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一、緊隨國際會計準則變動使得中國會計準則變化相對較為頻繁

在與國際會計準則趨同的過程中，為了緊隨國際會計準則變動，使得中國會計準則變化相對較為頻繁。雖然，2014年這次會計準則變革距離上次大規模的變動已有七年之久，但是在此期間，六項《企業會計準則解釋》等內容的頒布都是及時對企業在實務中面臨的問題的解決和對國際會計準則修訂的跟進。國際會計準則則是近乎每年都有大大小小的變動，可以預計在將來，中國為了與國際會計準則趨同，必然要經常性修訂或新推出準則。舉例來看，在《企業會計準則講解》（2010）中，當時的財政部會計司司長劉玉廷提到中國會計準則與國際財務報告準則相關規定不同但不構成差異的部分有五項，分別是：同一控制下的企業合并、公允價值計量、持有待售的非流動資產和終止經營、設定受益計劃、惡性通貨膨脹會計。時至2014年，此次會計準則的大規模更新，公允價值計量和設定受益計劃這兩項已經與國際會計準則別無二致了。

二、案例法在新會計準則教學中的應用———以長期股權投資為例

因對上述會計準則教學中面臨的兩項困難，我們認為案例法是一種行之有效的方法。案例是為了一定的教學目的，圍繞選定的一個主題，以事實為素材而編寫的對某一實際情景的客觀描述。[2]但與一般教學中采用的案例不同，在會計準則教學中，由于部分條文晦澀、內容更新頻繁等特點，需要我們在會計準則教學中更多地使用最新的案例，而不能多少年不變一個案例。下面我們就以2014年《長期股權投資》的修訂為例，說明案例法在新會計準則教學中的應用。

（一）2014長期股權投資準則變化概述中國本土第一大會計師事務所瑞華會計師事務所編撰的《企業會計準則第2號———長期股權投資》（2014修訂）實務操作指南中總結了2014長期股權投資準則七大類變化：1.明確了長投準則規范的范圍及其與其他相關準則的銜接內容；2.修訂了長期股權投資初始計量標準；3.新增了關于持有待售的對合營、聯營企業投資的處理；4引入對通過下屬投資主體所持有的合營、聯營企業投資的計量選擇權；5.明確了權益法核算中的問題；6.調整了核算方法轉換時的銜接規定；7.整合了原準則解釋、講解中的部分規定。

（二）“重大影響”界定變化上述七項大的變化是大分類的變化，受篇幅限制，我們只以“重大影響”的認定進行解讀和案例演示。在2014版新準則出臺之前，對“重大影響”的認定來自五個方面：1.在被投資單位的董事會或類似權力機構中派有代表；2.參與被投資單位財務和經營政策制定過程；3.與被投資單位之間發生重要交易；4.向被投資單位派出管理人員；5.向被投資單位提供關鍵技術資料。《CAS2長期股權投資》（2014）應用指南新增：“存在上述一種或多種情形并不意味著投資方一定對被投資單位具有重大影響。企業需要綜合考慮所有事實和情況來做出恰當的判斷”。在實務中，對于持股比例在20％以下的長期股權投資，要認可對被投資企業具有重大影響，通常不能僅僅依據派駐一名董事的事實，還需要收集其他方面的進一步證據，例如：1.雙方之間重大的日常業務往來（或者互為戰略合作伙伴關系等）；2.派駐董事人數多于1名或者派駐重要的高級管理人員；3.被投資企業在技術、市場、原料供應渠道、管理等方面對本企業的重大依賴；4.被投資企業的股權較為分散，本企業所持股權雖未達到控制程度，但仍顯著高于其他股東等等。雖然派駐了董事，但是如果不能單獨提出議案，或者由于其他原因導致影響或改變表決結果的潛在可能性較小的，則不能認為具有重大影響。例如：被投資企業的股權高度分散，且董事的總人數較多，此時如果只派駐1名董事，很可能無法對董事會的表決結果產生重大影響，也無權單獨提出議案；根據董事會的議事規則或者職責分工，本公司派駐的董事為非執行董事或者在某些方面的權限受到限制；各方股東之間存在關聯方關系（如集團財務公司，股東基本上都是同一集團的成員企業），最終都聽命于其母公司，可能不能完全基于自身利益和立場作出決策和發表意見；除本公司以外的其他股東存在關聯方關系或者一致行動關系，對本公司派駐的董事形成較大的制約；本公司所派駐的董事無法及時獲取作出決策所需的財務信息和其他相關信息等等。在此情況下，盡管派駐了董事，但很可能仍然不能對被投資單位的財務、經營決策。

（三）基于“力帆股份”公司案例的說明力帆股份是位于重慶的一家以汽車、摩托車為主業的上市公司。該公司在2013財年的營業收入為100億人民幣。從2010年開始，公司的凈利潤基本在4億元左右浮動，其中2013財年的凈利潤為4．24億元。但是，這4．24億個利潤中很大一部分來自于當年對參股公司重慶銀行會計核算，由成本法變更為權益法所致。公司2013年12月28日的公告顯示，截止2013年12月，公司與力帆國際合計持有重慶銀行約9．93％的股份，為重慶銀行第三大股東；另外重慶銀行共有10名董事（不包括獨立董事），其中5名股東董事中包括力帆股份派出的董事1名。根據《企業會計準則第2號》的規定，因公司對股權分散的參股公司重慶銀行持股比例達9．93％，位列第三大股東，且在5名股東董事中占有一席之位，故此對重慶銀行財務和經營政策實際構成重大影響，擬對重慶銀行的長期股權投資核算方式變更為權益法進行核算。

這樣處理之后，使得公司2013年來自對聯營和合營的投資收益達到1．67億，占到公司當年凈利潤的比重達到39％，而此前三年這個比例都不足1％。但是，如果我們仔細查查看力帆股份在重慶銀行的董事名單，可以發現是力帆的董事長尹明善，他擔任的是重慶銀行的非執行董事，而且任期只是2013年11月3日至2014年3月7日，差不多一百天的樣子。參照前述的內容介紹，可以看到，力帆股份只在重慶銀行委派了一名非執行董事，且任期很短，以此來認定產生重大影響，進而將會計核算方法從成本法轉為權益法就明顯有盈余管理的嫌疑了。

作者：曾亞敏單位：暨南大學經濟學院