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一、目前政策法規依據

（一）財政部、國家稅務總局的政策1.《財政部國家稅務總局關于印發<關于個人獨資企業和合伙企業投資者征收個人所得稅的規定>的通知》（財稅[2000]91號），該文件對合伙制企業合伙人的個人所得稅計算方法和申報繳納做出了基本規定。2.《國家稅務總局<關于個人獨資企業和合伙企業投資者征收個人所得稅的規定>執行口徑的通知》（國稅函[2001]84號），該文件對合伙企業對外投資分回利息、股息、紅利的征稅問題做出了規定。3.《財政部國家稅務總局關于合伙企業合伙人所得稅問題的通知》（財稅[2008]159號），該文件主要明確了合伙制企業生產經營所得和其他所得的“先分后稅”原則，以及合伙人的分配原則。

（二）天津市地方政策1.《關于合伙企業合伙人分別繳納所得稅有關問題的補充通知》（津地稅所[2008]1號），對有限合伙企業中不參與執行業務的自然人有限合伙人，其從有限合伙企業取得的股權投資收益，按“利息、股息、紅利所得”項目，適用20%的比例稅率做出了明確規定。2.《天津市促進股權投資基金業發展辦法》（津政發[2009]45號），對合伙制私募基金中的股權投資基金和股權投資基金管理企業合伙人適用的稅目做出了明確規定。3.《關于對股權投資合伙企業合伙人征收個人所得稅若干問題的通知》（津地稅國個函[2013]17號），對股權投資合伙企業合伙人應納稅所得額、納稅地點等具體征管問題做出了明確，特別是對“先分后稅”原則做出了進一步具體闡述。

二、納稅評估中發現的主要問題和案例說明

有限合伙制私募基金的個人所得稅主要有以下特點：一是涉及稅目較多，包括個體工商戶生產經營所得、股息利息紅利、財產轉讓所得以及工資薪金所得等；二是涉及環節、繳納方式較復雜，除生產經營所得外，取得股息利息紅利、投資份額轉讓、退伙等也會產生納稅義務；三是稅款金額較大，私募基金有一定的規模要求，因此個人所得稅的稅基較大，2013年天津市戶均入庫個人所得稅466萬元。通過日常納稅評估，濱海第六地稅局有關部門發現以下幾個常見問題，現結合案例說明如下:

（一）錯誤理解“先分后稅”原則，延遲繳納稅款延遲繳納稅款是較為普遍的問題。納稅人對財稅[2008]159號文件中規定的“先分后稅”原則，往往理解為只有在實際分配給合伙人時才繳納稅款，如果收益沒有分配，而是留在合伙制基金里，則未發生納稅義務。這一誤解造成了許多有收益的私募基金，年終匯算清繳時并沒有足額繳納個人所得稅，以下是我們評估的一個相關案例。案例：1.基本情況：天津XXXX投資管理合伙企業（有限合伙）成立于2011年，由2家法人和9名自然人共同出資19，560萬元，除一名法人為普通合伙人外，其余均為有限合伙人。2.納稅評估方法及發現的問題根據選案重點，濱海第六地稅局查閱了該戶的相關信息，主要是通過稅管員平臺查詢稅種限定、變更、申報、稅款入庫等基本信息和財務報表中有關資產、負債和損益的有關數據。經過案頭分析，發現以下兩個疑點：（1）企業短期投資、投資收益金額較大，同時無營業稅入庫，需要核實是否有股票轉讓收益等營業稅應稅收入。（2）根據企業財務報表估算，2013年匯算清繳應繳納個人所得稅4，274，255.12元，實際只在年中繳納2，038，400元，截至2013年2月底企業并未做匯算清繳。按照以往對有限合伙企業評估的案例，許多企業對財稅[2008]159號文件中對合伙企業生產經營所得和其他所得采取“先分后稅”的原則理解有誤，認為只有將收益實際分配到合伙人手中才繳稅，容易發生稅款滯后的情況。針對以上兩個疑點問題，濱海第六地稅局向企業下達了《稅務函告通知書》，要求企業提供合伙協議、短期投資明細等相關材料，并對疑點問題作出解釋。財務人員對上述問題的解釋為：（1）2013年投資收益包含貨物期貨買賣收益95,120，928.31元，股票買賣虧損-12，338，117.78元，未發生營業稅應稅收入。（2）由于對政策理解不清，誤以為對2013年的生產經營所得應在實際分配環節繳稅，企業表示愿意在2013年匯算清繳中按照“先分后稅”的原則繳納稅款。

（二）混淆稅目，造成稅款流失由于合伙制私募基金涉及稅目較多，對于財務人員來說容易在不同環節上發生混淆。在上述案例中，也發生了這種情況。上述企業提出在2013年10月，一名自然人有限合伙人減資40，000，000元，同時根據合伙協議約定，按照減資當月開放日凈資產的市值，返還減資人本金和增值收益共計50，192，000元，并繳納個人所得稅2，038，400元。企業認為，該稅款應在匯算清繳中作為已繳稅款扣除。針對企業提出的政策疑點，濱海第六地稅局分管領導要求召開包括稅管科、評估科參加的專門會議，進行政策的界定和研判，對在政策上把握不準的方面，請示市局相關處室，并得到了市局國際稅務和個人所得稅處的大力支持。經過反復研究最終確定上述減資行為應作為股權轉讓處理，與生產經營所得分屬不同稅目，認定上述稅款不能在2013年個人所得稅匯算清繳中抵扣。經過對企業進行稅收政策的耐心輔導和講解，企業認同在2013年匯算清繳中繳納稅款4，274，255.12元，現稅款已繳納入庫。

（三）取得的股息利息紅利的稅務處理根據《國家稅務總局<關于個人獨資企業和合伙企業投資者征收個人所得稅的規定>執行口徑的通知》（國稅函〔2001〕84號），個人獨資企業和合伙企業對外投資分回的利息或者股息、紅利，不并入企業的收入，而應單獨作為投資者個人取得的利息、股息、紅利所得，按“利息、股息、紅利所得”應稅項目計算繳納個人所得稅。根據個人所得稅法規定，利息、股息、紅利所得是不允許有扣除的，而對大多數私募基金來說，股息利息紅利收入是其主要收入來源，與其發生的費用有一定匹配的關系，如果不能扣除費用，而直接記為應納稅所得額看似增加了納稅人的負擔，我們在相關的案例中也遇到了類似問題，希望能夠進一步明確、細化相關政策。

三、對策建議

（一）通過財務報表掌握基金主要業務方向重點關注交易性金融資產、持有至到期金融資產，長期投資等科目。對于交易性金融資產為主的基金，重點關注其短期投資收益，可以通過獲得其托管證券公司的估值表掌握其盈虧情況；對于持有至到期金融資產，主要為長期債券，應關注其利息收入是否及時確認繳稅；對于以長期投資為主的企業，由于其投資周期較長，一般在5年~7年左右，通過財務報表較難監控。

（二）通過征管平臺的信息查找風險一是在企業報送財務報表數據不齊的情況下，可以通過稅種間對比，通過營業稅和個人所得稅之間的邏輯關系，反推出個人所得稅的稅款規模；二是對于長期虧損的基金，進行重點評估；三是關注基金管理公司，由于基金管理公司是按照管理資產額按期收取管理費用的，其收入較為固定。

（三）擴大第三方信息渠道對于投資周期較長的私募股權投資基金，如果可以獲得其托管銀行、證券公司的信息，當然是較為理想的，除此之外，對于較大的基金，可以通過網絡監控其主要項目的發展動向。

（四）監控合伙人變動情況私募基金中合伙人的投資份額變動、退伙等，也是產生個人所得稅的一個重要環節。

（五）加強個人所得稅匯算清繳后續跟蹤管理工作匯算清繳期前后，征管部門應加強核實工作，對于不符合稅收政策要求的匯算清繳企業，提醒企業按照政策要求，及時糾正，幫助企業查漏堵缺規范核算，避免涉稅風險。

（六）進一步加強對新興行業的政策研究隨著這一新興行業的不斷發展變化，對于該行業發展過程中出現的特殊涉稅問題，應及時明確相關政策規定，為稅收征管和納稅人提供更詳盡的政策依據。

作者：高文元榮立新陳鑫單位：天津市濱海新區第六地方稅務分局