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（一）概述

企業所得稅,國際上又稱為公司所得稅,是國家對企業或公司在一定時期內的生產經營收入減去必要的成本費用后的余額即純收入征收的一種稅,或者說是對企業或公司的生產經營所得和其他所得征收的一種稅.它是國家參與企業利潤分配,調節企業收益水平、正確處理國家與企業分配關系的一個重要稅種。企業所得稅的輕重、多寡，直接影響稅后凈利潤的形成，關系到企業的切身利益。因此，企業所得稅是納稅籌劃的重點。我國稅法將企業所得稅分為內資企業所得稅和外資企業所得稅。本文所論述的是企業所得稅的廣義的概念。

（二）企業所得稅的節稅空間

企業所得稅的一般計算公式是：

應納所得稅=應納稅所得額*稅率

=（全年收入總額—準予扣除項目金額）*稅率

=（全年收入總額—成本、費用、稅金、損失）*稅率

我們知道準予從收入中扣除的項目、免于記入應納稅所得額的項目以及有關的減免稅優惠項目，是關系到企業所得稅稅負的三個重要方面。因此，所得稅的節稅空間也就存在與這重要的三個方面中，只是看企業如何更有效的利用這些方面，從而使整體稅負達到最低，從而達到納稅籌劃的目的。

（三）企業所得稅的納稅籌劃思路

隨著我國稅收制度的不斷完善，企業處于嚴峻的市場競爭的同時，又受到全面稅收的約束。如何尋求合法的手段進行節稅籌劃，如何采用不違法的手段進行避稅籌劃，如何采用經濟的手段進行稅負的轉嫁籌劃，這已經成為企業經營理財的行為規范和出發點。

充分利用稅收的優惠政策

國家在頒布每個稅種時，都規定了稅收的減免。根據國家各個階段的鼓勵政策，企業可以從納稅人身份、設立地點、投資方向、新產品優惠等方面考慮國家給予的稅收優惠政策，來決定企業的投資經營等行為。這方面是所得稅納稅籌劃的一個重要方面。懂得未雨綢繆往往更加能體現事半功倍的效果。

1．納稅人身份的選擇。我國的企業所得稅分為內外資企業所得稅，目前還沒有實現統一。對內外資企業實行不同的所得稅制度，相對而言，外資比內資有較多的優惠。

例如：國有企業在經濟特區設立一家企業，需要繳納33%的所得稅，而如果與外商合資興辦則按15%繳納，還可以從獲利年度起享有"兩免三減半"的優惠。如果其他條件基本相似或利弊基本相抵，企業完全可以吸引外資到經濟特區興辦企業。

另外，我國對增值稅納稅人根據年銷售額的大小劃分為一般納稅人和小規模納稅人。在一般情況下，小規模納稅人稅負重于一般納稅人，但也并非任何情況都如此。為了減輕稅負，可以事先從不同角度計算兩類納稅人的稅負平衡點，從而合理選擇稅負較輕的納稅人。

2．地點的選擇。根據國家的鼓勵政策的不同，地點的選擇對企業的稅收也有相當大的影響。

例如，在經濟特區，沿海開發區，老少邊窮地區，西部大開發地區都實行了較低的稅率。稅率的高低就直接影響了所得稅的繳納的多少。

3．投資方向的選擇。我國對生產性外商投資企業、高新技術企業、產品出口企業、基礎設施建設企業都有稅收優惠。

4．企業人員的結構安排。在解決"下崗職工"問題上，國家從很多方面采取了措施，包括在稅收制度上，鼓勵企業接受"下崗職工"，凡企業當年年度安置鎮待業人員人數占職工總數超過60%以上的，可免征企業當年的所得稅。因此，企業在招聘時可恰當考慮這一點，積極來選拔下崗的職工。

5．稅率的選擇。這其實是一個對臨界點的把握問題。

稅法規定對年應納稅所得額在3萬元以下（含3萬）的企業，減按18%的稅率征收企業所得稅；3~10萬（含10萬）的，按27%的稅率征收；10萬以上的按33%征。對于小規模企業，要特別注意，特別是在臨界點附近時，更要做好籌劃工作。

選擇適當的企業組織形式

隨著企業不斷發展壯大，面臨著設立分支機構的選擇，分支機構的設立有分公司和子公司兩種選擇，是選擇母子公司還是總分公司，哪種選擇對企業有利，這兩者在稅收上是截然不同的。設立分公司只是設立了一個辦事處，它不是獨立的法人，業務活動、財務由總公司控制，一切法律責任由總公司承擔，其利潤上繳總公司，由總公司匯總后統一納稅，非獨立核算的分公司虧損可以沖抵總公司的利潤。而子公司是獨立的法人，母公司不直接對其承擔法律責任，進行完全納稅。

例如：一個企業在某個高新技術開發區設立一個分支機構，如果預計其分支機構在一段時間內虧損，應設立分公司，這樣就可以沖減總公司的利潤，少繳納企業所得稅。相反如果贏利，就要設立公司來享受國家的稅收優惠政策。

費用充分但不超限額列支

由前面的公式可知，費用是降低稅負的一個關鍵。在稅法許可的范圍內，企業要將可列支的費用、損失和扣除額等充分列支來減少稅基。對于工資、職工福利費、工會經費、業務招待費、捐贈等超出國家規定的標準，稅法是不允許在稅前列支，而要并入利潤納稅。因此，對稅法有列支限額的費用不要超過限額。

延期納稅

在合法的情況下，企業應盡量采用延期納稅的節稅技術。納稅人延期繳納本期稅款就等于得到了一筆無息貸款，可以使納稅人在本期有更多的資金用于生產收益，獲得更多的所得。也相當于節減了稅款。比如，國家規定公司國外投資所得只要留在國外不匯回，就可以暫不納稅。投資所得留在國外，就會有更多的資金可供利用，將來可取得更多的收益。

（四）企業所得稅的籌劃技巧和案例分析

一．籌資環節的節稅籌劃

企業可以通過向金融機構貸款、發行債券或者向關聯企業借款進行籌資。在這幾方面都存在著節稅的可能性。下面通過案例來分析

向金融機構貸款

金融機構的貸款利率和記息方法比較穩定，盡管也受供求關系的影響，但波動一般不大，并且要想取得較長期的貸款，還是金融機構有保障。在企業初創籌資時期，如果將注冊資本限定得較小，而經營所需的資本又較大，則可以通過借款形式向金融機構取得，從而通過增加企業負債和支付利息的辦法，增加所得的扣除額，減輕稅負。

例如：甲公司實收資本200萬元，經營所需的資本共1600萬元，不足的資金向銀行借款解決。按年利率10%計算，每年需支付利息140萬元。現假設甲公司每年有毛收入3000萬元，扣除不含利息的費用（成本）70%，即2100萬元，余900萬元，在扣除借款利息140萬元，應納所得剩下760萬元，可以節稅（140*33%）46.2萬元。如果沒有150萬元的利息支出在稅前扣除，則應多交46.2萬元的企業所得稅。而借款利息只付利息，不用分紅。這時，實際投入的200萬元的股本也可分配509.2[760*（1-33%）]萬元的稅后凈收益。

關聯企業借款利息扣除的籌劃

企業為了融資的方便，常常在關聯方之間發生借貸款業務。在«企業所得稅稅前扣除辦法»中規定，納稅人從關聯方取得的借款，若超過本身注冊資本的50%，超過部分的借款利息不得扣除。但是我們可以通過其他途徑排除這一限制，從而達到節稅的目的。

例如：B公司（全資子公司）向A公司（母公司）借款500萬元，關聯協議規定，借款期限一年，年利率10%，B公司于2003年12月31日到期時一次性還本付息550萬元。B公司實收資本600萬元。已知同期同類銀行貸款利率為8%，金融保險業營業稅稅率8%，城市維護建設稅稅率7%，教育費附加3%。B公司當年"財務費用"帳戶列支甲公司利息50萬元，允許稅前扣除的利息為600*50%*8%=21萬元，調增應納稅所得額26萬元。假設2003年利潤總額為200萬元，所得稅稅率33%，不考慮其他調整因素，B公司當年應納的企業所得稅=（200+26）*33%=74.58萬元。

以上得出的結果是，B公司支付了利息50萬，因為是整個內部集團的交易，所以對于A、B整個利益集團來說，無所謂收益與損失。但是，因為A和B都是獨立的企業所得稅納稅人，稅法對關聯企業利息費用扣除項目的限制，使得B公司額外的支付了8.58萬元（26*33%）的稅款。而A公司收取的50萬元利息還需按"金融保險業"稅目繳納5%的營業稅和相應的城市維護建設稅以及教育費附加。合計金額2.75萬元[50*5%*（1+7%+3%）]。對整個內部集團來說，合計多納稅=2.75*（1-33%）+8.58=10.395萬元。下面提供三種方案可以節省上述稅款。

方案一：將A公司借款500萬元給B公司，改成A公司向B公司增加投資500萬元。這樣，B公司就無需向A公司支付利息，如果A公司適用所得稅稅率與B公司相同，從B公司分回的利息無需補繳稅款。如果A公司所得稅稅率高于B公司，B公司可以保留盈余不分配，這樣A公司也就無需補繳所得稅。

方案二:如果A、B公司存在購銷關系，B公司生產的產品作為A公司的原材料，那么，當B公司需要借款時，A公司可以支付預付帳款500萬元給B公司，讓B公司獲得一筆"無息貸款"，從而排除了關聯企業借款利息扣除的限制。

方案三：如果A公司生產的產品作為B公司的原材料，那么，A公司可以采取賒銷方式銷售產品，將B公司需要支付的應付帳款由A公司作為應收帳款掛帳，這樣，B公司同樣可以獲得一筆無息貸款。

對于方案二和三，屬于商業信用籌資。這是因為，關聯企業雙方按正常授價銷售產品，對應收帳款或預付帳款是否加收利息，可以由企業雙方自愿確定，稅法對此并沒有特別規定。由于B公司是A公司的全資子公司，A公司對應收帳款或預付帳款不收利息，對于投資者來說，并無任何損失。如果B公司是A公司的非全資子公司，A公司為了考慮其自身的利益，會對銷貨款適當提高售價，實際上就是把應當由B公司負擔的利息轉移到原材料成本上。應當指出，如果關聯方企業之間不是按獨立企業間業務往來收取或支付價款、費用，而減少應稅收入或應納稅所得額的，稅務機關有權進行合理調整。因此，企業采用方案二和方案三進行籌劃時應當謹慎行事。

二．企業生產經營環節的所得稅籌劃

企業經過了籌資階段，資金獲取后，需要有效的利用。在經營過程中，既可能涉及經營租賃，又會涉及各種購銷活動，從另一角度說是涉及到企業的收入和費用的確認問題，如何運用有效合法的手段來節稅呢？

租賃業務中的籌劃

租賃是企業減輕稅負的重要方式。（1）對于承租人來說，不僅可以避免因長期擁有機器設備而承擔的負擔和風險，而且可以以支付租金的方式沖減利潤，減小稅基。（2）對出租人來說，可以比較輕易地獲取租金收入，而租金收入比一般的經營利潤收入可以享受較多的稅收優惠。當出租人和承租人同屬于一個利益集團時，租賃可以使他們之間間接、公開地將資產從一個企業轉給另一個企業。同一利益集團中的一方出于某種稅收的目的，將十分贏利的生產項目連同設備一道以租賃的形式轉租給另一方，并按照有關規定收取足夠高的租金，最終可使該利益集團達到降低稅負的目的。

例如：一利益集團中有甲乙兩關聯企業。甲現擁有一套新生產流水線價值為1500萬元。現有兩個方案：其一是甲將該套生產流水線以售價2500萬元出售給乙，該套流水線生產產品的年利潤為500萬元（扣除折舊）；其二是甲將該套生產流水線以租賃的形式出租給企業乙，年租金為250萬元。甲、乙企業的所得稅稅率為33%。

方案一：甲將生產流水線出售給乙，則集團整體應納稅額為495萬元（1000萬元*33%+500萬元*33%=495

方案二：甲將生產流水線出租給企業乙，則集團整體應納稅額為165（250萬元*33%+250萬元*33%）。

上述計算可以看出，租賃要比出售節稅330萬元。

營業收入的節稅籌劃

談到營業收入，是企業所得稅計算中的一個重點，從基本公式就可以知道，收入作為計算的一個基數，如何確認它是個關鍵，要達到節稅的目的，主要應從以下兩點入手：一是合理決策收入確認的時點；二是選擇正確的計量方法。

1．收入實現的時點的確認。一般而言，內銷業務以發貨時為確認標準；外銷業務以海關放行并開立發票為確認標準。企業為減少當年收入，可將銷售時點合理推延。

2．轉讓價格的適當運用。轉讓定價籌劃法是指在經濟活動中，公司和公司之間、公司內部之間由于發生業務關系、財務關系或者行政關系，為了減輕按照市場價格交易所承擔的稅收負擔，共同獲取最大的利潤，實行的某種以經濟組織內部核算的價格方式轉讓相互間的產品，達到減輕稅負的目的。在在這種轉讓中，產品的轉讓價格根據雙方的意愿，可高于或者是低于市場上供求關系決定的價格，以達到少繳納稅款甚至是不繳納稅款的目的。

轉讓定價法應用的前提條件是，關聯企業所處地區（或國家）實行不同的稅種和稅率。這種稅率上的差異客觀上為納稅人對納稅避重就輕創造了條件。下面舉例說明如何直接利用兩國在稅率上的差異進行籌劃。

例：A、B兩個國家，兩國的稅率不同，A國的公企業所得稅稅率為50%，而B國的企業所得稅稅率為30%，假設有甲、乙兩公司，甲在A國，乙在B國，乙公司是甲公司的全資子公司，甲公司為乙公司提供一批零部件，由乙公司加工后出售。我們來比較一下按正常價格銷售和轉移定價交易。

（1）按照正常價格銷售

公司

銷售收入

成本

利潤

利率

稅額

甲公司

100

50

50

50%

25

乙公司

300

250

50

30%

15

從上圖可以看出，甲公司按照正常價格100萬元銷售，乙公司按照100萬元購買，則集團公司的總稅負為40萬元。

（2）按照轉移價格銷售

公司

銷售收入

成本

利潤

稅率

稅額

甲公司

70

50

20

50%

10

乙公司

300

220

80

30%

24

從上圖可以看出，甲公司按照轉移價格低于正常價格的70萬銷售給乙公司，減少了自己的利潤，使乙公司的成本由250萬元減少到220[250-（100-70）]萬元，增加了乙公司的利潤，而由于乙公司所在國的稅率較甲公司所在國低，因而從整個集團公司的角度來看，使集團公司的整體稅負減少了（40-34）=6萬元

三．企業投資環節的所得稅籌劃

投資是企業永恒的肢體。一個企業要生存下去，就要發展，投資正是企業得以存續和發展的最重要的手段。對投資主體來說，投資的主要目的就是贏利。由于現代稅收制度的發展，對盈利的關注應充分考慮各種稅收因素。因而在投資決策中，節稅籌劃日益成為重要的內容。投資在方式上可分為兩大類，即直接投資和間接投資。直接投資是指投資主體將金融資產轉化為實物資產進行生產、經營活動，并從經營活動中取得盈利。而間接投資是指投資主體用貨幣資產購買各種有價證券，以期從持有和轉讓中獲取投資收益和轉讓增殖。下面僅從直接投資中利用稅收優惠來討論它的節稅籌劃。

為鼓勵企業加大投資力度，支持企業技術改造，促進產品結構調整和經濟穩定發展，企業所得稅稅收優惠中規定"對在我國境內投資于符合國家產業政策的技術改造項目的企業，其項目所需要的國產設備投資的40%，可以從企業技術改造項目設備購置當年比前一年新增的企業所得稅中抵免，不足抵免的，可以延續抵免，但是最長不超過5年"。這是在投資環節中的一個重要的可利用節稅的優惠措施，它既不會增加利潤又能起到減少應納所得稅的作用。

例如：企業2000年購買國產設備，價款400萬，其中100萬是國家撥款，企業1999年~2002年的應納所得稅情況如下：

年分

1999

2000

2001

2002

所得稅

20

30

60

100新晨

比購置的前一年新增的所得稅

10

40

80

準予抵免的所得稅稅額總計：（400-100）*40%=120萬元

其中2000年可以抵扣所得稅：10萬元

2001年可以抵扣所得稅：40萬元

2002年可以抵扣所得稅：120-10-40=70萬元

可以說，能充分利用稅收優惠是最直接的一種節稅手段。

（五）綜述

綜上所述，納稅人在進行企業所得稅納稅籌劃時，要合理運用各種手段。企業所得稅的籌劃關系到各個方面，從企業設立，到資金的籌集，資金在企業經營過程中的運用以及如何投資等等，每個環節都可能存在所得稅的節稅空間。企業要考慮的是如何綜合運用一切條件達到整體稅負最低。這是納稅籌劃的一個基本原則——整體綜合原則的表現。同時，企業所要注意的還有，籌劃過程中節稅行為是否存在其他風險或潛在的機會損失。要綜合考慮企業的將來，不要只看到眼前節稅帶來的好處。總之，如何進行納稅籌劃，實現企業的涉稅零風險，從而使企業管理更加有條不紊，生產經營活動更加順利，使企業長遠的健康發展才是根本。