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摘要:我國(guó)的創(chuàng)業(yè)投資政府引導(dǎo)基金經(jīng)過多年的歷程已進(jìn)入全面發(fā)展階段，基金數(shù)量和基金規(guī)模在近年來都呈現(xiàn)快速增長(zhǎng)。為了保證財(cái)政資金的使用效率，最大限度地發(fā)揮引導(dǎo)基金的作用，必須規(guī)范引導(dǎo)基金的會(huì)計(jì)核算方法。本文通過分析我國(guó)政府創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金的應(yīng)用現(xiàn)狀，分析在會(huì)計(jì)核算方法及相關(guān)信息披露等方面存在的問題，提出進(jìn)一步規(guī)范和改進(jìn)的措施。

關(guān)鍵詞:創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金；會(huì)計(jì)主體；會(huì)計(jì)核算方法

一、引言

創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金（以下簡(jiǎn)稱“引導(dǎo)基金”）是指由各級(jí)政府通過預(yù)算安排，以單獨(dú)出資或與社會(huì)資本共同出資設(shè)立，采用股權(quán)投資等市場(chǎng)化方式，引導(dǎo)社會(huì)各類資本投資經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的重點(diǎn)領(lǐng)域和薄弱環(huán)節(jié)，支持相關(guān)產(chǎn)業(yè)和領(lǐng)域發(fā)展的資金。其中政府出資是指財(cái)政部門通過一般公共預(yù)算、政府性基金預(yù)算、國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算等安排的資金。由政府設(shè)立并按市場(chǎng)化方式運(yùn)作的政策性基金，主要通過扶持創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)發(fā)展，引導(dǎo)社會(huì)資金進(jìn)入創(chuàng)業(yè)投資領(lǐng)域，是發(fā)揮財(cái)政資金的杠桿放大效應(yīng)，增加創(chuàng)業(yè)投資資本的供給，克服單純通過市場(chǎng)配置創(chuàng)業(yè)投資資本造成市場(chǎng)失靈等問題的一種重要手段。近年來,隨著政府創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金規(guī)模不斷加大，根據(jù)投中集團(tuán)《2018年中國(guó)政府引導(dǎo)基金專題研究報(bào)告》顯示，截至2018年6月底，國(guó)內(nèi)共成立了1171支政府引導(dǎo)基金，總目標(biāo)規(guī)模達(dá)58546億元（含引導(dǎo)基金規(guī)模和子基金規(guī)模），其中政府引導(dǎo)基金本身總規(guī)模達(dá)1.7萬億，規(guī)范和加強(qiáng)創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金的會(huì)計(jì)核算工作顯得越來越重要。為了進(jìn)一步提高財(cái)政資金使用效益，發(fā)揮好財(cái)政資金的杠桿作用，規(guī)范政府投資基金的設(shè)立、運(yùn)作、預(yù)算管理等工作，促進(jìn)創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金持續(xù)健康運(yùn)行，明確我國(guó)政府創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金的會(huì)計(jì)核算內(nèi)容非常有必要。本文對(duì)此進(jìn)行探討。

二、創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金管理與會(huì)計(jì)核算內(nèi)容

（一）創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金設(shè)立及核算

政府單獨(dú)出資設(shè)立投資基金，應(yīng)由同級(jí)財(cái)政部門根據(jù)章程約定的出資方案將當(dāng)年政府出資額納入年度政府預(yù)算，財(cái)政部門向創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金撥付資金時(shí)，借記“政府性基金預(yù)算本級(jí)支出”，貸記“預(yù)撥經(jīng)費(fèi)”。上級(jí)政府可通過轉(zhuǎn)移支付支持下級(jí)政府設(shè)立創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金，也可與下級(jí)政府共同出資設(shè)立創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金，借給下級(jí)政府財(cái)政款項(xiàng)時(shí)，借記“與下級(jí)往來”，貸記“國(guó)庫(kù)存款”科目。政府部門與社會(huì)資本以股權(quán)投資的形式共同出資設(shè)立的創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金，政府財(cái)政對(duì)創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金進(jìn)行股權(quán)投資時(shí)，按照實(shí)際支付的金額，借記“一般公共預(yù)算本級(jí)支出”等科目，貸記“庫(kù)存款”科目；根據(jù)股權(quán)投資確認(rèn)相關(guān)資料，按照實(shí)際支付的金額，借記“股權(quán)投資——投資成本”，按照確定的在被投資基金中占有的權(quán)益金額與實(shí)際支付金額的差額，借記或貸記“股權(quán)投資——其他權(quán)益變動(dòng)”，按照確定的在被投資基金中占有的權(quán)益金額，貸記“資產(chǎn)基金——股權(quán)投資”科目。

（二）創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金運(yùn)作及核算

政府投資基金應(yīng)按照“政府引導(dǎo)、市場(chǎng)運(yùn)作，科學(xué)決策、防范風(fēng)險(xiǎn)”的原則進(jìn)行運(yùn)作。創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金募資、投資、投后管理、清算、退出等通過市場(chǎng)化運(yùn)作，財(cái)政部門應(yīng)指導(dǎo)投資基金建立科學(xué)的決策機(jī)制，確保創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金政策性目標(biāo)實(shí)現(xiàn)，一般不參與基金日常管理。創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金各出資方應(yīng)當(dāng)按照“利益共享、風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)”的原則，明確約定收益處理和虧損負(fù)擔(dān)方式，對(duì)于歸屬政府的投資收益和利息等，除明確約定繼續(xù)用于投資基金滾動(dòng)使用外，應(yīng)按照財(cái)政國(guó)庫(kù)管理制度有關(guān)規(guī)定及時(shí)足額上繳國(guó)庫(kù)，投資基金的虧損應(yīng)由出資方共同承擔(dān)，政府應(yīng)以出資額為限承擔(dān)有限責(zé)任。年末根據(jù)政府財(cái)政在被投資基金當(dāng)期凈利潤(rùn)或凈虧損中占份額，借記或貸記“股權(quán)投資——損益調(diào)整”，貸記或借記“資產(chǎn)基金——股權(quán)投資”。持有股權(quán)投資期間被投資主體宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤(rùn)的，按應(yīng)上繳政府財(cái)政的部分，借記“應(yīng)收股利”，貸記“資產(chǎn)基金——應(yīng)收股利”；按照相同的金額，借記“資產(chǎn)基金——股權(quán)投資”，貸記“股權(quán)投資——損益調(diào)整”。政府財(cái)政將歸屬財(cái)政的收益留作基金滾動(dòng)使用時(shí)，借記“股權(quán)投資——收益轉(zhuǎn)增投資”，貸記“股權(quán)投資——損益調(diào)整”。被投資基金發(fā)生除凈損益外的其他權(quán)益變動(dòng)時(shí)，按照政府財(cái)政持股比例計(jì)算應(yīng)享有的部分，借記或貸記“股權(quán)投資——其他權(quán)益變動(dòng)”，貸記或借記“資產(chǎn)基金——股權(quán)投資”。實(shí)際收到現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，借記“國(guó)庫(kù)存款”等科目，貸記“政府性基金預(yù)算本級(jí)收入”；按照相同的金額，借記“資產(chǎn)基金——應(yīng)收股利”，貸記“應(yīng)收股利”。

（三）創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金清算退出及核算

創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金一般應(yīng)在存續(xù)期滿后終止，確需延長(zhǎng)存續(xù)期限的，應(yīng)報(bào)經(jīng)同級(jí)政府批準(zhǔn)后，與其他出資方按章程約定的程序辦理，創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金終止后，應(yīng)在出資人監(jiān)督下組織清算，將政府出資額和歸屬政府的收益，按照財(cái)政國(guó)庫(kù)管理制度有關(guān)規(guī)定及時(shí)足額上繳國(guó)庫(kù)。創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金中的政府出資部分一般應(yīng)在投資基金存續(xù)期滿后退出，存續(xù)期未滿如達(dá)到預(yù)期目標(biāo)，可通過股權(quán)回購(gòu)機(jī)制等方式適時(shí)退出，基金清算或退出收回投資本金時(shí)，應(yīng)按照政府累計(jì)出資額相應(yīng)沖減“政府資產(chǎn)——股權(quán)投資”和“凈資產(chǎn)——資產(chǎn)基金”。創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金存續(xù)期滿、清算或政府財(cái)政從投資基金退出需收回出資時(shí)，政府財(cái)政按照實(shí)際收回的資金，借記“國(guó)庫(kù)存款”等科目，按照收回的原實(shí)際出資部分，貸記“一般公共預(yù)算本級(jí)支出”等科目，按照超出原實(shí)際出資的部分，貸記“一般公共預(yù)算本級(jí)收入”等科目。根據(jù)股權(quán)投資清算相關(guān)資料，按照因收回股權(quán)投資而減少在被投資基金中占有的權(quán)益金額，借記“資產(chǎn)基金——股權(quán)投資”，貸記“股權(quán)投資”。

（四）創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金列報(bào)與監(jiān)督

創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金應(yīng)當(dāng)定期向財(cái)政部門報(bào)告基金運(yùn)行情況、資產(chǎn)負(fù)債情況、投資損益情況及其他可能影響投資者權(quán)益的其他重大情況。按季編制并向財(cái)政部門報(bào)送資產(chǎn)負(fù)債表、損益表及現(xiàn)金流量表等報(bào)表。各級(jí)財(cái)政部門應(yīng)建立政府投資基金績(jī)效評(píng)價(jià)制度，按年度對(duì)基金政策目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度、投資運(yùn)營(yíng)情況等開展評(píng)價(jià)，有效應(yīng)用績(jī)效評(píng)價(jià)結(jié)果。創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金應(yīng)接受財(cái)政、審計(jì)部門對(duì)基金運(yùn)行情況的審計(jì)、監(jiān)督，各級(jí)財(cái)政部門應(yīng)會(huì)同有關(guān)部門對(duì)政府投資基金運(yùn)作情況進(jìn)行年度檢查。引導(dǎo)基金納入公共財(cái)政考核評(píng)價(jià)體系。財(cái)政部門和負(fù)責(zé)推進(jìn)創(chuàng)業(yè)投資發(fā)展的有關(guān)部門對(duì)所設(shè)立引導(dǎo)基金實(shí)施監(jiān)管與指導(dǎo)，按照公共性原則，對(duì)引導(dǎo)基金建立有效的績(jī)效考核制度，定期對(duì)引導(dǎo)基金政策目標(biāo)、政策效果及其資產(chǎn)情況進(jìn)行評(píng)估。

（五）創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金風(fēng)險(xiǎn)防控

建立引導(dǎo)基金財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)防控體系。規(guī)范具有可操作性的風(fēng)險(xiǎn)防控體系，是強(qiáng)化政府引導(dǎo)基金風(fēng)險(xiǎn)防控體系的基礎(chǔ)。一是選擇科學(xué)的運(yùn)作模式。政府應(yīng)結(jié)合區(qū)域的產(chǎn)業(yè)基礎(chǔ)和特征，建立科學(xué)的引導(dǎo)基金運(yùn)作模式，并結(jié)合經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，及時(shí)制定財(cái)政出資金額、投向領(lǐng)域等方面的政策指南，用于指導(dǎo)地市州產(chǎn)業(yè)引導(dǎo)基金的健康發(fā)展。二是優(yōu)化管理策略。政府引導(dǎo)基金一般是“引導(dǎo)基金—母基金—子基金”的架構(gòu)體系，以將風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行合理的分擔(dān)。同時(shí)，基金運(yùn)行在采取必要的風(fēng)險(xiǎn)控制策略的基礎(chǔ)上，爭(zhēng)取優(yōu)質(zhì)的重大項(xiàng)目，實(shí)行精細(xì)化管理，保證基金的風(fēng)險(xiǎn)控制在合理的水平，保障財(cái)政資金安全。強(qiáng)化基金投資項(xiàng)目投資的監(jiān)督管理。強(qiáng)化基金投資項(xiàng)目的監(jiān)督管理是項(xiàng)目管理的重要內(nèi)容。德國(guó)、美國(guó)等都將政府引導(dǎo)基金作為財(cái)政支出工具之一，以解決戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)企業(yè)融資問題。投資引導(dǎo)基金應(yīng)遵循政府引導(dǎo)、市場(chǎng)運(yùn)營(yíng)的原則，政府不干預(yù)資產(chǎn)管理公司和所投資企業(yè)的日常管理，但管理部門需要加強(qiáng)關(guān)鍵環(huán)節(jié)的監(jiān)管，強(qiáng)化政府投資引導(dǎo)基金的產(chǎn)業(yè)集聚效應(yīng)，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)的空間布局。政府引導(dǎo)基金與一般的基金不同，其具備的公共品屬性和戰(zhàn)略目標(biāo)是財(cái)政資金劣后的前提。因此，在基金項(xiàng)目實(shí)際的運(yùn)行過程中，政府應(yīng)密切關(guān)注基金的投向、結(jié)構(gòu)和策略，以確保戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

三、創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金會(huì)計(jì)核算存在的問題

（一）科目設(shè)置不詳細(xì)

在現(xiàn)行的政府投資基金暫行管理辦法中對(duì)引導(dǎo)基金核算的規(guī)定是收入類科目和支出類科目都通過預(yù)算收入和預(yù)算支出核算，包括政府性基金預(yù)算本級(jí)支出科目、預(yù)撥經(jīng)費(fèi)科目、一般公共預(yù)算本級(jí)支出科目、一般公共預(yù)算本級(jí)收入科目、資產(chǎn)基金科目等，但是并沒有對(duì)各收入和支出大類進(jìn)行更詳細(xì)的科目細(xì)化。此外，對(duì)于在引導(dǎo)基金實(shí)際運(yùn)作過程中因特殊原因收到的實(shí)物資產(chǎn)沒有在表內(nèi)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，導(dǎo)致創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金的一部分資產(chǎn)被排除在資產(chǎn)負(fù)債表外，會(huì)計(jì)信息的完整性不夠，不能真實(shí)準(zhǔn)確地反映養(yǎng)老基金的總資產(chǎn)。

（二）債務(wù)反映不全面

在現(xiàn)行政府投資基金暫行管理辦法下，表內(nèi)對(duì)基金債務(wù)的反映不全面，對(duì)引導(dǎo)基金運(yùn)作流入的資金和實(shí)際收到的暫收款項(xiàng)進(jìn)行了會(huì)計(jì)處理，但是對(duì)于引導(dǎo)基金運(yùn)作過程中發(fā)生的國(guó)有資產(chǎn)流失沒有進(jìn)行相關(guān)債務(wù)確認(rèn)，在收付實(shí)現(xiàn)制下只有實(shí)際支出時(shí)才進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，不能準(zhǔn)確反映各期應(yīng)承擔(dān)的資產(chǎn)虧損責(zé)任。此外，對(duì)于借入款項(xiàng)產(chǎn)生的利息債務(wù)，平時(shí)也不做會(huì)計(jì)處理，在實(shí)際支付時(shí)通過其他支出科目反映。這些對(duì)引導(dǎo)基金債務(wù)沒有進(jìn)行表內(nèi)確認(rèn)的情況，不僅影響了會(huì)計(jì)信息的真實(shí)準(zhǔn)確性，不能完整反映基金的財(cái)務(wù)狀況，也使相關(guān)部門不能有效地利用債務(wù)信息判斷基金的支付能力從而進(jìn)行資金的調(diào)撥，影響了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。

（三）表內(nèi)信息披露不規(guī)范

披露的內(nèi)容不充分且披露頻率低，會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容不夠豐富，表內(nèi)信息披露不完整，較少對(duì)外公布完整的財(cái)務(wù)報(bào)表，而引導(dǎo)基金運(yùn)營(yíng)現(xiàn)狀、意外變化事項(xiàng)、非貨幣性資產(chǎn)的狀態(tài)、基金是否被挪用占用等表外信息的披露更少。當(dāng)前對(duì)基本養(yǎng)老保險(xiǎn)基金會(huì)計(jì)信息的披露以年度報(bào)告為主，頻率太低，而且年度報(bào)告公布的時(shí)間通常較晚，信息有一定的滯后性。此外，目前我國(guó)引導(dǎo)基金的會(huì)計(jì)信息主要由財(cái)政、審計(jì)部門對(duì)基金運(yùn)行情況的審計(jì)、監(jiān)督，但是這些監(jiān)督檢查不夠充分，缺乏獨(dú)立于政府部門的第三方審計(jì)。《政府投資基金暫行管理辦法》規(guī)定各級(jí)財(cái)政部門應(yīng)建立政府投資基金績(jī)效評(píng)價(jià)制度，按年度對(duì)基金政策目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度、投資運(yùn)營(yíng)情況等開展評(píng)價(jià)，有效應(yīng)用績(jī)效評(píng)價(jià)結(jié)果，各級(jí)財(cái)政部門應(yīng)會(huì)同有關(guān)部門對(duì)政府投資基金運(yùn)作情況進(jìn)行年度檢查。但這些對(duì)于保證創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和準(zhǔn)確性是不充分的。

四、創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金會(huì)計(jì)核算完善對(duì)策

（一）調(diào)整創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)

引入權(quán)責(zé)發(fā)生制要注重審慎性質(zhì)量要求，尤其是對(duì)引導(dǎo)基金的委托投資進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，對(duì)委托投資的資產(chǎn)和投資收益的確認(rèn)和計(jì)量一定要保持審慎，不得高估，也不能低估。目前，基本養(yǎng)老保險(xiǎn)基金會(huì)計(jì)從收付實(shí)現(xiàn)制直接轉(zhuǎn)換為權(quán)責(zé)發(fā)生制的條件尚不成熟，可以從部分業(yè)務(wù)開始。如可對(duì)引導(dǎo)基金的部分收入和支出類業(yè)務(wù)按權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行核算，對(duì)政府性基金預(yù)算本級(jí)支出、一般公共預(yù)算本級(jí)收入、資產(chǎn)基金、股權(quán)投資收益以及利息收入這些與引導(dǎo)基金整體價(jià)值的改變有關(guān)的收入按權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，以提高養(yǎng)老基金收入信息的準(zhǔn)確性和及時(shí)性，而對(duì)上級(jí)補(bǔ)助收入、下級(jí)上解收入、以及其他收入等仍按照收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。

（二）補(bǔ)充創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金會(huì)計(jì)科目

隨著創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金的發(fā)展，引導(dǎo)基金的業(yè)務(wù)出現(xiàn)了新情況，原有的會(huì)計(jì)科目設(shè)置無法滿足準(zhǔn)確進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量的需求。因此，應(yīng)根據(jù)當(dāng)前創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金的實(shí)際情況調(diào)整會(huì)計(jì)科目，針對(duì)新事項(xiàng)增設(shè)專用會(huì)計(jì)科目。針對(duì)實(shí)際業(yè)務(wù)中出現(xiàn)的引導(dǎo)基金運(yùn)作發(fā)生虧損的情況，應(yīng)設(shè)置專門核算基金運(yùn)營(yíng)虧損的科目。通過將實(shí)物資產(chǎn)和虧損負(fù)債在表內(nèi)進(jìn)行核算，不僅保證了會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、完整性，同時(shí)也能夠?qū)?huì)計(jì)核算實(shí)施有效的管理和監(jiān)控。對(duì)會(huì)計(jì)科目進(jìn)行完善的目的在于使得創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金的日常業(yè)務(wù)都能有對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)科目進(jìn)行核算，保證的是會(huì)計(jì)信息記錄的完整性，并且在統(tǒng)一的會(huì)計(jì)核算口徑下，創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金各管理部門間會(huì)計(jì)信息的可比性也將得到顯著的增強(qiáng)。

（三）進(jìn)一步加強(qiáng)創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金的會(huì)計(jì)監(jiān)管和信息披露

首先加強(qiáng)對(duì)引導(dǎo)基金業(yè)務(wù)活動(dòng)的控制尤其要關(guān)注對(duì)股權(quán)投資的控制，股權(quán)投資中養(yǎng)老基金的投資范圍擴(kuò)大了，但是其風(fēng)險(xiǎn)必須通過嚴(yán)密的投資計(jì)劃來降低，不能只顧追求高收益率而忽視投資的風(fēng)險(xiǎn)，可通過建立財(cái)務(wù)預(yù)警指標(biāo)實(shí)現(xiàn)對(duì)委托投資的監(jiān)控。在加強(qiáng)會(huì)計(jì)控制的同時(shí)，要明確會(huì)計(jì)監(jiān)管的主體，各級(jí)財(cái)政部門作為引導(dǎo)基金具體業(yè)務(wù)的執(zhí)行者，必須承擔(dān)對(duì)基金的監(jiān)管責(zé)任。創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金由政府主導(dǎo)實(shí)施，引導(dǎo)基金由政府部門管理，因而引導(dǎo)基金會(huì)計(jì)信息的公開不可避免地要涉及政府信息公開的問題，創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金預(yù)算是政府預(yù)算的組成部分之一，創(chuàng)業(yè)投資引導(dǎo)基金會(huì)計(jì)信息的公開，可在一定程度上參照政府會(huì)計(jì)信息的公開。但社會(huì)保險(xiǎn)基金具有一定的獨(dú)立性，在對(duì)其會(huì)計(jì)信息公開的討論中，又要注意與政府會(huì)計(jì)信息的公開相區(qū)別。

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作者：沈陽(yáng)大學(xué) 單位：徐麗軍 韓芳