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一、概述

非營利組織的最大特點是不存在所有者權益，或者說不存在最終委托人的人這一角色，因此通常不會受到資產市場和產品市場的種種約束。非營利組織的市場規則主要是依靠法律法規、合同條款、基金會計來替代的，其本意也并不是要完全對組織進行約束和控制。因此，在大多數情況下，我們會將非營利組織的會計核算主體制定為基金。簡單來說，基金就是一個組織管理自身賬戶體系的一個會計主體，主要功能是管理財務資源、記錄現金、負債、權益余額變動等相關要素。非營利組織的一大特點就是，會將各類會計科目細分為多個基金主體，每個基金主體都與特定的公共服務、產品相關，從而將專款專用的特點體現出來。

二、非營利組織的主要經濟特點

（1）對社會效益的追求高于經濟利益。提供公益服務是非營利組織創建的主要目的，其主要職責是針對社會需求提供相應的公共服務或者產品，并且服務或者產品均不以營利為目的。鑒于此，在對非營利企業會計核算工作進行評價和判斷的過程中，不能僅僅著眼于該組織的獲利水平或者是簡單的利潤數字，而是應該將評價重點放置于其對社會宏觀利益的貢獻上。

（2）收入以政府撥款、社會捐款為主，偶有經營性收入。從資金性質的角度來看，非營利組織的主要資金來源于以下幾個方面：首先是財政撥款，這是非營利組織從事社會活動的主要資金來源。中央政府、地方政府從其財政預算當中會撥付一部分財政專款或者是活動項目經費給非營利組織，以供其開展社會服務；其次是社會捐贈，主要來源于企業或社會大眾的捐款捐物；最后是一些服務性收費和經營性收入。服務費收入主要體現為會員收費；經營性收入主要是為了讓非營利組織能夠更好更快地實現自身的目標，維持組織的長期可持續發展，在職能范圍之內展開的一些經營性業務，并將這類收入作為組織資金的補充來源。需要注意的是，相關經營活動的開展必須以保證非營利組織的社會形象為前提條件，不能對非營利組織的社會公信力產生負面影響。

（3）非營利組織的會計目標逐步具體化。從我國非營利組織會計核算工作的實際情況來看，結合大量的西方非官方的會計特性和少量的官方特性。由于非營利組織在西方的發展歷程較長，因此我們可以科學借鑒西方的先進經驗，在此基礎上結合我國非營利組織的發展階段和需求，逐步將非營利組織的會計目標具體化。舉個簡單的例子，政府監管部門可以要求非營利組織定期向財務信息使用者披露會計目標的具體狀況，包括規模、折舊、流動性等情況，同時也應該將負債、凈資產情況一同披露，以便財務信息使用者能夠對非營利組織的會計目標進行較為全面的掌握。

三、提升非營利組織會計核算水平的對策

（1）豐富會計要素，優化會計核算模式。一方面，非營利組織需要豐富自身的會計要素。目前，非營利組織的會計核算原則是權責發生制，同美國的非營利組織會計核算工作相比，我國的非營利組織通常不會出現損失、利得這兩類重要的會計要素。非營利組織會計制度當中存在結余科目，該科目主要反映了非營利組織在一段時期內的資金使用情況和財務成果，要素職能同企業會計科目中的利潤相似。然而，該會計科目通常只會在年終結賬時進行一次性核算，難以對非營利組織管理層的資金使用狀況、績效管理水平進行有效評估。鑒于此，我國非營利組織的會計科目還需要進一步的完善和補充，盡可能將結余這一會計科目進行補充，主要用來核算非營利組織在某一特定時間段里的收入與費用的差額。另一方面，非營利組織還應該進一步優化會計核算模式。預算會計模式是我國大多數非營利組織所選擇的會計核算模式，同國外的非營利組織比起來，有不小的差距。我國非營利組織應當積極借鑒國外的先進成熟經驗，結合我國實際情況，搭建出兩個準則、三個準則群的會計模式。兩個準則是指基本準則和具體準則，基本準則承擔對預算執行的監督職能，主要檢查和控制特定資源的使用是否符合法律和行政管理的要求，將受托責任進行客觀反映，是組織最為基本和重要的準則，指導具體準則的運用。

（2）進一步做深做實政府與非營利組織的會計改革。客觀來看，政府同非營利組織會計同預算會計之間既有區別又有聯系。政府與非營利組織會計通常將核算對象定位為非營利組織相關的各類活動，諸如政府創辦企業的權益活動、行政活動、政務活動、政府創辦醫院、學校等事業活動，主要是為了反映政府的工作績效和財務狀況。預算會計的開展基礎是預算的具體執行狀況，應該將政府的法定年度收支計劃或者財務預算活動作為核算對象。應當注意的是，政府的預算活動只能作為政府眾多活動的部分，雖然預算活動在政府的權益活動、行政活動、事業活動中都有體現，但是預算會計歸屬于政府與非營利組織會計。目前，我國還未能將政府與非營利組織會計核算進行有效區分，長此以往，將對非營利組織會計核算的發展產生不利影響，甚至可能影響到相關的財務會計信息披露質量。鑒于此，我們需要積極研究最新的財政體制改革政策和方向，不斷發展和規范政府財政總預算、行政事業單位預算、非營利組織會計核算，使其真正區別開來，可以考慮借鑒西方經驗，嘗試確立非營利組織的會計核算體系。

（3）強化非營利組織的財務會計信息披露制度。首先，非營利組織的監管部門需要高度重視外部相關者對非營利組織會計信息的客觀需求，繼而對非營利組織的財務會計信息披露情況進行規范和監督。鑒于此，非營利組織的財務會計信息需要盡快朝著規范化、制度化邁進，并且有義務向會員提供真實、全面、可靠的財務會計信息，使會員能夠清晰了解到組織的實際經營運作情況和從事具體活動的實際成果，作為會員判斷是否愿意追加資金的參考因素。客觀來看，非營利組織的最大特點便是不以營利為實際目的，這導致沒有特定部門來對非營利組織的財務會計信息披露情況進行監督。然而，從某個層面來看，能夠將非營利組織真正視為一個獨立的運作中心的，只有政府和委托人這兩類角色。就我國目前的情況來說，針對財產的管理還沒有成為政府監管非營利組織的重點內容，而廣大的普通民眾更是缺乏對非營利組織財務狀況的監督權力，因此，這一工作還需要政府和會員來實際推進。

隨著我國市場經濟體系的不斷完善，廣大非營利組織也將迎來自身發展的春天，結合實際經營運作經驗，我國政府還需要加強對其會計核算工作的監督和相關信息的規范披露。充分利用社會中介機構的獨立性和專業性，并注意發揮新聞媒體的監督力量，盡可能更加全面、高效地向社會公眾傳達信息，提高非營利組織的社會公信力。相信隨著非營利組織參與社會活動的日益廣泛，其會計核算工作也將更多地走進公眾的視線，鑒于此，非營利組織的會計核算規范工作任重而道遠。

作者：王心茹 單位：江蘇省科技情報研究所