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2014年，我國了《企業會計準則第2號——長期股權投資》的修訂版本，這一次的修訂增加了“持有待售”的相關內容。該文件指出不僅指出了持有待售的劃分標準，還指出投資方不能繼續對被投資方實施共同控制，也不能利用這種手段來牟取經濟利益。投資方應該在短期內處理投資，使現金盡快流入。因此，在對持有待售權益性投資進行會計核算時不能按照權益法中的一般長期股權投資的標準，而應該將其全部劃分在持有待售資產之內。本文主要從案例探討的角度來對持有代售權益性投資進行解析，包括關于對聯營企業或合營企業的權益性投資劃分為持有待售資產的會計處理、關于對聯營企業或合營企業持有待售權益性投資轉回的會計處理兩種情況。

一、關于對聯營企業或合營企業的權益性投資劃分為持有待售資產的會計處理

根據相關文獻的規定，當對聯營企業或合營企業的權益性投資劃分為持有待售資產的情況下，無論是全部劃分還是部分劃分，企業需要按照資產的賬面價值的數值與公允價值減去處置費用后數值相比較，取比較低的那一個。當賬面價值高于公允價值減去處置費用后的數值時，要將計算出來的差額計入到資產減損的額度當中去。當一個企業已經劃分為持有待售的對聯營企業或合營企業，那么這個企業的所有權益性投資就不能再采用權益法來進行核算，應采用持有待售權益性投資的相關規定來核算。

案例一。A企業屬于股份有限公司，在2011年4月5日購買了B企業股份的15%，一共花費銀行存款2500萬。掌握了B企業很大一部分的決策權，還對B企業的財務管理產生了很大的影響。另外，A企業還支付了與此次并購有關系的稅收80000元。1011年4月5日，B公司全部凈資產的公允價值和賬面價值一致，都為8000萬元。隨后，B企業在2013年12月8日增加資本公積200萬元。在2013年一整年，B企業的凈利潤為500萬元。2014年2月2日，B企業董事會通過了2013年的年度利潤分配方案：按純利的8%提取企業的盈余公積金，并將100萬元現金股利進行分配。2014年6月20日，A企業與C企業簽訂協議，轉讓B企業15%的股權，轉讓的價格為2250萬元。根據相關法律的規定，此案例符合持有待售的認定條件，A企業的此次投資為持有待售權益性投資。2014年6月20日，A企業將B企業的股權轉讓給C企業應劃分為持有待售權益性投資，此次投資的賬面價值的算法如下：3300+200×15%+500×15%-100×15%=3390萬元，B企業的購買價格為2250萬元，A企業應該將賬面價值調低1140萬元，并將這個數值計入資產減值的損失當中。此次會計處理應如下記錄，貸：權益性投資減值1140萬元；借：總資產減損1140萬元。這樣的會計學處理方法不是權益法規定的核算方法，而是按照公允價值家去處置費之后在于賬面價值進行比較得出來的。

在此案例中，A企業與C企業簽訂合同，轉讓B企業15%的股權，轉讓的價格為2250萬元，很清楚的表現出了權益性投資給A企業帶來的經濟利益。加入兩個企業簽訂的合同中規定了在實際轉讓時再根據當時的公允價值了來決定轉讓價格，那么企業就需要對資產重新計價，并進行會計處理。如果轉讓價格為3400萬元，那么轉讓價格就高于賬面價值，因此A企業對C企業的股權投資還是持有待售權益性投資，而且在投資時需要維持原來的賬面價格3400萬元，賬面價值與轉讓價值的差值需要計入投資收益中。此次會計處理應如下記錄，貸：權益性投資成本3400萬元，投資收益10萬元；借：總資產增收10萬元。

二、關于對聯營企業或合營企業持有待售權益性投資轉回的會計處理

關于對聯營企業或合營企業持有待售權益性投資轉回的會計處理方法，需要參考國家頒布的相關文獻。如果此次權益性投資屬于已經劃分為對聯營企業或合營企業持有待售權益性投資，根本不符合原來的持有待售資產的分類條件，那么在此次投資被分類為持有待售權益性投資的那一天起將會計處理方法的參照法律改為權益法，并一路進行追溯調整。根據會計學準則的相關規定，要做的工作如下：首先，在停止將助產劃分為持有待售時，要按照下面兩項資金中相對較低的來進行會計處理；其次，對聯營企業或合營企業權益性投資從未被劃分為持有待售，那么需要采用權益法的相關規定來進行處理，直到核算為不再出售時資產的賬面價值為止；最后，不再出售之時，利用會計學處理方法核算出可回收的金額。案例二。在案例一中，假設2014年12月25日A企業與C企業解除了雙方簽訂的合同，A企業通過董事會投票表決，決定不再將B企業15%的股權轉讓給C企業。2014年12月25日這一項持有待售權益性投資可回收的金額為2000萬元。

根據相關規定，A企業與C企業解除轉讓協議，A企業不再對外出售B企業的股權，撤銷對C企業的投資，那么A企業對C企業的投資就不能再劃分為持有待售權益性投資的行列中了，因為這項投資已經不符合非流動資產劃分為持有待售資產的有效條件。因此，應停止將資產作為持有待售權益性投資處理的行為，需要按照一般的股權投資，根據權益法規進行會計學處理，具體的如理方法如下：2014年12月25日，對A企業之前的持有待售權益性投資根據權益法的相關規定來進行追溯調整。假設A企業對B企業的權益性投資從始至終都沒有被劃分為持有待售權益性投資，那么需吃席按照以前的核算方法來核算。截止到2014年12月25日，C企業凈資產的金額變化為100萬元，不考慮資產被劃分為持有待售的情況，那么賬面價值在經過追溯調整之后應該為3290萬元（3390-100）。但是，從2014年12月25日A企業撤銷對C企業的持有待售權益性投資開始，A企業可以回收2000萬元資金。根據會計處理原則中的謹慎性原則的相關內容，權益性投資早2014年12月25日，應該按照重新核算后的賬面價值與回收金額中較低的回收金額來算，也就是說需要計量的金額為2000萬元，在進行權益法追溯調整的時候應該將金額調整250萬元（2250-2000）。此次會計處理應如下記錄，貸：權益性投資，損益調整250萬元；借：未分配的例如15，盈余公積5。

三、結語

持有待售權益性投的會計處理對于企業來說至關重要，它不僅涉及企業進行投資的收益、虧損，還涉及企業內部資金的流動，對整個企業的資金管理產生的影響非常大。根據相關規定，持有待售權益性投資一般分兩種情況，這兩種情況下，投資類型的劃分不同，那么會計學的處理方式也不同。相關企業一定要視情況而定，對不同的投資采取不同的處理方式。

作者：丁華飛 賴萌超 單位：江西財經職業學院