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一、研發(fā)活動(dòng)會(huì)計(jì)處理方法的分析

會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則中包括會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征、會(huì)計(jì)目標(biāo)等內(nèi)容。會(huì)計(jì)假設(shè)包含會(huì)計(jì)分期的觀點(diǎn)，在這個(gè)觀點(diǎn)之下產(chǎn)生收入和費(fèi)用相互配比的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征包括可靠性、相關(guān)性、謹(jǐn)慎性，可比性等原則。研發(fā)支出相關(guān)會(huì)計(jì)處理可以從會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則方面進(jìn)行分析。

1.可靠性和相關(guān)性的選擇。可靠性是說依據(jù)客觀發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，相關(guān)性是說企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息能夠?yàn)闀?huì)計(jì)信息使用者所使用，對(duì)其經(jīng)濟(jì)決策有用。相關(guān)性是以可靠性為前提，沒有可靠性，相關(guān)性也會(huì)大打折扣。研發(fā)支出費(fèi)用化和資本化的處理，只需簡單遵循準(zhǔn)則規(guī)定，將研發(fā)支出計(jì)入損益或計(jì)入無形資產(chǎn)的成本，不需要依賴財(cái)務(wù)人員的主觀人為的判斷。而有條件資本化這種情形之下，首先是劃分研究階段和開發(fā)階段；其次，研究階段費(fèi)用化，開發(fā)階段滿足五個(gè)條件（如完成無形資產(chǎn)以使其能夠使用或者出售具有可行性，具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖）才準(zhǔn)予資本化。對(duì)于前者和后者，都參與人為的主觀性，在很大的程度上依賴財(cái)務(wù)人員的主觀判斷。不同財(cái)務(wù)人員的主觀判斷會(huì)出現(xiàn)偏差，這種偏差如果和利潤操縱聯(lián)系起來，就增大了企業(yè)盈余管理的空間。將研發(fā)支出全部費(fèi)用化或全部資本化處理顯然比有條件資本化處理更能保證會(huì)計(jì)信息的可靠性，前者的處理方法和標(biāo)準(zhǔn)是一致的，不同企業(yè)的信息具有可比性。有條件資本化伴隨著不同財(cái)務(wù)人員的主觀判斷，也加大了盈余管理的空間的可能性。人為主觀性的參與無疑影響了會(huì)計(jì)信息的可驗(yàn)證性。經(jīng)驗(yàn)證明可靠性的提高往往伴隨著相關(guān)性的弱化。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，高新科技企業(yè)的興起和發(fā)展推動(dòng)了研發(fā)支出的投入，研發(fā)成功所帶來的巨大的經(jīng)濟(jì)利益進(jìn)一步加大了研發(fā)投入。相應(yīng)的研發(fā)支出也已經(jīng)成為許多企業(yè)，尤其是高新技術(shù)企業(yè)的一項(xiàng)重要的基本支出。雖然研發(fā)成功與否帶有不確定性，但也不能忽視在高新企業(yè)給其帶來未來經(jīng)濟(jì)利益這一不爭的事實(shí)。當(dāng)研發(fā)活動(dòng)成功時(shí)，就形成了企業(yè)擁有的一種可計(jì)量的資源，符合資產(chǎn)的定義，應(yīng)當(dāng)將其資本化。否則企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表并不能真實(shí)反映財(cái)務(wù)狀況，給外部使用者的信息的相關(guān)性就較弱，不利于外部決策者做出合理的判斷。采用有條件資本化的方法一定程度上提高了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，但實(shí)務(wù)操作中的主觀性又大大削弱了會(huì)計(jì)信息的可靠性。失去可靠性的會(huì)計(jì)信息，其相關(guān)性也無價(jià)值可言，甚至還會(huì)給會(huì)計(jì)信息使用者帶來誤導(dǎo)。

2.謹(jǐn)慎性與配比原則的選擇。謹(jǐn)慎性原則是面對(duì)風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)保持謹(jǐn)慎態(tài)度，不得高估資產(chǎn)或收益低估負(fù)債或費(fèi)用。配比原則是指某個(gè)會(huì)計(jì)期間或某個(gè)會(huì)計(jì)對(duì)象所取得的收入應(yīng)與為取得該收入所發(fā)生的費(fèi)用成本相匹配，以正確計(jì)算在該會(huì)計(jì)期間企業(yè)所獲得的凈損益。全部費(fèi)用化是考慮到研發(fā)活動(dòng)結(jié)果及帶來收益的不確定性，這種不確定性當(dāng)然按照穩(wěn)健的原則不能將其確認(rèn)為企業(yè)的資產(chǎn)或者是收益，而是將其作為一種費(fèi)用反映出來。這種做法考慮到風(fēng)險(xiǎn)性，對(duì)保護(hù)外部會(huì)計(jì)信息使用者的利益；但是沒有考慮研發(fā)活動(dòng)有可能形成企業(yè)的無形資產(chǎn)。全部資本化能夠?qū)⑽磥慝@得的收益與后續(xù)形成無形資產(chǎn)部分的按年限進(jìn)行攤銷的費(fèi)用進(jìn)行匹配，研發(fā)活動(dòng)是為將來的收益發(fā)生的，而這一收益在多個(gè)會(huì)計(jì)期間呈現(xiàn)出來。全部資本化符合配比原則，但是沒有考慮研發(fā)支出的風(fēng)險(xiǎn)性的大小。鑒于這兩方法的缺點(diǎn)，有條件資本化處理方法既考慮了謹(jǐn)慎性也考慮了配比原則。在研究階段費(fèi)用化考慮了研究結(jié)果不確定的風(fēng)險(xiǎn)性，開發(fā)階段符合條件的資本化滿足了將前期的費(fèi)用和后期的收入進(jìn)行合理匹配，正確的反映企業(yè)真實(shí)的經(jīng)營成果。上述三種方法的偏重和缺點(diǎn)如下表2所示。

二、結(jié)語

從上述的比較分析可以看出，研發(fā)支出會(huì)計(jì)處理方法是會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則的應(yīng)用。在基本準(zhǔn)則的應(yīng)用過程中，三種不同的方法都有所偏重，具有不同的優(yōu)缺點(diǎn)。這三種方法的選擇與國家經(jīng)濟(jì)狀況，企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)和企業(yè)的科技含量有關(guān)。比如在市場比較成熟的國家比如美國，企業(yè)之間競爭比較激烈的行業(yè)，為了消缺更多的人為因素等主觀方面的影響，可以選擇費(fèi)用化的方法。在一些歐洲國家，企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)比較明確就是就是要形成高新科技而進(jìn)行的一系列的研發(fā)支出，就單個(gè)的研發(fā)支出而言可能會(huì)出現(xiàn)失敗，但就整體而言，一系列的研發(fā)支出總會(huì)有部分項(xiàng)目會(huì)取得成功。從宏觀上，項(xiàng)目成功后獲取的收益與前面發(fā)生的費(fèi)用可以進(jìn)行合理配比，所以在處理方法上可以采取全部資本化。有條件資本化則將費(fèi)用化和資本化進(jìn)行一個(gè)融合。

財(cái)務(wù)報(bào)告主要是為外部使用者提供決策有用的會(huì)計(jì)信息，為了保證會(huì)計(jì)信息的可靠、相關(guān)性。針對(duì)費(fèi)用化處理，披露持續(xù)化研發(fā)支出金額和費(fèi)用化的金額和比重，畢竟研發(fā)支出成功后轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實(shí)生產(chǎn)力的案例也是比較多，這樣可以讓信息使用者更加真實(shí)了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。針對(duì)高新科技企業(yè)資本化的處理，也應(yīng)該合理評(píng)估形成的無形資產(chǎn)在市場上的價(jià)值和存在的風(fēng)險(xiǎn)，及時(shí)提取減值。對(duì)于有條件資本化的國家，則需要制定出操作性強(qiáng)的具體判斷標(biāo)準(zhǔn)，以減少人為判斷帶來利潤操縱的嫌疑。

作者：段玲卉單位：武昌工學(xué)院