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企業會計制度與稅法正逐步獨立發揮出不同的職能作用，它們為規范實際的會計核算行為，如實、客觀反映企業的財務信息發揮了重要的作用，他們各自有不同的法律歸屬，為保證國家經濟安全發揮了各自的作用，兩者從目標到相關的核算基礎都存在差異，新政策下這種差異企業會計利潤與納稅所得將進一步加大。會計人員在進行處理經濟業務時，主要是依據相關的企業會計準則，但是在為企業申報納稅的時候必須依據稅法的相關規定進行操作，所以利潤總和應納稅所得之間必然存在差異。雖然在計算企業應納稅所得額時，應當以會計利潤為基礎，按照稅法的規定對會計利潤進行納稅調整，從而計算出應納稅所得額，并按規定計算繳納企業所得稅，但是由于從外部投資者的角度無法識別具體的核算過程，所以我們利用估算的應納稅所得來進行分析。本文就是以兩者之間的差異為切入點，討論兩者之間的差異，并在此基礎上探討，在目前許多企業賬面利潤無法反映其真實業績的情況下，是否可以利用推算的應納稅所得來幫助外部的投資者來甄別企業真實的業績。

一、引言

（一）研究意義利潤總額是指企業根據會計準則的要求，采用一定的會計程序和方法確認的，扣除所得稅支出之前實現的總額。利潤總額是基于會計相關準則計算得到的結果，可以為投資者提供真實、可靠的信息，為投資者判斷企業真實的財務狀況提供了參考。FASB(1978)認為，以應計制為基礎的會計盈余的信息，通常比只包含現金流量的財務信息更能表現企業當期和持續產生現金流量的能力。國內外關于利潤額的有效性檢驗，均表明相對于現金流量，利潤總額能夠更好地計量業績和預測未來現金流量。但是由于但是由于管理層可以利用會計準則做出不同的會計選擇來影響利潤總額，將使得公司的業績報告在失去可比性的同時，也逐漸失去其價值相關性。有報道指出，安然在破產前幾年的會計數字表明其盈利很好但是安然卻沒有繳稅，這些文章暗示投資者也許忽略了衡量公司真實業績的一個重要指標——應納稅收益。雖然處于盈余管理或納稅籌劃的目的許多公司會同時調高或調低會計收益和稅收收益數據，但由于稅收成本和財務報告成本，管理層在進行盈余管理和納稅籌劃是不得不進行權衡。雖然處于納稅籌劃的應納稅所得也會被操縱，但是由于應納稅所得在基于會計準則計算的利潤總額的基礎上，根據稅法的相關規定調整而來，其人為操縱的程度還是受到了很大的限制。即使對應納稅所得進行操縱，也主要通過交易安排達到目的，這種安排同樣會影響利潤總額，很容易被辨別出來。所以應納稅所得應該可以為報表使用者提供增量的信息，即可以提供基于會計準則計算的利潤總額可能沒有包含的信息。在我國目前的制度背景下，只要求上市公司披露所得稅費用，并不要求披露應納稅所得額的相關信息。那么在財務報告中披露應納稅所得應該有利于廣大投資者從稅收的角度識別公司真實業績的信息。應納稅所得額是否可以向投資者及利益相關者提供公司業績的信息以及相對于會計收益的增量信息沒有明確的定論值得進一步研究。另外，一般的研究主要著重于兩者基于政策上差異的計算差異分析，而本文是擬在此基礎上分析，分析披露實際應納稅所得的必要性，所以說對利潤總額與應納稅所得的差異分析就具有研究的理論和現實意義。

（二）文獻綜述從會計與稅收差異的角度研究兩者的關系，包括兩類：一類是關注制度層面的，即稅收法規及會計準則兩套制度不同目的及所遵循的原則是構成兩者差異的基本因素，并分析這些制度層面的具體差異來協調會計與稅收。另一類的研究則以主觀性的差異為背景來分析形成兩者差異，主要包括兩個方面：1.從盈余管理或從稅收管理的角度，分析會計收益與應納稅收益的關系。2.從資本市場的角度分析應納稅收益與股票收益率的關系。20世紀90年代以來國內外已有一批研究者開始注意到會計信息與稅收的相互影響，有些文獻涉及到從稅收的角度來分析公司真實盈余信息，涉及到運用稅收制約影響的特性來尋找治理會計信息失真的方法。安然（Enron）、世界通信（WorldCom）與美國施樂（Xerox）等公司報告的盈余不能反映企業真實業績，引起投資者和政府管理者對上市公司業績指標的關注。尤其安然在破產前幾年的會計數字表明其盈利狀況很好但是安然卻并沒有因此而繳稅。國內學者對會計信息與稅收相關關系的研究主要始于21世紀初，特別是針對評價我國90年代初期進行的會計與稅收制度改革的影響而展開的，重點討論的是企業所面對的會計收益與應納稅收益之間的差異不斷擴大的影響因素，以及企業在這種背景下的各種行為特征。目前利用稅收信息研究公司真實業績的文獻很少，主要是在國外已有文獻的基礎上，利用我國上市公司的數據進行研究,研究會計-稅收差異的影響因素（王延明2004），或者是在會計與稅收差異的基礎上，研究上市公司面對稅收成本與非稅收成本的均衡，所進行的會計選擇行為（顧亞莉2014）。雖然國外有關的研究很豐富，但是主要是從兩者的差異角度進行分析，但對針對應納稅所得額所能提供的公司真實經營狀況信息進行研究還是不多。我國的相關研究主要還是基于政策層面的研究，偏重于兩者差異的影響因素。

（三）本文結構與創新本文的其他安排為：第二部分為理論分析兩者之間的關系；第三部分為兩者的描述性統計；第四部分為總結全文并指出研究局限。已有的此類研究著重從政策層面來分析，兩種制度下的計量差異，但以差異為基礎來分析應納稅所得額對于外部投資者了解公司真實業績的重要性還是很少。

二、理論分析利潤總額與應納稅所得額之間的關系

（一）利潤總額的含義利潤總額是企業某一期間經營成果的體現，也就是公司財務報告的利潤表中披露的利潤總額，雖然遵循了會計準則規定真實、客觀的反映企業的經營狀況，但是由于相關性的要求，部分信息需要結合會計人員的職業判斷進行處理，也就是說是經過管理層進行會計選擇的結果，具有一定的主觀性，可能會誤導利益相關者，對公司真實經營狀況作出錯誤的判斷。

（二）應納稅所得額的含義應納稅所得額是根據稅法規定計算的某應稅項目的收入額減去稅法規定的該項收入的費用減除標準后的余額。一般來說，我們研究會計利潤與應納稅所得額的差異對象主要是營業稅和企業所得稅、個人所得稅，并以企業所得稅、個人所得稅為重點探討對象。雖然處于稅負的管理，應納稅所得額也可能會被操縱，但是由于其不要對外報告，相對于利潤總額對其進行管理的方法更直接，提供的相關信息也就與利潤總額存在差異。

（三）理論分析由于會計與稅收對利潤總額或應納稅所得額計算的作用不同，最終計算的結果也就存在差異。往往存在差異。但是由于應納稅所得是以利潤總額為基礎根據稅收法規調整而來的，兩者又緊密聯系。兩種制度的不同必然會導致利潤總額與應納稅所得額之間的差異，然而兩者的不可分離也使得應納稅收益可以成為本文研究的切入點。對兩者差異的分析，必然涉及到利潤總額與應納稅所得額的計量，利潤總額直接通過CSMAR數據庫中的上市公司財務報表獲的，對于應納稅所得額的計算，由于對于上市公司的財務報告附注中并沒有規定公司對納稅申報的信息進行如實披露，所以相關利益者無法獲取相關的納稅項目及其計算以及其結果。所以要對應納稅所得額進行估算。雖然針對個別公司的應納稅所得額，可以按照稅法的規定利用公司收入支出明細調整會計利潤得到應納稅所得額，但對于外部報表使用者，并不能直接觀察到收入支出明細數據，且從效率上考慮，對于應納稅所得額本文從外部使用者的角度利用報表上已有的所得稅費用推算。應交所得稅的計算，由于2008年后上市公司已經采用資產負債表債務法，所以本文在公司對外財務報告的基礎上，利用公式所得稅費用的公式，倒推估算得到實際應該繳納的所得稅，并利用法定的最高稅率，即除以25%的稅率來計算得到應納稅所得額。利潤總額和應納稅所得額報告的目的不同，管理層進行計算的處理就有所區別。雖然由于不同的目的，兩類數據都有可能被操縱，應納稅所得額的管理主要是降低稅負，與利用利用會計準則規定計算的結果就會存在很大的區別，因此，應納稅所得應該可以作為會計收益及其他財務報表數字以外的衡量公司真實業績的一個指標或輔助指標，可以向財務報告使用者和稅收機關提供相關信息。

三、利潤總額與應納稅所得的描述性統計

為了分析兩者之間差異以支持本文的研究結論，本文利用EXEL對通過CSMAR數據庫收集的所有上市公司數據的描述性統計，為了消除不同的公司規模影響數據比較的有效性，所有的變量都用各企業的期初資產進行了去規?；?。表1結果表明利用資產進行區規模化后的利潤總額和應納稅所得額均值分別為0.087236和0.081224，而中位數分別為0.054745758和0.04923682。綜合描述性統計的結果表明總體而言由于這種差異，兩類數據可以向投資者提供不同的信息。

四、研究結論

本文通過利潤總額與應納稅所得額的比較，對應納稅所得額是否可以提供利潤總額所不能提供的信息進行了分析。相對于應納稅所得額，利潤總額提供的信息并不比應納稅所得額提供的信息多，而且通過比較統計分析發現應納稅所得額可以為投資者提供利潤總額所不能提供的有關企業的真實業績信息。所以，適當披露企業實際繳納稅額的申報信息，有利于投資者從不同的角度來了解企業的真實業績狀況。

作者：程雋 單位：馬鞍山師范高等?？茖W校講師