu)之所以把國(guó)家審計(jì)單獨(dú)列為一個(gè)層面，是因?yàn)樗莫?dú)立地位以及它是國(guó)家腐敗治理系統(tǒng)框架中唯一能夠同時(shí)與第一和第三層面產(chǎn)生密切聯(lián)系的部門(mén)。作為國(guó)家腐敗治理系統(tǒng)框架的另一重要組成部分，其在匈牙利的政治地位特殊，發(fā)揮著與眾不同的功能。下文將對(duì)此進(jìn)行具體分析。

三、國(guó)家審計(jì)在腐敗治理系統(tǒng)框架中的功能定位

(一)功能定位國(guó)家審計(jì)是國(guó)家治理的工具，它服務(wù)于國(guó)家治理，是國(guó)家治理體系的重要組成部分。匈牙利國(guó)家審計(jì)的最高機(jī)關(guān)是國(guó)家審計(jì)署(StateAuditOffice，SAO)，它成立于1989年，直接隸屬于國(guó)會(huì)。根據(jù)2011年生效的新審計(jì)署法案(SAOAct)，國(guó)家審計(jì)的終極使命是提高公共財(cái)政管理的透明度和健全國(guó)家公共管理系統(tǒng)，用其扎實(shí)的專(zhuān)業(yè)基礎(chǔ)參與國(guó)家治理，并為國(guó)家創(chuàng)造價(jià)值，最終幫助國(guó)家實(shí)現(xiàn)“良治”［13］。匈牙利基本法規(guī)定政府各部門(mén)應(yīng)當(dāng)以社會(huì)公共利益為目的，在公眾的委托下合法使用社會(huì)公共資源。政府部門(mén)必須對(duì)其資源使用的合規(guī)性、效率性、效果性和經(jīng)濟(jì)性負(fù)責(zé)。國(guó)家審計(jì)機(jī)構(gòu)在基本法和其他相關(guān)法律規(guī)定的職權(quán)范圍內(nèi)實(shí)施審計(jì)活動(dòng)，主要對(duì)中央和地方政府各部門(mén)的公共財(cái)政資金管理情況進(jìn)行審計(jì)，目的是通過(guò)專(zhuān)業(yè)化的審計(jì)促進(jìn)透明和完善的公共財(cái)政管理，提高公共資金的使用效率，為國(guó)家治理服務(wù)［13］。腐敗是濫用公共權(quán)力侵占公共資源為個(gè)人謀取私利的行為。作為國(guó)家治理的主要內(nèi)容，腐敗治理自然離不開(kāi)國(guó)家審計(jì)。因此國(guó)家審計(jì)是一個(gè)國(guó)家腐敗治理系統(tǒng)框架中的重要組成部分。能夠有效地監(jiān)督國(guó)家各公共服務(wù)部門(mén)的履責(zé)情況，這既是國(guó)家審計(jì)的本職功能，也是腐敗治理的有力手段。同時(shí)，國(guó)家審計(jì)的有效監(jiān)控與處理又將對(duì)腐敗行為起到威懾作用，為減少潛在腐敗威脅提供條件。匈牙利審計(jì)署在國(guó)家腐敗治理系統(tǒng)中的功能定位為:第一，通過(guò)財(cái)務(wù)審計(jì)直接監(jiān)控腐敗治理系統(tǒng)內(nèi)外相關(guān)部門(mén)的財(cái)政預(yù)決算、財(cái)務(wù)收支等財(cái)務(wù)活動(dòng)，從中揭露腐敗行為。如，除對(duì)司法、政府行政部門(mén)進(jìn)行財(cái)務(wù)監(jiān)督外，審計(jì)署有權(quán)監(jiān)督國(guó)會(huì)的財(cái)政、財(cái)務(wù)收支。第二，通過(guò)其他非財(cái)務(wù)審計(jì)活動(dòng)影響腐敗治理系統(tǒng)內(nèi)各要素的腐敗治理工作，促進(jìn)腐敗治理整體效果的全面提高。例如，通過(guò)向國(guó)會(huì)報(bào)告審計(jì)結(jié)果，審計(jì)署有權(quán)為國(guó)會(huì)腐敗相關(guān)法律法規(guī)的制定和修改提供咨詢(xún)意見(jiàn)。又如，根據(jù)新公共財(cái)政法案，在協(xié)調(diào)和制定公共財(cái)政管理內(nèi)部控制制度的法規(guī)體系時(shí)，財(cái)政部長(zhǎng)必須征求匈牙利國(guó)家審計(jì)署的意見(jiàn)。此外審計(jì)署還在其審計(jì)研究報(bào)告中提出有利于識(shí)別腐敗風(fēng)險(xiǎn)的技術(shù)方法，為完善政府部門(mén)腐敗控制提供幫助。

(二)作用原理匈牙利審計(jì)署之所以具有以上功能有三點(diǎn)原因:一是與其他政府部門(mén)不同，國(guó)家審計(jì)署在公共財(cái)政管理領(lǐng)域擁有最專(zhuān)業(yè)的技術(shù)和方法。正因如此，在所有的政府公共部門(mén)中，它是最適合審查腐敗等濫用公共資源的行為的機(jī)構(gòu)［14］。二是由于國(guó)家審計(jì)的天職就是對(duì)政府公共服務(wù)部門(mén)的財(cái)政資金使用情況等進(jìn)行監(jiān)督，因此國(guó)家審計(jì)機(jī)構(gòu)是腐敗治理系統(tǒng)中唯一能夠同時(shí)與各要素緊密聯(lián)系的機(jī)構(gòu)。這一特殊地位決定了國(guó)家審計(jì)可以跳出組織機(jī)構(gòu)的局限，站在一個(gè)全局性的角度，整體審視各國(guó)家部門(mén)機(jī)關(guān)存在的腐敗漏洞、腐敗風(fēng)險(xiǎn)、各部門(mén)防治腐敗措施的實(shí)施效果等。三是由于匈牙利審計(jì)署獨(dú)立于政府直接對(duì)國(guó)會(huì)負(fù)責(zé)，它能夠在不受任何政治或行政干預(yù)的情況下行使其職能，這與內(nèi)部審計(jì)或注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)相比具有先天優(yōu)勢(shì)，為國(guó)家審計(jì)在反腐斗爭(zhēng)中客觀、無(wú)偏地評(píng)估和報(bào)告提供了保證。

(三)制度保障由于沒(méi)有立法和司法權(quán)力，匈牙利審計(jì)署無(wú)法對(duì)審計(jì)結(jié)果的實(shí)施進(jìn)行強(qiáng)制規(guī)定，因此審計(jì)署并非官方權(quán)力機(jī)構(gòu)，無(wú)法對(duì)被審計(jì)單位實(shí)施強(qiáng)制性懲處。所以，審計(jì)署離不開(kāi)與國(guó)會(huì)和其他有對(duì)審計(jì)結(jié)果進(jìn)行強(qiáng)制執(zhí)行權(quán)力的機(jī)構(gòu)進(jìn)行緊密合作，為其功能的有效發(fā)揮提供制度保障。近期匈牙利的一系列舉措(如任命審計(jì)長(zhǎng)以加強(qiáng)對(duì)國(guó)家審計(jì)的領(lǐng)導(dǎo)、頒布新公共財(cái)政法案以進(jìn)一步強(qiáng)化審計(jì)署地位)極大地加強(qiáng)了國(guó)家審計(jì)的權(quán)威和地位，為審計(jì)署的組織和運(yùn)作制定具體辦法，為審計(jì)署參與國(guó)家腐敗治理提供了支持。值得一提的是，新的審計(jì)署法案的制定為國(guó)家審計(jì)的獨(dú)立性和權(quán)威性提供了保障。2011年，國(guó)會(huì)實(shí)施了新審計(jì)署法案(ActLXVIof2011)，這是國(guó)家基本法建立后由國(guó)會(huì)通過(guò)的第一個(gè)國(guó)家審計(jì)基礎(chǔ)法案。該法案十分重視與國(guó)際審計(jì)組織準(zhǔn)則的趨同，加強(qiáng)了國(guó)家審計(jì)的工作權(quán)限，提高了國(guó)家審計(jì)工作的透明度，強(qiáng)化了國(guó)家審計(jì)的權(quán)威性和獨(dú)立性，為審計(jì)署的獨(dú)立和穩(wěn)定工作、實(shí)施專(zhuān)業(yè)和客觀的審計(jì)活動(dòng)和審計(jì)報(bào)告的有效利用提供了法律和財(cái)政保障。在權(quán)威性方面，新法案在保留審計(jì)署以往工作權(quán)威的前提下強(qiáng)制規(guī)定了相關(guān)機(jī)構(gòu)必須與審計(jì)署進(jìn)行緊密合作，并對(duì)違反該規(guī)定的行為進(jìn)行懲罰，要求盡可能保障國(guó)家審計(jì)順利協(xié)助政府治理，做到“良治”。新法案還特別賦予國(guó)家審計(jì)凍結(jié)被審計(jì)單位資金及啟動(dòng)刑事訴訟程序的權(quán)力。這些都保障了國(guó)家審計(jì)的權(quán)威性。審計(jì)工作的獨(dú)立性對(duì)保障高效審計(jì)作用重大。對(duì)此，匈牙利新審計(jì)署法案規(guī)定審計(jì)署的年度預(yù)算不得減少，只有在為審計(jì)署提供必要的財(cái)政資源的前提下，才能通過(guò)立法為其分派額外任務(wù)，保障國(guó)家審計(jì)的財(cái)政獨(dú)立。此外，審計(jì)師的基礎(chǔ)薪酬不能等同于公務(wù)員，新法案將審計(jì)師的工資與國(guó)民經(jīng)濟(jì)的月平均總收入水平掛鉤，使審計(jì)人員薪酬隨國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展自動(dòng)變化，防止了政府干涉審計(jì)。同時(shí)新法案還規(guī)定審計(jì)署的職業(yè)守則和審計(jì)方法由審計(jì)署自行建立，進(jìn)一步保障了國(guó)家審計(jì)的獨(dú)立性。

(四)國(guó)家審計(jì)在腐敗治理中的具體功能?chē)?guó)家審計(jì)在腐敗治理中所發(fā)揮的具體功能為預(yù)防功能、探測(cè)功能和應(yīng)對(duì)功能，如圖2所示。圖2國(guó)家審計(jì)在腐敗治理體系中功能1．預(yù)防功能預(yù)防功能指采用專(zhuān)門(mén)技術(shù)對(duì)腐敗風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行事前識(shí)別和評(píng)估。為了在腐敗發(fā)生之前將損失降到最低，事前預(yù)防是腐敗治理的關(guān)鍵。而預(yù)防腐敗最重要的是有效識(shí)別腐敗風(fēng)險(xiǎn)。為了解國(guó)內(nèi)腐敗風(fēng)險(xiǎn)的現(xiàn)狀，為識(shí)別和評(píng)估腐敗風(fēng)險(xiǎn)提供依據(jù)，匈牙利審計(jì)署進(jìn)行了全國(guó)范圍的大規(guī)模問(wèn)卷調(diào)查。2007年10月，在歐盟的資助下，匈牙利審計(jì)署啟動(dòng)“雙子光項(xiàng)目”(TwinningLightProject)。在“雙子光項(xiàng)目”中，審計(jì)人員對(duì)給匈牙利政府各部委發(fā)送相同的調(diào)查問(wèn)卷。調(diào)查結(jié)果表明，在各部委的活動(dòng)中，許多非核心業(yè)務(wù)流程(合同，付款，法務(wù))會(huì)導(dǎo)致腐敗風(fēng)險(xiǎn)。工作業(yè)務(wù)的“復(fù)雜性”、公共利益和私人利益的矛盾、法律的復(fù)雜性以及政治干預(yù)是引發(fā)業(yè)務(wù)漏洞的四大主要因素［15］。在“雙子光項(xiàng)目”后，2008年8月，匈牙利審計(jì)署實(shí)施全新的反腐計(jì)劃———“廉政計(jì)劃”(IntegrityProject)①。該計(jì)劃的目標(biāo)是定位、分類(lèi)和分析公共部門(mén)存在的腐敗風(fēng)險(xiǎn)，提高免疫力，制定在審計(jì)實(shí)踐和公共管理中適用的廉政工作模式，找到業(yè)務(wù)缺陷的解決方案。該計(jì)劃從2009年1月開(kāi)始到2012年4月完成(另有5年后續(xù)調(diào)查期)。“廉政計(jì)劃”同樣采用問(wèn)卷調(diào)查方式，對(duì)中央公共行政、司法、立法服務(wù)部門(mén)和地方各級(jí)公共管理部門(mén)共4131個(gè)機(jī)構(gòu)的腐敗風(fēng)險(xiǎn)和反腐敗保護(hù)系統(tǒng)進(jìn)行了分析。作為后續(xù)跟蹤調(diào)查，2011年到2017年期間它每年都會(huì)做一次電子問(wèn)卷調(diào)查。審計(jì)人員還根據(jù)公共服務(wù)部門(mén)的集群識(shí)別出腐敗風(fēng)險(xiǎn)。因?yàn)閷儆谕患旱慕M織有相似的任務(wù)和活動(dòng)，它們的漏洞將是類(lèi)似的，所以可將單個(gè)機(jī)構(gòu)的評(píng)估結(jié)果進(jìn)行合并和整合，得出對(duì)公共服務(wù)部門(mén)整體或其集群的系統(tǒng)性概覽。這樣的概覽被稱(chēng)為“腐敗風(fēng)險(xiǎn)地圖”。匈牙利審計(jì)署根據(jù)每個(gè)參與調(diào)查部門(mén)的腐敗風(fēng)險(xiǎn)水平、風(fēng)險(xiǎn)類(lèi)型和區(qū)域性質(zhì)在互聯(lián)網(wǎng)上繪制出“腐敗風(fēng)險(xiǎn)地圖”供互聯(lián)網(wǎng)用戶搜索和對(duì)比。“腐敗風(fēng)險(xiǎn)地圖”有助于人們識(shí)別薄弱環(huán)節(jié)，認(rèn)清公共部門(mén)廉政體系的優(yōu)勢(shì)和劣勢(shì)，制定可行的改善和優(yōu)化工作，此外，還能監(jiān)測(cè)和評(píng)估以往的改進(jìn)成效，幫助匈牙利公共服務(wù)部門(mén)找出政府內(nèi)的薄弱部門(mén)，指導(dǎo)審計(jì)人員對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)部門(mén)優(yōu)先進(jìn)行調(diào)查工作，為政府部門(mén)制定改進(jìn)措施和建立有效的廉政控制系統(tǒng)服務(wù)。2．探測(cè)功能探測(cè)功能指對(duì)包括政府在內(nèi)的所有國(guó)家公共服務(wù)部門(mén)的財(cái)政預(yù)算進(jìn)行常規(guī)的財(cái)務(wù)合規(guī)性審計(jì)，從中識(shí)別和監(jiān)控正在發(fā)生的腐敗行為，這也是國(guó)家審計(jì)的基本功能。匈牙利審計(jì)署的基本職責(zé)是對(duì)本年度中央預(yù)算執(zhí)行情況和下一年預(yù)算撥款情況進(jìn)行合規(guī)性財(cái)務(wù)審計(jì)。審計(jì)署定期審核地方政府、政黨以及匈牙利國(guó)家銀行的財(cái)政管理情況，也對(duì)國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)、海關(guān)、教會(huì)、社會(huì)和民間組織的活動(dòng)情況進(jìn)行審計(jì)。審計(jì)署還對(duì)涉及公共資金的醫(yī)療保健，教育和環(huán)境部門(mén)以及其他公共服務(wù)部門(mén)進(jìn)行財(cái)務(wù)合規(guī)性審計(jì)。審計(jì)署主要通過(guò)這些財(cái)務(wù)審計(jì)程序探測(cè)腐敗行為。匈牙利審計(jì)署新法案規(guī)定，在審計(jì)實(shí)施中，被審計(jì)單位及其員工有“合作義務(wù)”，他們必須在審計(jì)開(kāi)始后5日內(nèi)提交審計(jì)人員所要求的一切資料和文件。如果其拒不合作，審計(jì)署審計(jì)長(zhǎng)可以啟動(dòng)法律或紀(jì)律處分程序。圖3腐敗風(fēng)險(xiǎn)的五步評(píng)估法在審計(jì)實(shí)施過(guò)程中，為更高效的分配審計(jì)資源，國(guó)家審計(jì)人員采用了先進(jìn)的腐敗風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方法———“五步評(píng)估法”。它是以“雙子光項(xiàng)目”大規(guī)模的問(wèn)卷調(diào)查和審計(jì)試點(diǎn)為依據(jù)設(shè)計(jì)和制定出的腐敗風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估法(見(jiàn)圖3)。第一步:組織目標(biāo)與流程分析，確定和分析組織的目標(biāo)及其流程特點(diǎn)。在這一步中，預(yù)先設(shè)定明確的風(fēng)險(xiǎn)臨界點(diǎn)是腐敗風(fēng)險(xiǎn)整體評(píng)估的重點(diǎn)。第二步:組織腐敗控制漏洞評(píng)估，即評(píng)估廉政控制系統(tǒng)發(fā)揮作用前組織內(nèi)存在哪些潛在因素可能會(huì)威脅到其廉政。審計(jì)師接著需要評(píng)估存在漏洞的公共服務(wù)部門(mén)的具體工作流程。第三步:測(cè)試廉政控制系統(tǒng)的靈活度或成熟度。審計(jì)人員將相關(guān)組織的內(nèi)部廉政控制系統(tǒng)分為若干個(gè)群組分別進(jìn)行測(cè)試，以期評(píng)估它們?cè)诿媾R腐敗時(shí)能否有效地加以識(shí)別和控制。第四步:差距分析和評(píng)估報(bào)告。這一步主要分析的是在實(shí)施了填補(bǔ)漏洞相關(guān)控制措施和廉政控制系統(tǒng)發(fā)揮作用之后的組織的剩余漏洞情況，即分析組織現(xiàn)有腐敗風(fēng)險(xiǎn)控制措施仍然不能識(shí)別和控制的腐敗風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。接著審計(jì)師要根據(jù)差距分析的結(jié)果作出評(píng)估報(bào)告。第五步:強(qiáng)化控制的對(duì)策建議。第四步之后的問(wèn)題是要搞清楚究竟哪個(gè)措施最適合處理最重要的漏洞，為如何加強(qiáng)腐敗風(fēng)險(xiǎn)的抵抗力提出建議。3．應(yīng)對(duì)功能應(yīng)對(duì)功能指在腐敗行為發(fā)生之后的應(yīng)對(duì)措施，如處理、處罰，審計(jì)報(bào)告、研究報(bào)告，為國(guó)家反腐治理決策的執(zhí)行和國(guó)家反腐政策制定提供依據(jù)、咨詢(xún)和建議等。國(guó)家審計(jì)對(duì)腐敗犯罪行為有一定的處理處置權(quán)。當(dāng)審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)存在侵占和浪費(fèi)國(guó)有資產(chǎn)的行為時(shí)，對(duì)較輕的違規(guī)行為，審計(jì)長(zhǎng)有權(quán)對(duì)被審計(jì)單位主管領(lǐng)導(dǎo)出具警告信，審計(jì)長(zhǎng)還有權(quán)暫時(shí)凍結(jié)違規(guī)單位的資金甚至?xí)和?duì)其發(fā)放國(guó)家資金補(bǔ)貼;當(dāng)犯罪證據(jù)確鑿時(shí)，國(guó)家審計(jì)人員可啟動(dòng)刑事訴訟程序?qū)Ω瘮》缸镞M(jìn)行制裁。根據(jù)審計(jì)署新法案和刑法，國(guó)家審計(jì)人員如果有確鑿證據(jù)證明某人有刑事犯罪嫌疑，可以立即通知有關(guān)部門(mén)(如警察局或檢察院)。被審計(jì)單位必須為國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)提供相關(guān)信息和文件，同時(shí)針對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)提出的意見(jiàn)和建議制定后續(xù)的改進(jìn)計(jì)劃。審計(jì)署通過(guò)審計(jì)報(bào)告、公告為國(guó)家反腐治理提出對(duì)策建議。依據(jù)匈牙利政府令，為構(gòu)建廉政自律的政府公共服務(wù)環(huán)境，審計(jì)署應(yīng)以顧問(wèn)身份加入國(guó)家反腐治理的“咨詢(xún)委員會(huì)”，為反腐治理提供專(zhuān)業(yè)咨詢(xún)幫助。審計(jì)署為國(guó)會(huì)決策提供幫助，同時(shí)也為有關(guān)部門(mén)以及政府組織機(jī)構(gòu)的反腐治理提供對(duì)策建議，促進(jìn)國(guó)家反腐治理政策的進(jìn)一步完善和發(fā)展。近年來(lái)，審計(jì)報(bào)告越來(lái)越符合報(bào)告使用者的要求，審計(jì)結(jié)果更準(zhǔn)確、清晰，更有針對(duì)性。審計(jì)署還對(duì)審計(jì)效果、審計(jì)意見(jiàn)的處理情況進(jìn)行評(píng)估，提高了審計(jì)后續(xù)處理的系統(tǒng)性和戰(zhàn)略性。信息公開(kāi)是國(guó)家審計(jì)最有力工具之一，它能有效促使被審計(jì)單位改善財(cái)政管理。2010年底開(kāi)始，匈牙利審計(jì)署網(wǎng)站上公布了優(yōu)秀實(shí)踐數(shù)據(jù)庫(kù)(odPracticesDatabase)，它記載了地方政府治理的優(yōu)秀實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。匈牙利審計(jì)署正通過(guò)不斷完善示范性?xún)?yōu)秀實(shí)踐數(shù)據(jù)庫(kù)努力提高審計(jì)建議和咨詢(xún)意見(jiàn)的落實(shí)效果。匈牙利審計(jì)署還在進(jìn)行廣泛研究基礎(chǔ)上多項(xiàng)研究報(bào)告或論文。2008年4月荷蘭審計(jì)法院和匈牙利審計(jì)署共同了“雙子光項(xiàng)目”研究成果的最終報(bào)告(Finalstudyreporttwinninglightpro-ject:CorruptionRiskMappinginHungary)。報(bào)告概括了該計(jì)劃的重要成果，詳細(xì)描述了腐敗風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的方法和實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略，提出了對(duì)匈牙利政府反腐敗戰(zhàn)略的綜合性建議，建議在政府公共服務(wù)機(jī)構(gòu)內(nèi)部倡導(dǎo)公平和道德行為以及營(yíng)造廉政的組織文化，強(qiáng)調(diào)預(yù)防是腐敗治理的最有效途徑，高度重視對(duì)腐敗風(fēng)險(xiǎn)和預(yù)防系統(tǒng)的評(píng)估，制定“腐敗風(fēng)險(xiǎn)地圖”。與此相似，“廉政計(jì)劃”的研究報(bào)告也于2011年6月23日出版。通過(guò)實(shí)施“廉政計(jì)劃”，匈牙利審計(jì)署為公共行政組織制定了項(xiàng)目建議書(shū)。2012年3月，根據(jù)“廉政計(jì)劃”實(shí)施過(guò)程中獲得的經(jīng)驗(yàn)，匈牙利審計(jì)署還為國(guó)家的腐敗治理提出了立法建議，提議政府對(duì)相關(guān)法律法規(guī)做出必要修訂，建議國(guó)會(huì)進(jìn)一步賦予審計(jì)署更多的權(quán)力和職責(zé)。

四、匈牙利國(guó)家審計(jì)對(duì)我國(guó)的啟示

(一)我國(guó)的腐敗治理系統(tǒng)及其優(yōu)缺點(diǎn)與匈牙利的政治民主化轉(zhuǎn)型為三權(quán)分立的資本主義國(guó)家截然不同的是，我國(guó)始終堅(jiān)持社會(huì)主義政治框架的權(quán)威性不變，維持了穩(wěn)定和權(quán)威的政黨領(lǐng)導(dǎo)和國(guó)家建構(gòu)。我國(guó)的腐敗治理由黨和國(guó)家主導(dǎo)，當(dāng)前腐敗治理系統(tǒng)主要包括三部分:一是黨的紀(jì)檢系統(tǒng)，二是行政監(jiān)察和國(guó)家審計(jì)系統(tǒng)，三是司法檢察系統(tǒng)。這三個(gè)組成部分又可進(jìn)一步細(xì)化為五個(gè)機(jī)構(gòu):黨的紀(jì)律檢查委員會(huì)(包括中央和地方紀(jì)律檢查委員會(huì)和進(jìn)駐于政府各部分以及企事業(yè)單位的紀(jì)律檢查組)、中央及地方的監(jiān)察部門(mén)、審計(jì)署、國(guó)家預(yù)防腐敗局、檢察院下屬的反貪污賄賂局。自1993年中央紀(jì)委和監(jiān)察部機(jī)關(guān)合署辦公，實(shí)行“一套工作機(jī)構(gòu)、履行黨的紀(jì)律檢查和行政監(jiān)督兩項(xiàng)職能”的體制以來(lái)，紀(jì)委被賦予了行政監(jiān)督職能。在這一點(diǎn)上，我國(guó)腐敗治理系統(tǒng)具備了匈牙利等資本主義國(guó)家所不具備的強(qiáng)大的行政治理優(yōu)勢(shì)，能夠有效地保證腐敗治理的效率性。然而事物都存在兩面性。我國(guó)現(xiàn)有的腐敗治理系統(tǒng)也存在一些弊端，其中最突出的問(wèn)題是反腐敗機(jī)構(gòu)缺乏足夠的獨(dú)立性。由于我國(guó)的紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)構(gòu)實(shí)行的是雙重領(lǐng)導(dǎo)體制，地方一級(jí)的紀(jì)檢委員會(huì)受到同級(jí)黨委和上級(jí)紀(jì)檢委員的雙重領(lǐng)導(dǎo)［16］，這就會(huì)導(dǎo)致兩個(gè)問(wèn)題，“一是對(duì)同級(jí)黨委及其主要領(lǐng)導(dǎo)干部無(wú)法實(shí)施有效監(jiān)督。二是對(duì)其他黨員干部能否實(shí)施有效監(jiān)督，主要取決于同級(jí)黨委主要領(lǐng)導(dǎo)的態(tài)度”［17］。相似的，審計(jì)署也存在一定程度的獨(dú)立性缺失問(wèn)題。正因?yàn)槿绱耍锤瘷C(jī)構(gòu)的工作比較容易受到地方政治的干擾，甚至機(jī)構(gòu)本身也會(huì)產(chǎn)生腐敗行為。所以，我國(guó)腐敗問(wèn)題突出特點(diǎn)體現(xiàn)在腐敗案件的行為人已經(jīng)向高層領(lǐng)導(dǎo)干部蔓延，涉及社會(huì)層面也較為深廣，縣處級(jí)甚至是省部級(jí)以上的領(lǐng)導(dǎo)干部因腐敗問(wèn)題受到查處的案件明顯增多。

(二)匈牙利國(guó)家審計(jì)在腐敗治理中的優(yōu)勢(shì)強(qiáng)化我國(guó)國(guó)家審計(jì)在腐敗治理中的功能，不僅要從自身分析尋找癥結(jié)所在，更重要的是分析借鑒其他國(guó)家特別是國(guó)際上國(guó)家審計(jì)在廉政建設(shè)中已經(jīng)取得顯著成績(jī)的國(guó)家的成功經(jīng)驗(yàn)。對(duì)比我國(guó)國(guó)家審計(jì)而言，匈牙利國(guó)家審計(jì)在腐敗治理中功能的發(fā)揮的優(yōu)勢(shì)可歸納為三個(gè)方面。第一，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)與其他職能機(jī)構(gòu)的緊密協(xié)作。匈牙利充分認(rèn)識(shí)到審計(jì)與政府其他職能部門(mén)的關(guān)聯(lián)性，即都是服務(wù)于腐敗治理這一共同目標(biāo)。因此國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)與政府各類(lèi)職能機(jī)構(gòu)進(jìn)行了密切配合。除了審計(jì)署向議會(huì)負(fù)責(zé)監(jiān)督國(guó)家財(cái)政資金外，政府內(nèi)部還專(zhuān)門(mén)設(shè)立了政府監(jiān)督局負(fù)責(zé)對(duì)財(cái)政部和其他使用政府財(cái)政資金的部門(mén)、單位進(jìn)行內(nèi)部監(jiān)管。根據(jù)審計(jì)署新法案，當(dāng)國(guó)家審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位存在資金不當(dāng)使用的情況時(shí)，為防止進(jìn)一步的損失，審計(jì)署有權(quán)要求財(cái)政部等有關(guān)政府部門(mén)凍結(jié)被審計(jì)單位的預(yù)算資金和財(cái)務(wù)資產(chǎn)。而目前我國(guó)國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)在腐敗案件移交過(guò)程中存在證據(jù)確認(rèn)和轉(zhuǎn)換等問(wèn)題。例如，審計(jì)人員通常都是等掌握了確鑿的證據(jù)證明腐敗行為已經(jīng)發(fā)生且損失已造成后才會(huì)移送紀(jì)檢、司法部門(mén)，但在審計(jì)實(shí)務(wù)操作過(guò)程中，卻由于審計(jì)的方法和權(quán)限的限制，不易取得足夠的證據(jù)，耽誤了懲處腐敗的最佳時(shí)機(jī)，造成了損失的進(jìn)一步擴(kuò)大。如果審計(jì)署能夠與紀(jì)檢監(jiān)察部門(mén)合作，利用它們的行政職能和手段，就能夠顯著提高工作效率效果，加大對(duì)腐敗案件的查處力度，提高國(guó)家審計(jì)防治腐敗的威懾力。第二，注重腐敗的預(yù)防。近年來(lái)匈牙利國(guó)家審計(jì)署專(zhuān)注于對(duì)腐敗的預(yù)防工作，花費(fèi)了大量的時(shí)間與精力。到目前為止，匈牙利審計(jì)署已經(jīng)繪制出政府部門(mén)工作領(lǐng)域的“腐敗風(fēng)險(xiǎn)地圖”，為預(yù)防腐敗指明了重點(diǎn)。我國(guó)的國(guó)家審計(jì)在預(yù)防腐敗方面主要依靠的是審計(jì)的威懾力，然而又因?yàn)槲覈?guó)國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)的權(quán)威性不足，這種威懾力并不能夠有效地預(yù)防一些頑固的腐敗行為。同時(shí)，由于在技術(shù)層面上并沒(méi)有對(duì)腐敗風(fēng)險(xiǎn)的因素進(jìn)行廣泛調(diào)查且科學(xué)研究不足，以及我國(guó)對(duì)腐敗問(wèn)題處理的被動(dòng)滯后性，腐敗案件總是等到被揭露出來(lái)之后才能得到正式程序的處理。實(shí)際上，政府部門(mén)內(nèi)部有許多潛在的腐敗風(fēng)險(xiǎn)因素被表象所掩埋，并未得到真正有效的識(shí)別。第三，重視審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的溝通。為了分享地方政府多年來(lái)反腐治理實(shí)踐過(guò)程中對(duì)資金管理的成功經(jīng)驗(yàn)，改變公共服務(wù)部門(mén)中存在的不正之風(fēng)，營(yíng)造反腐倡廉的組織文化，匈牙利審計(jì)署收集了優(yōu)秀實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)并實(shí)行了網(wǎng)上公開(kāi)。從2010年12月起，匈牙利審計(jì)署還致力于舉辦研討會(huì)，和世界各國(guó)尤其是東歐和西巴爾干等國(guó)的專(zhuān)家以及其他政府部門(mén)進(jìn)行討論。如2011年3月在阿布扎比舉行的第三屆最高審計(jì)機(jī)關(guān)歐洲組織與阿拉伯組織(EUROSAI/ARABOSAI)會(huì)議，9月在布拉格舉辦的反腐研討會(huì)等。此外，匈牙利審計(jì)署還舉辦了“宣傳成功案例:公共資金使用的最佳實(shí)踐”的系列研討會(huì)。在地方政府之間傳播良好經(jīng)驗(yàn)是很有意義的，因?yàn)檫@些已經(jīng)在個(gè)別地方政府被證明有效的資金管理和監(jiān)督方式如果被廣泛應(yīng)用在其他地方政府將會(huì)大大提升其效果。

(三)強(qiáng)化國(guó)家審計(jì)在腐敗治理中的功能、提高國(guó)家腐敗治理整體效果的對(duì)策建議國(guó)家審計(jì)與腐敗治理是相輔相成的(如圖1中的雙向箭頭所示)。一方面，腐敗治理系統(tǒng)的健全(如反腐立法程序的不斷完善、對(duì)舉報(bào)者合法權(quán)益的保護(hù)、強(qiáng)化腐敗行為的司法處置等)、系統(tǒng)內(nèi)各組成要素作用機(jī)制的優(yōu)化以及腐敗治理整體水平的提高可以為國(guó)家審計(jì)在腐敗治理中功能的最大化提供良好的環(huán)境;另一方面，作為腐敗治理系統(tǒng)框架中特殊的一環(huán)，國(guó)家審計(jì)的工作質(zhì)量有利于改善腐敗治理的效果［4］。因此，為了促進(jìn)審計(jì)腐敗治理功能的充分發(fā)揮，全面提高腐敗治理效果，我國(guó)國(guó)家審計(jì)需要進(jìn)行改革。需要再次強(qiáng)調(diào)的是，匈牙利和中國(guó)國(guó)家審計(jì)體制也存在明顯的不同，即匈牙利審計(jì)署直接隸屬于國(guó)會(huì)，我國(guó)審計(jì)署作為國(guó)務(wù)院組成部門(mén)之一，受?chē)?guó)務(wù)院總理領(lǐng)導(dǎo)，向全國(guó)人大常委會(huì)提出審計(jì)報(bào)告。兩國(guó)政治制度和體制的差異性決定著我們不能直接使用匈牙利國(guó)家審計(jì)的做法，而是應(yīng)該結(jié)合我國(guó)國(guó)情、黨情做出適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。因此筆者提出以下建議:1．強(qiáng)化國(guó)家審計(jì)的獨(dú)立性和權(quán)威性審計(jì)的獨(dú)立性與權(quán)威性直接影響著審計(jì)功能的發(fā)揮［5］。在我國(guó)，政府審計(jì)的最高權(quán)力機(jī)關(guān)是中華人民共和國(guó)審計(jì)署。根據(jù)我國(guó)自身國(guó)情，審計(jì)署必須作為國(guó)家行政機(jī)關(guān)之一在國(guó)務(wù)院總理的領(lǐng)導(dǎo)下監(jiān)督執(zhí)行機(jī)關(guān)自身，獨(dú)立性和權(quán)威性無(wú)法得到充分保障。因此，我國(guó)應(yīng)該健全審計(jì)制度，完善相關(guān)配套法律法規(guī)，賦予國(guó)家審計(jì)更多的權(quán)力和權(quán)威，強(qiáng)化國(guó)家審計(jì)的獨(dú)立性，為國(guó)家審計(jì)充分發(fā)揮其作用掃清體制障礙。2．重視對(duì)腐敗風(fēng)險(xiǎn)的事前評(píng)估我國(guó)的國(guó)家審計(jì)應(yīng)立足于對(duì)被審計(jì)單位的腐敗風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行事前識(shí)別、評(píng)估和分析，將審計(jì)重點(diǎn)由傳統(tǒng)的事后控制性評(píng)估、以審計(jì)測(cè)試為中心前移到以對(duì)腐敗風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵控制點(diǎn)的評(píng)估為中心，并據(jù)此制定審計(jì)策略和與被審計(jì)單位狀況相適應(yīng)的多樣化審計(jì)計(jì)劃，將對(duì)腐敗風(fēng)險(xiǎn)的考量貫穿于審計(jì)全過(guò)程，保證國(guó)家審計(jì)人員在實(shí)質(zhì)性審計(jì)測(cè)試前就識(shí)別出風(fēng)險(xiǎn)因子和被審計(jì)單位腐敗控制系統(tǒng)的薄弱環(huán)節(jié)，從腐敗風(fēng)險(xiǎn)控制系統(tǒng)整體環(huán)境的視角評(píng)價(jià)對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行監(jiān)控，通過(guò)加總風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)評(píng)分、分配審計(jì)資源來(lái)有效地加強(qiáng)對(duì)腐敗行為的預(yù)防與控制力度，節(jié)約審計(jì)資源。這種以腐敗風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向研究應(yīng)對(duì)措施的思路順應(yīng)時(shí)代的發(fā)展，符合《聯(lián)合國(guó)反腐敗公約》提出的預(yù)防為先的治理理念，有利于構(gòu)建符合我國(guó)國(guó)情的腐敗風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警防范體系。3．啟動(dòng)大規(guī)模的科學(xué)調(diào)研我國(guó)目前尚未啟動(dòng)大范圍反腐問(wèn)卷調(diào)查，僅在審計(jì)署內(nèi)部小范圍內(nèi)進(jìn)行過(guò)相似的調(diào)研，而且調(diào)查結(jié)果并未實(shí)行網(wǎng)絡(luò)公開(kāi)，人民群眾和其他利益相關(guān)者無(wú)從了解國(guó)家腐敗問(wèn)題的根源以及薄弱環(huán)節(jié)所在。審計(jì)工作歸根到底必須由事實(shí)和數(shù)據(jù)說(shuō)話。只有在科學(xué)調(diào)研的基礎(chǔ)上，國(guó)家審計(jì)才能獲得發(fā)展與改進(jìn)審計(jì)技術(shù)方法的第一手資料。為了解全國(guó)政府公共服務(wù)部門(mén)廉潔行政的情況，我國(guó)可加強(qiáng)對(duì)腐敗信息收集方面的投入與建設(shè)，應(yīng)該在全國(guó)范圍內(nèi)進(jìn)行持續(xù)問(wèn)卷調(diào)查和審計(jì)試點(diǎn)，收集相關(guān)的數(shù)據(jù)與信息，國(guó)家審計(jì)人員還應(yīng)采用科學(xué)的分析方法對(duì)結(jié)果進(jìn)行測(cè)試和評(píng)估，并將研究結(jié)果實(shí)行網(wǎng)上公開(kāi)，提高信息的透明度。4．促進(jìn)信息溝通與交流合作為了促進(jìn)信息的溝通與傳遞，使社會(huì)各界(包括腐敗治理系統(tǒng)各要素機(jī)構(gòu))更加高效、便捷地掌握審計(jì)信息，我國(guó)的審計(jì)署應(yīng)充分利用互聯(lián)網(wǎng)公布審計(jì)結(jié)果。同時(shí)，審計(jì)署應(yīng)努力提高審計(jì)報(bào)告的準(zhǔn)確性和可理解性，促進(jìn)與有關(guān)部門(mén)的信息溝通，向公眾匯報(bào)國(guó)家審計(jì)進(jìn)行的反腐工作及成果，使他們充分了解公共資金的使用情況，提高審計(jì)報(bào)告在國(guó)家決策或立法程序中的使用效果。

作者：孫婷單位：南京審計(jì)學(xué)院審計(jì)與會(huì)計(jì)學(xué)院