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一、價外費用的認定問題

(一)第三方價格補貼的計稅問題

價格補貼是一種重要的價外費用,但是,具體在認定的時候常常出現(xiàn)企稅分歧。例如:在秋收季節(jié),某些地方的加油站以低于正常市場價格的價格向農民銷售汽油,然后由一方政府出資對加油者給予價格補貼。“補貼”作為《增值稅暫行條例實施細則》所規(guī)定的“價外費用”項目之一是無可爭議的,但是這里所講的價格補貼與《增值稅暫行條例實施細則》中所講的價格補貼是不同的。根據(jù)《增值稅暫行條例實施細則》的規(guī)定,“價外費用”是銷售方在價外向購買方收取的有關費用,也就是說視為增值稅價外費用的價格補貼只涉及到兩方關系,而這里的價格補貼涉及到第三方(地方政府),因此不應當認定為增值稅價外費用。根據(jù)《國家稅務總局關于燃油電廠取得發(fā)電補貼有關增值稅政策的通知》規(guī)定:各燃油電廠從政府財政專戶取得的發(fā)電補貼不屬于價外費用,不計入應稅銷售額,不征收增值稅。也就是說,納稅人從非購貨方取得的補貼款不應作為“價外費用”。

(二)平銷返利的計稅問題

平銷返利是一種重要的商品促銷手段,它是指生產企業(yè)以商業(yè)企業(yè)經(jīng)銷價或高于商業(yè)企業(yè)經(jīng)銷價的價格將貨物銷售給商業(yè)企業(yè),商業(yè)企業(yè)再以進貨成本甚至低于進貨成本的價格進行銷售,生產企業(yè)則以返還利潤等方式彌補商業(yè)企業(yè)的進銷差價損失。稱為“平銷”,主要是因為商品的銷售價格通常定為其進貨價格,甚至低于進貨價格;稱為“返利”,是因為銷售方要通過向供應商收取一定的、與商品銷售量掛鉤的經(jīng)濟利益返還作為補償。

有的企業(yè)常常將平銷返利與《增值稅暫行條例實施細則》中所指的“返還利潤”混同,其實二者是兩個不同的概念。平銷返利是經(jīng)銷商采購價格的扣除,而返還利潤則是經(jīng)銷商對生產商實施的價格補償。所以,前者要按照增值稅率從經(jīng)銷商增值稅進項稅額中扣除,后者要作為生產商取得的價外費用,征收增值稅銷項稅。具體會計處理如下:經(jīng)銷商按含稅收入計算沖減返還資金當期的進項稅金,當期平銷返利應沖減進項稅額=當期取得的返還資金×所購貨物適用的增值稅稅率。

價外費用銷項稅額=價外費用÷(1+增值稅稅率)×適用的增值稅稅率。例如:某商貿公司經(jīng)銷某品牌空調,根據(jù)合同,商貿公司負責空調的銷售和安裝,安裝費用由生產商承擔,并根據(jù)經(jīng)銷商售出空調的數(shù)量確定支付金額。這一返利形式是屬于《增值稅暫行條例實施細則》中所指的“返還利潤”還是屬于“平銷返利”,現(xiàn)分析如下。第一,根據(jù)《國家稅務總局關于商業(yè)企業(yè)向貨物供應方收取的部分費用征收流轉稅問題的通知(國稅發(fā)[2004]136號)規(guī)定,對商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額無必然聯(lián)系,且商業(yè)企業(yè)向供貨方提供一定勞務的收入,例如進場費、廣告促銷費、上架費、展示費、管理費等,不屬于平銷返利,不沖減當期增值稅進項稅金,應按營業(yè)稅的適用稅目稅率征收營業(yè)稅。對商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤(如以一定比例、金額、數(shù)量計算)的各種返還收入,均應按照平銷返利行為的有關規(guī)定沖減當期增值稅進項稅金,不征收營業(yè)稅。可見,上述形式的利潤返還應當認定為“平銷返利”,并按照平銷返利行為的有關規(guī)定沖減當期增值稅進項稅金,不征收營業(yè)稅。也就是說,生產商銷售給經(jīng)銷商的價格中本身就包含了安裝費用,安裝費既然是由生產商負責,那么就應當從生產商銷售價格中扣除所以,生產廠家支付給商貿公司的安裝費應視為價格的返還,

(三)代銷加價計稅問題

委托代銷是一種重要的商品促銷方式,由于代銷形式可以多種多樣的,既有視同銷售方式,又有視同買斷的方式,所以納稅人在進行稅務處理的時候,常常會出現(xiàn)錯誤的判斷。例如:甲公司委托乙公司銷售一批商品,協(xié)議約定,乙公司按照每件200元的價格對外銷售,每銷售1件,甲公司向乙公司支付50元代銷費用。但是,乙公司卻按照300元的價格對外銷售。乙公司應按照每件300元計算銷項稅額,并以每件50元的手續(xù)費收入申報繳納營業(yè)稅。

(四)運費的計稅問題

根據(jù)增值稅暫行條例的精神,一般納稅人在銷售貨物的同時,并用自己的運輸工具為購貨方提供運輸勞務而向購貨方收取的運費,視為混合銷售,一并征收增值稅;一般納稅人在銷售貨物的同時,并用他人的運輸工具為購貨方提供運輸勞務,向購貨方收取的運費,如果銷貨方將發(fā)票自留,則視為價外費用,一并征收增值稅(17%或者13%),支付的運費可以按照7%的扣除率作為進項稅額,從應納增值稅額中扣除;但是,納稅人在銷售貨物時同時符合下列條件的代墊運輸費用,不作為價外費用,不征收增值稅:(1)承運部門的運輸費用發(fā)票開具給購買方的,(2)納稅人已將該項發(fā)票轉交給購買方。按照稅法規(guī)定,價外費用一律視為含稅金額,所以在計算銷項稅額時應換算為不含稅金額并入銷售額中。代墊款項不征稅是因為:一是代收款項一般是指直接代他人收取款項,而不是為自己收取款項;根據(jù)稅法精神,代收款項是價外費用、代墊款項也是價外費用(發(fā)票自留),收回的代墊運輸費用也不應該視同價外費用征稅。如果光有收取沒有墊付的運費,或運輸費用發(fā)票開具和存放(保存)不符合上述規(guī)定,或收回的代墊運輸費用大于實際墊付的金額,則代墊的運費和收回的代墊用費都應該按照規(guī)定繳納增值稅和消費稅。

二、價外費用發(fā)票開具問題

根據(jù)《國家稅務總局關于增值稅專用發(fā)票使用問題的通知》規(guī)定:銷售貨物或應稅勞務收取價外費用,如果價格與價外費用需要分別填寫,可以在專用發(fā)票的“單價”欄目填寫價、費合計數(shù),另附價外費用項目表交與購貨方。但是,如果價外收費屬于按規(guī)定不征收增值稅的代收代繳的消費稅,則此項收費應另開普通發(fā)票。價外費用項目表應填寫購銷雙方的單位名稱、收取價外費用的商品或勞務的名稱、計量單位、數(shù)量、價外費用的項目名稱、單位收費標準及價外費用金額。購貨方應索取價外費用項目表一式兩份,分別附在發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)之后。

三、價外費用的稅務自查

(一)全面掌握銷售方式

企業(yè)財務部門要全面地向銷售部門了解銷售情況和結算形式,并審查相關合同、協(xié)議,分析企業(yè)有無加收價外費用的情況,同時還要注意掌握本行業(yè)是否需要按照主管部門的規(guī)定收取價外費。

(二)全面審查往來賬戶

企業(yè)財務部門要重點審查“其他應收款”和“其他應付款”等往來賬戶,查看是否屬于價外收費情況。同時審閱有關的發(fā)票、收據(jù)等原始單據(jù),以證實其是否屬于價外費用。同時要結合成本、費用賬戶貸方發(fā)生額的自查,查找成本、費用貸方是否存在異常結轉情況,如果發(fā)現(xiàn)異常應調閱原始單據(jù),以證實是否屬存在價外費用。

作者：季小兵單位：平煤神馬機械裝備集團